×
Борисенко Ольга
Эксперт «Моё дело»
Редакции
|
|
Установлены федеральные льготы в виде освобождения от налогообложения:
– отдельных организаций в целом по их имуществу или только по имуществу, используемому для определенных целей;
– любых организаций в части имущества определенного вида.
Также следует учитывать иные способы снижения суммы налога на имущество.
Федеральные льготы по налогу на имущество организаций, установленные Налоговым кодексом РФ, действуют на всей территории России и не требуют повторного закрепления в региональном законе (Определение Верховного суда РФ № 74-Г06-11 от 5 июля 2006 г.). Кроме того, они применяются и в отношении объектов, налоговая база по которым рассчитывается исходя из кадастровой стоимости (письмо Минфина России № 03-05-04-01/39279 от 22 июня 2017 г.).
Льготы для отдельных организаций в целом по их имуществу
К таким организациям относятся:
– специализированные протезно-ортопедические предприятия (п. 13 ст. 381 Налогового кодекса РФ);
– коллегии адвокатов, адвокатские бюро и юридические консультации (п. 14 ст. 381 Налогового кодекса РФ);
– организации, которым присвоен статус государственных научных центров (п. 15 ст. 381 Налогового кодекса РФ). При этом организация должна иметь документы, подтверждающие присвоение (сохранение) данного статуса (письмо ФНС России № БС-4-11/7106 от 14 апреля 2014 г.). Статус федерального научно-производственного центра, присвоенный организации, не дает права на льготу по данному основанию (Информация ФНС России от 13 сентября 2017 г., Определение Верховного суда РФ № 310-КГ17-5116 от 21 августа 2017 г.);
– управляющие компании и организации – участники проекта "Сколково" (п. 19, 20 ст. 381 Налогового кодекса РФ).
Льготы для отдельных организаций по некоторым видам имущества, используемого для определенных целей
К таким организациям, в частности, относятся:
– организации уголовно-исполнительной системы – в отношении имущества, используемого для осуществления возложенных на них функций (п. 1 ст. 381 Налогового кодекса РФ);
– религиозные организации – в отношении имущества, используемого для осуществления религиозной деятельности (п. 2 ст. 381 Налогового кодекса РФ);
– организации, основным видом деятельности которых является производство фармацевтической продукции, – в отношении имущества, которое используется для производства ветеринарных иммунобиологических препаратов для борьбы с эпидемиями и эпизоотиями (п. 4 ст. 381 Налогового кодекса РФ);
– организации – участники свободной экономической зоны (СЭЗ) – в отношении учтенного на балансе имущества, которое создано (приобретено) в целях ведения деятельности на территории свободной экономической зоны и расположено на территории данной зоны. Период применения льготы – в течение 10 лет начиная с месяца, следующего за месяцем принятия на учет указанного имущества (п. 26 ст. 381 Налогового кодекса РФ).
При этом в отношении имущества, приобретенного и учтенного на балансе организации до получения статуса участника СЭЗ на территориях Республики Крым и г. Севастополя, существуют особенности. Данную льготу следует применять с даты включения организации в единый реестр участников, при условии использования имущества в целях, указанных в инвестиционном договоре.
Подтверждение: письма Минфина России № 03-05-05-01/44406 от 31 июля 2015 г., ФНС России № СД-4-3/487 от 19 января 2016 г., № БС-4-11/16292 от 16 сентября 2015 г.
Данная льгота также применяется, если инвестиционный договор направлен на модернизацию и реконструкцию основных фондов, техническое перевооружение действующего предприятия, являющегося участником СЭЗ. В этом случае льгота распространяется на объекты основных средств модернизируемого (реконструированного) предприятия, а также основные средства, необходимые для реализации этого проекта (созданные или приобретенные), в том числе на имущество, учитываемое на балансе организации до получения статуса участника СЭЗ.
Подтверждение: письма Минфина России № 03-05-05-01/18246 от 29 марта 2017 г., № 03-05-05-01/71907 от 5 декабря 2016 г.
Льготы по определенным видам имущества
От налогообложения, в частности, освобождаются:
– федеральные автомобильные дороги общего пользования и сооружения, которые являются их неотъемлемой частью (п. 11 ст. 381 Налогового кодекса РФ). Льгота предоставляется только в отношении имущества, которое указано в Перечне, утв. Постановлением Правительства РФ № 504 от 30 сентября 2004 г.
В частности, данную льготу можно применять в отношении переходно-скоростных полос, входящих в состав автомобильных дорог общего пользования федерального значения и находящихся на балансе ведомств, управляющих федеральными автомобильными дорогами (в т. ч. на условиях доверительного управления или концессионного договора).
Льгота по налогу не применяется, если переходно-скоростная полоса обеспечивает деятельность объектов дорожного сервиса и находится на балансе собственников (владельцев) этих объектов, поскольку такие полосы не являются неотъемлемой технологической частью автомобильных дорог, так как при ликвидации или переносе объектов дорожного сервиса необходимость в переходно-скоростных полосах отпадает.
Подтверждение: письма Минтранса России № 02-02/2425-ИС от 29 февраля 2016 г., Минфина России № 03-05-04-01/12968 от 9 марта 2016 г., которое доведено до налоговых инспекций письмом ФНС России № БС-4-11/5198 от 25 марта 2016 г.;
– вновь вводимые в эксплуатацию объекты, имеющие высокую энергетическую эффективность или высокий класс энергетической эффективности (п. 21 ст. 381 Налогового кодекса РФ). Льгота распространяется на объекты, которые включены в состав основных средств с 1 января 2012 года (письмо Минфина России № 03-05-05-01/06 от 27 января 2012 г.). Данное имущество освобождается от уплаты налога на три года со дня его постановки на учет. При этом льгота предоставляется в отношении объекта, вновь вводимого в оборот (вводимого в эксплуатацию), которого ранее в обороте не было (который ранее не эксплуатировался). Поэтому при приобретении объектов, бывших в эксплуатации, данная льгота не применяется (письмо Минфина России № 03-05-05-01/80552 от 5 декабря 2017 г.). Имущество можно отнести к объектам, имеющим высокую энергетическую эффективность или высокий класс энергетической эффективности, если оно удовлетворяет одному из следующих условий:
1) имеет высокую энергетическую эффективность (при этом класс энергетической эффективности для него не определяется) в соответствии с Перечнем, утв. Постановлением Правительства РФ № 600 от 17 июня 2015 г. В случае отсутствия показателя индикатора энергетической эффективности в технической документации на объект за разъяснениями о применении Перечня налогоплательщику целесообразно обращаться в Минпромторг России. При этом до начала применения этого перечня и действия аналогичного прежнего (т.е. до 30 июня 2015 года) налогоплательщик в такой ситуации был вправе обратиться к производителю энергопотребляющей продукции для получения технической документации, содержащей расчет индикатора, и (или) самостоятельно (с привлечением экспертной организации) произвести определение его значения (письмо Минфина России № 03-05-04-01/3992 от 29 января 2016 г., которое доведено до налоговых инспекций письмом ФНС России № БС-4-11/1474 от 2 февраля 2016 г.).
Мнение Минфина России в письмах № 03-03-06/1/9212 от 18 февраля 2016 г., № 03-05-05-01/66012 от 16 ноября 2015 г., № 03-03-06/1/53537 от 17 сентября 2015 г.: Постановление Правительства РФ № 600 от 17 июня 2015 г. не содержит специальных положений о порядке его применения, поэтому оно должно применяться с момента вступления в силу, то есть с 30 июня 2015 года. Следовательно, положения данного постановления применяются в отношении вновь введенных объектов, имеющих высокую энергетическую эффективность, поставленных на баланс начиная с 30 июня 2015 года, а также в отношении вошедших в Перечень объектов, если с момента постановки их на учет не прошло трех лет. Но если в отношении вновь введенных объектов, имеющих высокую энергетическую эффективность, трехлетний срок со дня постановки на баланс организации истек до 30 июня 2015 года, то по таким объектам льгота, установленная п. 21 ст. 381 Налогового кодекса РФ, не применяется;
2) имеет высокий класс энергетической эффективности, установленный в соответствии с положениями Федерального закона № 261-ФЗ от 23 ноября 2009 г.:
– в отношении товаров (к которым относятся основные средства) класс энергетической эффективности определяется согласно Правилам, утв. Приказом Минпромторга России № 357 от 29 апреля 2010 г., и принципам, перечень которых утвержден Постановлением Правительства РФ № 1222 от 31 декабря 2009 г. (п. 4 ст. 10 Федерального закона № 261-ФЗ от 23 ноября 2009 г.). Льгота применяется в отношении товаров, относящихся к классу наибольшей энергетической эффективности – А (А+, А++).
Подтверждение: письма Минфина России № 03-03-06/1/10868 от 26 февраля 2016 г., ФНС России № БС-4-11/7889 от 29 апреля 2013 г.;
– в отношении объектов недвижимости (зданий, строений, сооружений) применяются Правила установления требований энергетической эффективности, утв. Постановлением Правительства РФ № 18 от 25 января 2011 г. Из них следует, что для многоквартирных домов класс энергетической эффективности подлежит обязательному установлению, а для иных зданий, строений, сооружений класс энергетической эффективности может быть установлен по решению застройщика или собственника. При этом в отношении многоквартирных жилых домов применяются Правила по определению классов энергетической эффективности, утв. Приказом Минстроя России № 399/пр от 6 июня 2016 г. (п. 1-2 ст. 12 Федерального закона № 261-ФЗ от 23 ноября 2009 г.). Льготу можно применять в отношении таких домов, относящихся к наивысшему (повышенному, высокому) классу энергетической эффективности – А (А+, А++). Класс энергетической эффективности включается в энергетический паспорт объекта. Поэтому налоговая льгота по вновь вводимым объектам (в т. ч. зданиям, не являющимся многоквартирными домами), имеющим высокий класс энергетической эффективности, может применяться только при наличии на эти объекты энергетического паспорта. При этом льгота распространяется на квартиры, а также иные помещения, являющиеся неотъемлемой частью вновь вводимых многоквартирных домов.
Если на дату постановки на бухучет вновь вводимого объекта недвижимого имущества энергетический паспорт, подтверждающий высокий класс энергетической эффективности, отсутствует, льгота в отношении данного объекта не применяется (в т. ч. в случае получения энергетического паспорта после указанной даты).
Подтверждение: п. 18 Правил, утв. Приказом Минстроя России № 399/пр от 6 июня 2016 г., п. 7 Требований, утв. Постановлением Правительства РФ № 18 от 25 января 2011 г., письма Минфина России № 03-05-05-01/78443 от 27 ноября 2017 г., № 03-05-05-01/65381 от 6 октября 2017 г., № 03-05-05-01/39611 от 23 июня 2017 г., № 03-05-04-01/32877 от 29 мая 2017 г. (доведено до налоговых инспекций письмом ФНС России № БС-4-21/10228 от 30 мая 2017 г.), № 03-05-04-01/5599 от 2 февраля 2017 г. (доведено до налоговых инспекций письмом ФНС России № БС-4-21/1991 от 3 февраля 2017 г.), № 03-05-04-01/19875 от 5 апреля 2017 г. (доведено до налоговых инспекций письмом ФНС России № БС-4-21/6430 от 6 апреля 2017 г.);
– в общем случае движимое имущество (т.е. объекты, по которым не требуется государственная регистрация прав, кроме случаев, предусмотренных законодательством), которое учтено в качестве основных средств с 1 января 2013 года. Соответственно, в отношении движимого имущества, принятого к учету в качестве основных средств до 1 января 2013 года, льгота не применяется.
При этом в ситуации, когда имущество необоснованно учитывалось как товары, но затем в ходе контрольных мероприятий было переведено в состав основных средств, для применения льготы по налогу на имущество следует ориентироваться на первую дату принятия объекта к учету, а не дату его перевода (письмо ФНС России № БС-4-21/17597 от 5 сентября 2017 г.). При применении льготы в отношении многолетних насаждений (в т. ч. посаженных на арендованной земле) существенное значение имеет то, наносится ли несоразмерный ущерб их назначению при перемещении. Если такой ущерб не наносится, то к данным насаждениям применяется льгота, предусмотренная п. 25 ст. 381 Налогового кодекса РФ (письмо Минфина России № 03-05-05-01/313 от 11 января 2017 г.). Также необходимо учитывать, что независимо от даты принятия к учету движимого имущества не облагаются налогом на имущество (по причине отсутствия объекта налогообложения) основные средства, включенные в первую и вторую амортизационные группы в соответствии с Классификацией основных средств (пп. 8 п. 4 ст. 374 Налогового кодекса РФ).
Исключение: признается объектом налогообложения движимое имущество (за исключением вышеуказанных основных средств, не признаваемых объектом налогообложения), которое принято к учету с 1 января 2013 года в результате:
1) реорганизации (ликвидации) организаций, в том числе в виде преобразования – изменения организационно-правовой формы (например, с АО на ООО, с унитарного предприятия на АО). При этом приведение учредительных документов, а также наименования организации (например, при изменении с ЗАО на АО) в соответствие с нормами гл. 4 Гражданского кодекса РФ в связи со вступлением в силу Федерального закона № 99-ФЗ от 5 мая 2014 г. не является реорганизацией.
Подтверждение: письма Минфина России № 03-05-05-01/39882 от 26 июня 2017 г., № 03-05-05-01/19686 от 4 апреля 2017 г., № 03-05-05-01/71247 от 1 декабря 2016 г., № 03-05-05-01/5111 от 9 февраля 2015 г.
Данное исключение применяется в случае постановки объектов движимого имущества на баланс в качестве основного средства. Если по правилам бухучета принимаемое на баланс в результате реорганизации движимое имущество учитывается не в качестве основных средств (например, в случае учета полученного молодняка животных на счете 11 "Животные на выращивании и откорме"), то после перевода указанного имущества в состав основных средств льгота применяется в общем порядке.
Подтверждение: письмо ФНС России № БС-4-11/6740 от 18 апреля 2016 г.;
2) передачи (включая приобретение) имущества между лицами, признаваемыми взаимозависимыми (например, при получении некоммерческим учреждением от создавшей его коммерческой организации движимого имущества на праве оперативного управления) (письмо Минфина России № 03-05-04-01/42752 от 5 июля 2017 г., которое доведено до налоговых инспекций письмом ФНС России № БС-4-21/13446 от 12 июля 2017 г.). Имущество, полученное таким образом, облагается налогом вне зависимости от того, каким лицом (взаимозависимым или нет) производился монтаж (проектирование, обследование) объекта и у какого лица (взаимозависимого или нет) были приобретены материалы и запасные части для проведения работ (письмо Минфина России № 03-05-05-01/57549 от 8 октября 2015 г.). Прямое (косвенное) участие России, субъектов РФ, муниципальных образований в организациях само по себе не является основанием для признания их взаимозависимыми, поэтому данные организации вправе применять льготу по движимому имуществу, например, полученному в хозяйственное ведение от муниципального образования (письмо Минфина России № 03-05-05-01/5030 от 6 февраля 2015 г.).
Данное исключение не распространяется на ж/д подвижной состав, произведенный начиная с 1 января 2013 года. То есть это имущество не подлежит налогообложению, даже если оно получено от взаимозависимого лица. При этом дата производства ж/д подвижного состава определяется на основании технических паспортов.
В частности, подлежит налогообложению:
– движимое имущество, переданное по инвестиционному договору между взаимозависимыми инвестором и заказчиком по окончании строительства (письмо Минфина России № 03-05-05-01/40829 от 16 июля 2015 г.);
– движимое имущество (предмет лизинга), поставленное на баланс с 1 января 2013 года в составе основных средств при смене балансодержателя (без перехода права собственности) в рамках договора финансовой аренды (лизинга) лицами, признаваемыми взаимозависимыми (письма Минфина России № 03-05-05-01/17326 от 30 марта 2015 г., № 03-05-05-01/1714 от 23 января 2015 г.);
– движимое имущество – например, оборудование, требующее монтажа (включая оборудование, вводимое в действие только после сборки его частей и прикрепления к фундаменту или опорам), состоящее из конструктивных (сочлененных) частей (приборов, аппаратуры), приобретенных у лиц, признаваемых взаимозависимыми (письма Минфина Росси № 03-05-04-01/73730 от 16 декабря 2015 г., которое доведено до налоговых инспекций письмом ФНС России № БС-4-11/22665 от 23 декабря 2015 г., ФНС России № БС-4-21/21651 от 26 октября 2017 г.);
– движимое имущество – оборудование, полученное у подрядчика, признаваемого взаимозависимым лицом, в рамках договора строительного подряда, по которому подрядчик самостоятельно приобретает оборудование, требующее монтажа, проводит работы по его монтажу и готовый объект движимого имущества передает заказчику (письмо Минфина России № БС-4-11/12245 от 8 июля 2016 г.).
К этому исключению не относятся случаи, когда:
– на балансе в составе основных средств учитывается движимое имущество, которое изготовлено (реконструировано, модернизировано) с использованием приобретенных после 1 января 2013 года у взаимозависимых лиц материалов (письмо Минфина России № 03-05-04-01/11797 от 5 марта 2015 г.);
– движимое имущество (оборудование), приобретенное после 1 января 2013 года у не признаваемого взаимозависимым лица, вне зависимости от того, каким лицом (взаимозависимым или нет) производился монтаж оборудования и у какого лица приобретались комплектующие изделия и материалы (письма Минфина России № 03-05-05-01/37693 от 28 июня 2016 г., № 03-05-05-01/63472 от 3 ноября 2015 г.);
– движимое имущество принято на учет заказчиком в качестве основных средств с 1 января 2013 года по договору комиссии (агентскому договору), заключенному со взаимозависимым лицом – комиссионером (агентом), при условии, что третье лицо (поставщик или подрядчик) не является взаимозависимым по отношению к комиссионеру (агенту) и (или) заказчику (принципалу) (письма Минфина России № 03-05-05-01/2137 от 19 января 2017 г., № 03-05-05-01/64423 от 3 ноября 2016 г., № 03-05-05-01/17304 от 30 марта 2015 г.).
Таким образом, с 2015 года вновь введены в налоговый оборот объекты движимого имущества, поставленные на учет организациями в налоговых периодах 2013 и последующих годов в результате реорганизации или полученные (приобретенные) от взаимозависимых лиц, за исключением не являющихся объектами налогообложения с 1 января 2015 года объектов (включенных в первую или во вторую амортизационную группу).
Подтверждение: п. 25 ст. 381 Налогового кодекса РФ, письма Минфина России № 03-05-05-01/36269 от 3 сентября 2013 г., ФНС России № БС-4-11/9319 от 1 июня 2015 г., № БС-4-11/503 от 20 января 2015 г.
При использовании льготы в отношении движимого имущества следует учитывать, что нередко движимое и недвижимое имущество зарегистрировано как сложная вещь, поскольку используется по общему назначению и представляет собой единое целое (ст. 134 Гражданского кодекса РФ). Поэтому в целях расчета налога на имущество необходимо определить, является ли движимое имущество неотъемлемой частью недвижимости. Для этих целей нужно руководствоваться нормами Федерального закона № 384-ФЗ от 30 декабря 2009 г. и Общероссийским классификатором основных фондов ОК 013-2014 (СНС 2008).
Например, здание – результат строительства, который включает помещения, а также совокупность трубопроводов, коммуникаций и других сооружений, предназначенных для водоснабжения, канализации, отопления, вентиляции, кондиционирования воздуха, газоснабжения, электроснабжения, связи, информатизации, диспетчеризации, мусороудаления, вертикального транспорта (лифтов, эскалаторов) или обеспечения безопасности (например, пожарной, охранной сигнализации) (п. 6, 20, 21 ч. 2 ст. 2 Федерального закона № 384-ФЗ от 30 декабря 2009 г., абз. 27-40 Введения к ОКОФ).
Исходя из указанного определения, объект движимого имущества является частью недвижимости, то есть вместе с недвижимостью принимается к учету как один инвентарный объект основных средств и облагается налогом на имущество организаций, если выполнены следующие условия:
– он относится к объектам сетей (систем) инженерно-технического обеспечения, указанным в п. 20, 21 ч. 2 ст. 2 Федерального закона № 384-ФЗ от 30 декабря 2009 г.;
– он функционально связан с недвижимостью;
– его перемещение невозможно без причинения несоразмерного ущерба назначению недвижимого имущества.
Напротив, объект движимого имущества не является частью недвижимости и не облагается налогом на имущество (если он принят на учет в составе основных средств с 1 января 2013 года (за рядом исключений)) в случае, когда одновременно выполняются такие условия:
– он учитывается как отдельный (самостоятельный) инвентарный объект основных средств, не требующий монтажа;
– он может использоваться вне объекта недвижимости;
– его демонтаж не причинит несоразмерного ущерба его назначению и (или) его предназначение не является неотъемлемой частью функционирования объекта недвижимости.
Например, это могут быть компьютеры, столы, кондиционеры, пожарная и охранная сигнализация, средства видеонаблюдения и др.
Подтверждение: ст. 130, 134 Гражданского кодекса РФ, п. 1 ст. 374, п. 25 ст. 381 Налогового кодекса РФ, п. 20, 21, 23 ч. 2 ст. 2 Федерального закона № 384-ФЗ от 30 декабря 2009 г., абз. 1 п. 6 ПБУ 6/01, письма Минфина России № 03-05-05-01/41301 от 4 октября 2013 г., № 07-02-06/247 от 16 октября 2012 г.
Иные правила снижения суммы налога на имущество организаций
Организации вправе уменьшить налоговую базу по налогу на имущество организаций на сумму законченных капитальных вложений в строительство, реконструкцию и (или) модернизацию вводимых, реконструируемых и (или) модернизируемых судоходных гидротехнических сооружений, расположенных на внутренних водных путях России, портовых гидротехнических сооружений, сооружений инфраструктуры воздушного транспорта (за исключением системы централизованной заправки самолетов, космодрома), учтенных в балансовой стоимости этих объектов. Данная льгота применяется до 1 января 2025 года в отношении законченных капитальных вложений, учтенных в балансовой стоимости указанных объектов после 1 января 2010 года.
Например, такой особый порядок определения налоговой базы по налогу на имущество организации вправе применять в отношении парковок транспорта персонала и клиентов (в т. ч. парковок для такси, автобусов, служебных автомобилей), являющихся элементами аэровокзала (т.е. входящих в инфраструктуру воздушного транспорта).
Подтверждение: п. 6 ст. 376 Налогового кодекса РФ, ст. 2 Федерального закона № 308-ФЗ от 27 ноября 2010 г., письма Минфина России № 03-05-04-01/13008 от 9 марта 2016 г. (доведено до налоговых инспекций письмом ФНС России № БС-4-11/4956 от 23 марта 2016 г.), № 03-05-05-01/23974 от 25 июня 2013 г., № 03-05-05-01/75 от 26 сентября 2011 г.
Также гл. 30 Налогового кодекса РФ установлены пониженные ставки налога в отношении отдельных видов имущества.
Помимо федеральных льгот власти субъектов РФ могут устанавливать региональные льготы (п. 2 ст. 372 Налогового кодекса РФ).