Вправе ли арендатор учитывать в расходах арендную плату, если договор аренды не зарегистрирован в установленном порядке?

Вправе учитывать при соблюдении определенных условий.

Арендные платежи в основном учитываются:
– при расчете налога на прибыль – в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, на основании пп. 10 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ;
– при расчете единого налога при УСН с объектом налогообложения "доходы минус расходы" – на основании пп. 4 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ.

Такие расходы должны быть экономически оправданны (в частности, направлены на получение дохода) и документально подтверждены (п. 1 ст. 252, п. 2 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ).

Договор аренды здания (сооружения, помещения), заключенный на срок не менее года, подлежит государственной регистрации и считается заключенным с момента такой регистрации (п. 2 ст. 609, п. 2 ст. 651 Гражданского кодекса РФ).

Мнение Минфина России в письмах № 03-11-11/73314 от 10 сентября 2021 г., № 03-03-06/1/29066 от 19 апреля 2021 г., № 03-03-06/1/63543 от 31 октября 2016 г., № 03-07-11/67890 от 23 ноября 2015 г.: расходы по незарегистрированному (соответственно, незаключенному) договору аренды не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль. Они не соответствуют критериям расходов, установленным ст. 252 Налогового кодекса РФ, в частности, не подтверждаются документами, соответствующими законодательству РФ.

Однако незарегистрированный договор аренды недвижимости нельзя признать недействующим в полном объеме. Даже без регистрации он порождает обязательства между арендатором и арендодателем. Поэтому, если это не затронет прав третьих лиц, до окончания определенного соглашением срока пользования арендатор вправе занимать объект, внося за него плату, установленную соглашением сторон.
Подтверждение: п. 3 ст. 433 Гражданского кодекса РФ, п. 14 Постановления Пленума ВАС РФ № 13 от 25 января 2013 г., п. 3 Обзора, утв. информационным письмом Президиума ВАС РФ № 165 от 25 февраля 2014 г.

Кроме того, стороны договора аренды вправе установить, что условия заключенного ими договора применяются к их отношениям, возникшим до заключения договора (и, соответственно, до его государственной регистрации), если иное не установлено законом или не вытекает из существа отношений (п. 2 ст. 425 Гражданского кодекса РФ).

Мнение Минфина России в письмах № 03-03-06/2/6 от 25 января 2013 г., № 03-03-06/4/18 от 5 марта 2011 г. (его выводы об учете арендных платежей при расчете налога на прибыль некоммерческим образовательным учреждением верны и для коммерческой организации): если условиями договора аренды определено, что арендатор получил в пользование арендованное недвижимое имущество до заключения договора (и, соответственно, до его государственной регистрации), то арендные платежи по такому договору могут учитываться в целях расчета налога на прибыль с момента получения имущества в пользование (при условии представления документов на государственную регистрацию).

Вывод: арендную плату по договору аренды недвижимости, заключенному на срок более года, но не зарегистрированному в установленном порядке, можно учитывать при расчете налога на прибыль и при расчете единого налога при УСН (при соблюдении определенных условий).

Момент признания таких расходов при расчете налога на прибыль зависит от метода учета доходов и расходов, который использует организация: метода начисления или кассового метода.

Метод начисления: признавать нужно на наиболее раннюю из дат:
– дату расчетов в соответствии с условиями договора аренды;
– в момент предъявления (получения) организации документов, служащих основанием для расчетов, в частности, счета на оплату, акта об оказании услуг по аренде (если он составляется);
– последний день отчетного (налогового) периода, к которому относятся арендные платежи.
Подтверждение: п. 1, пп. 3 п. 7 ст. 272 Налогового кодекса РФ, письма Минфина России № 03-03-06/1/565 от 25 августа 2010 г., № 03-03-06/1/70 от 16 февраля 2010 г.

Кассовый метод: признавать нужно в момент фактической выплаты арендной платы, то есть в день:
– перечисления денег с расчетного счета организации;
– или выплаты денежных средств из кассы.
При ином способе погашения задолженности (например, при натуральной форме оплаты) расходы признаются в момент такого погашения.
Подтверждение: ст. 273 Налогового кодекса РФ.

Момент признания арендных платежей при расчете единого налога при УСН определяется в общем порядке.