Какими методами определять?

Определять можно методами, предусмотренными ст. 105.9-105.13 Налогового кодекса РФ.

Если сделка не относится к контролируемым, то определять уровень рыночных цен организация (ИП) вправе любым доступным для нее экономически обоснованным методом. В том числе можно использовать методы определения рыночных цен, применяемые в отношении контролируемых сделок, – то есть методы, указанные в гл. 14.3 Налогового кодекса РФ (письма Минфина России № 03-01-18/35527 от 19 июня 2015 г., № 03-01-18/8-149 от 26 октября 2012 г., № 03-01-18/8-145 от 18 октября 2012 г., которое доведено до налоговых инспекций письмом ФНС России № ЕД-4-3/18615 от 2 ноября 2012 г.).
Например, оценить доход от использования имущества, полученного в безвозмездное пользование, можно по ценам на аренду идентичного (однородного) имущества (ст. 105.3, 105.9 Налогового кодекса РФ, письма Минфина России № 03-03-06/2/91 от 24 июля 2008 г., № 03-03-06/1/77 от 4 февраля 2008 г. (в части определения рыночной цены) – их выводы верны и в целях применения положений ст. 105.3 Налогового кодекса РФ).

Если сделка является контролируемой, определять соответствие применяемых в ней цен рыночным нужно исключительно методами, указанными в гл. 14.3 Налогового кодекса РФ.
К ним относятся:
– метод сопоставимых рыночных цен;
– метод цены последующей реализации;
– затратный метод;
– метод сопоставимой рентабельности;
– метод распределения прибыли.

Такие же методы обязана применять ФНС России при проверке контролируемых сделок. При этом последовательность применения указанных методов не установлена. Также допускается использование комбинации двух и более методов.

Подтверждение: п. 1-2 ст. 105.7 Налогового кодекса РФ.

Общие правила выбора метода определения рыночной цены

При выборе конкретного метода должны учитываться полнота и достоверность исходных данных, а также обоснованность корректировок в соответствии с гл. 14.2 Налогового кодекса РФ в целях обеспечения сопоставимости сделок. При этом судом могут быть учтены и иные обстоятельства, имеющие значение для определения соответствия цены, примененной в сделке, рыночной цене, без ограничений, предусмотренных гл. 14.2, 14.3 Налогового кодекса РФ.

Налогоплательщик обязан документально обосновать выбранный метод и расчет рыночной цены. Если он этого не сделал, ФНС России вправе применить иной метод (письмо ФНС России № СА-4-7/17555 от 2 сентября 2019 г.).

Метод сопоставимых рыночных цен является приоритетным (за исключением случаев, предусмотренных в отношении метода цены последующий реализации в п. 2 ст. 105.10 Налогового кодекса РФ). Применение иных методов допускается в случае, если применение метода сопоставимых рыночных цен невозможно либо если его применение не позволяет обоснованно сделать вывод о соответствии или несоответствии цен в сделках рыночным.
Подтверждение: п. 3 ст. 105.7 Налогового кодекса РФ, письма Минфина России № 03-01-18/5-84 от 29 июня 2012 г., ФНС России № СА-4-7/17555 от 2 сентября 2019 г.

Правила применения методов (по приоритетности) определения рыночной цены в зависимости от предмета сделки приведены в таблице.

В случае проведения разовой сделки, по которой ни один из указанных методов не позволяет определить соответствие применяемой цены рыночной, может быть проведена независимая оценка. Разовой может считаться сделка, экономическая суть которой отличается от основной деятельности организации, совершаемая налогоплательщиком не чаще одного раза за соответствующий налоговый период (календарный год) с каждым из контрагентов. При этом следует разграничивать разовые сделки, относящиеся и не относящиеся к основной деятельности организации. Например, единичные сделки по приобретению имущественных прав или объектов недвижимости в зависимости от хозяйственной ситуации могут быть неразрывно связаны с основной деятельностью организации и, следовательно, не относиться к разовым. Аналогичным образом не являются разовыми сделки, которые не относятся к основной деятельности организации, но при этом проводятся на периодической основе. В целях определения соответствия рыночной цене по ним необходимо применять методы, предусмотренные п. 1 ст. 105.7 Налогового кодекса РФ.
Подтверждение: письма Минфина России № 03-01-18/36188 от 23 июня 2015 г., № 03-01-18/4783 от 20 февраля 2013 г.

Подтверждение: п. 6, 9, 11 ст. 105.7 Налогового кодекса РФ.

Порядок определения рыночной цены товаров для целей налогообложения распространяется также на оценку имущественных прав (письма Минфина России № 03-03-06/1/183 от 17 марта 2008 г., № 03-11-04/2/13 от 25 января 2008 г. (в части применения рыночной цены при оценке имущественных прав) – их выводы верны и в целях применения положений ст. 105.3 Налогового кодекса РФ).

Метод сопоставимых рыночных цен

Суть метода – сравнение цены контролируемой сделки с интервалом рыночных цен по независимым сопоставимым сделкам. При этом используется информация о ценах, примененных в течение анализируемого периода, или информация на ближайшую дату до совершения контролируемой сделки (письмо Минфина России № 03-01-18/43126 от 22 июля 2016 г.). Для применения данного метода достаточно наличия информации об одной сделке между невзаимозависимыми лицами, удовлетворяющей условиям сопоставимости (если продавец не занимает доминирующего положения на рынке).

Можно применять в любых случаях, кроме ситуаций, когда:
– применение данного метода невозможно либо его применение не позволяет обоснованно сделать вывод о соответствии или несоответствии цен, примененных в сделках, рыночным ценам для целей налогообложения. Например, при отсутствии на рынке товаров (работ, услуг) хотя бы одной сопоставимой сделки, предметом которой являются идентичные (однородные) товары (работы, услуги), а также при отсутствии достаточной информации о такой сделке;
– соблюдаются условия для приоритетного применения метода цены последующей реализации.

Подтверждение: п. 1, 3 ст. 105.7, ст. 105.9, п. 2 ст. 105.10 Налогового кодекса РФ.

Метод цены последующей реализации

Суть метода – сравнение валовой рентабельности (отношения валовой прибыли к выручке от продаж без НДС), полученной перепродавцом в рамках контролируемой сделки, с рыночным интервалом валовой рентабельности в сопоставимых сделках.

Можно применять в случаях, когда:
– товар приобретается в рамках контролируемой сделки и перепродается без переработки в рамках сделки, сторонами которой являются лица, не признаваемые взаимозависимыми;
– применение метода сопоставимых рыночных цен невозможно либо его применение не позволяет обоснованно сделать вывод о соответствии цен, примененных в сделках, рыночным ценам для целей налогообложения.

В первом случае метод цены последующей реализации является приоритетным при условии, что организация, перепродающая товар, не использует НМА, оказывающие существенное влияние на уровень рентабельности затрат.
Также данный метод может использоваться в качестве приоритетного в случае, если при перепродаже товара имеют место следующие операции:
– подготовка товара к перепродаже и транспортировке (деление товаров на партии, формирование отправок, сортировка, переупаковка);
– смешивание товаров, если характеристики конечной продукции (полуфабрикатов) существенно не отличаются от характеристик смешиваемых товаров.

Исключение: данный метод определения соответствия рыночной цене не применяется по сделкам, предметом которых является оказание услуг.

Подтверждение: п. 3 ст. 105.7, п. 2 ст. 105.10 Налогового кодекса РФ, письмо Минфина России № 03-01-18/13135 от 10 марта 2016 г.

Затратный метод

Суть метода – сопоставление валовой рентабельности затрат (отношения валовой прибыли к себестоимости) с рыночным интервалом валовой рентабельности затрат в сопоставимых сделках.

Можно применять в случаях, когда:
– применение метода сопоставимых рыночных цен невозможно либо его применение не позволяет обоснованно сделать вывод о соответствии цен, примененных в сделках, рыночным ценам для целей налогообложения;
– не соблюдаются условия для приоритетного применения метода цены последующей реализации.
Подтверждение: п. 3 ст. 105.7, п. 2 ст. 105.10 Налогового кодекса РФ.

Затратный метод применяется, в частности:
– при выполнении работ (оказании услуг) лицами, являющимися взаимозависимыми с продавцом. Исключение: случаи, когда при выполнении работ (оказании услуг) используются нематериальные активы, оказывающие существенное влияние на уровень рентабельности затрат продавца;
– при оказании услуг по управлению денежными средствами, включая торговые операции на рынке ценных бумаг и (или) валютном рынке;
– при оказании услуг по исполнению функций единоличного исполнительного органа (руководителя) организации;
– при продаже сырья или полуфабрикатов лицам, являющимся взаимозависимыми с продавцом;
– при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг) по долгосрочным договорам между взаимозависимыми лицами.

Подтверждение: п. 2 ст. 105.11 Налогового кодекса РФ.

Метод сопоставимой рентабельности

Суть метода – сопоставление операционной рентабельности с рыночным интервалом операционной рентабельности в сопоставимых сделках.

К показателям операционной рентабельности относятся: рентабельность продаж, рентабельность затрат, рентабельность коммерческих и управленческих расходов, рентабельность активов либо иной показатель рентабельности (если такая необходимость будет основана на особенностях сделки и финансово-хозяйственной деятельности ее участников и надлежащим образом доказана).

Порядок расчета при проведении корректировки цены будет зависеть от выбранного вида рентабельности и тестируемой стороны.

Можно применять, когда использование предыдущих методов невозможно, например, в силу недостаточности информации для проведения анализа.

Подтверждение: п. 1-4 ст. 105.12 Налогового кодекса РФ.

Метод распределения прибыли

Суть метода – сопоставление фактически примененного сторонами сделки порядка распределения совокупной прибыли (операционной прибыли всех сторон сделки), полученной всеми сторонами этой сделки, с порядком, который применялся бы независимыми сторонами в сопоставимых сделках.

Можно применять, когда:
– использование предыдущих методов невозможно;
– стороны анализируемой сделки владеют (контролируют использование) НМА, оказывающими существенное влияние на уровень рентабельности.

Подтверждение: п. 1, 4 ст. 105.13 Налогового кодекса РФ.

Другие вопросы по теме