Удерживать ли с вознаграждения по гражданско-правовому договору на выполнение работ (оказание услуг) на территории России?

Удерживать нужно. Исключение – выплата дохода индивидуальному предпринимателю в рамках его предпринимательской деятельности.

Исполнитель не является индивидуальным предпринимателем

Наниматель (заказчик), от которого или в результате отношений с которым гражданин получает доход, признается налоговым агентом и должен исполнять его обязанности, в частности – удерживать НДФЛ (п. 1 ст. 226 Налогового кодекса РФ).

Доходы, полученные гражданами от источников в России, являются объектом налогообложения НДФЛ как для резидентов, так и для нерезидентов (ст. 209 Налогового кодекса РФ). В частности, к доходам от источников в России относится вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу (в т. ч. по гражданско-правовому договору, договору авторского заказа, договору об отчуждении исключительного права или лицензионному договору) на территории России (пп. 6 п. 1 ст. 208 Налогового кодекса РФ, ст. 1285, 1286, 1288 Гражданского кодекса РФ). При этом не имеет значения, за счет каких источников (бюджетные средства либо иные источники) производится выплата указанного вознаграждения, за исключением необлагаемых выплат (письмо Минфина России № 03-03-06/4/15808 от 23 марта 2015 г., п. 2 разд. I письма ФНС России № ГД-4-11/4898 от 15 марта 2018 г.).

Вывод: при выплате исполнителю, который не является индивидуальным предпринимателем, вознаграждения по гражданско-правовому договору на выполнение работ (оказание услуг) наниматель (заказчик) выступает в роли налогового агента и, соответственно, должен удерживать НДФЛ.

При этом наниматель (заказчик) обязан удержать и уплатить НДФЛ в бюджет, даже если условия гражданско-правового договора возлагают эту обязанность на гражданина (исполнителя). Это связано с тем, что подобные условия, включенные в текст договора или прописанные в дополнительном соглашении к нему, признаются ничтожными. Также недопустимо включать в договор условие, предусматривающее уплату НДФЛ за счет заказчика (налогового агента), поскольку это противоречит п. 9 ст. 226 Налогового кодекса РФ.
Подтверждение: письма Минфина России № 03-04-05/63015 от 4 сентября 2018 г., № 03-04-05/12891 от 9 марта 2016 г., № 03-04-05/10-1452 от 28 декабря 2012 г., № 03-04-05/3-292 от 25 апреля 2011 г.

При расчете налоговой базы по НДФЛ необходимо учитывать все доходы гражданина, которые получены им как в денежной, так и в натуральной форме или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды в соответствии со ст. 212 Налогового кодекса РФ (п. 1 ст. 210 Налогового кодекса РФ). Соответственно, суммы авансов (задатка), полученные исполнителем по гражданско-правовому договору на выполнение работ (оказание услуг), облагаются НДФЛ в общем порядке в периоде их фактической выплаты.
Подтверждение: письма Минфина России № 03-04-06/46733 от 21 июля 2017 г., № 03-04-06/43135 от 28 августа 2014 г.

Удерживать и уплачивать НДФЛ нужно в общеустановленные сроки. Применяемая ставка при этом зависит от налогового статуса исполнителя (резидент или нерезидент). В отношении доходов временно пребывающих иностранных граждан, прибывших в Россию в безвизовом порядке (за исключением некоторых категорий), установлено отдельное правило об удержании и уплате НДФЛ.

Кроме того, если между Россией и государством, граждане которого работают в России, заключено соглашение об избежании двойного налогообложения, нужно учитывать его положения (ст. 7 Налогового кодекса РФ). Так, нормы соглашения могут предусматривать освобождение от уплаты НДФЛ в России. Право на такое освобождение должно быть документально подтверждено (п. 2 ст. 232 Налогового кодекса РФ). Особые условия налогообложения доходов в рамках Договора о ЕАЭС от 29 мая 2014 г. предусмотрены для граждан государств – членов ЕАЭС.

Исполнитель является индивидуальным предпринимателем

Граждане, зарегистрированные в установленном порядке в качестве индивидуальных предпринимателей, самостоятельно рассчитывают и уплачивают НДФЛ в бюджет с сумм доходов, полученных от ведения деятельности.

То есть наниматель (заказчик) при выплате дохода индивидуальному предпринимателю как исполнителю (автору) не признается налоговым агентом и не должен исполнять его обязанности.

Однако если выплачиваемый индивидуальному предпринимателю доход не связан с его предпринимательской деятельностью и не относится к видам деятельности, которые указаны при регистрации в качестве ИП и сведения о которых внесены в ЕГРИП, то наниматель (заказчик) признается налоговым агентом в отношении такого гражданина.

Вывод: при выплате исполнителю – индивидуальному предпринимателю вознаграждения по гражданско-правовому договору на выполнение работ (оказание услуг) наниматель (заказчик) не должен удерживать НДФЛ, если полученный им доход связан с его предпринимательской деятельностью.

Подтверждение: п. 1, 2 ст. 227, п. 1, 2 ст. 226 Налогового кодекса РФ, письма Минфина России № 03-04-06/77155 от 22 ноября 2017 г., № 03-04-06-01/288 от 3 октября 2008 г., п. 2 разд. I письма ФНС России № ГД-4-11/4898 от 15 марта 2018 г.

Другие вопросы по теме