Какими способами оформлять первичные документы?

Оформлять первичные документы можно как в бумажном, так и в электронном виде при наличии электронной подписи (ч. 5 ст. 9 Федерального закона № 402-ФЗ от 6 декабря 2011 г.).

Мнение Минфина России: законодательство в сфере бухучета не препятствует использованию в бухучете в исключительных случаях скан-образов первичных учетных документов для регистрации и накопления содержащихся в них данных в регистрах бухучета. При этом руководитель организации должен обеспечить соблюдение требований к первичным учетным документам, установленных Федеральным законом № 402-ФЗ от 6 декабря 2011 г.
Подтверждение: письмо № 03-01-10/32570 от 22 апреля 2020 г.

При этом законодательством о бухучете не установлено, электронную подпись какого вида допустимо использовать при их оформлении – простую или усиленную (квалифицированную или неквалифицированную).

Подтверждение: ч. 5 ст. 9 Федерального закона № 402-ФЗ от 6 декабря 2011 г., ст. 5 Федерального закона № 63-ФЗ от 6 апреля 2011 г.

В общем случае информация в электронной форме, подписанная усиленной квалифицированной электронной подписью, признается электронным документом, равнозначным документу на бумажном носителе, подписанному собственноручной подписью (кроме случая, когда нормами законодательства установлено требование о необходимости составления документа исключительно на бумажном носителе).

При этом информация в электронной форме, подписанная простой электронной подписью или усиленной неквалифицированной электронной подписью, признается электронным документом, равнозначным документу на бумажном носителе, подписанному собственноручной подписью, в случаях, установленных нормами законодательства или соглашением между участниками электронного взаимодействия.

Подтверждение: п. 1, 2 ст. 6 Федерального закона № 63-ФЗ от 6 апреля 2011 г.

Мнение Минфина России в письмах № 03-03-06/1/43920 от 2 сентября 2014 г., № 03-03-06/1/24 от 23 января 2013 г.: для целей бухучета и налогообложения, чтобы признать документ, оформленный в электронном виде, равнозначным документу на бумажном носителе, подписанному собственноручной подписью, его необходимо заверить квалифицированной электронной подписью. Объясняется это, в частности, тем, что гл. 25 Налогового кодекса РФ в части документального подтверждения расходов не установлено особенностей, в соответствии с которыми определенные документы должны оформляться исключительно на бумажном носителе или составленные в электронной форме документы могут подписываться простой электронной подписью или усиленной неквалифицированной электронной подписью.

Мнение Минфина России в письмах № 03-03-06/1/24116 от 5 апреля 2019 г., № 03-03-06/2/53176 от 12 сентября 2016 г., № 03-03-06/2/48232 от 20 августа 2015 г. и ФНС России в письмах № ЕА-4-15/6118 от 10 апреля 2020 г., № СД-4-3/8904 от 19 мая 2016 г., № ЕД-4-15/19671 от 10 ноября 2015 г.: в целях бухучета и налогообложения при оформлении первичных учетных документов в электронном виде организация вправе использовать любой предусмотренный законодательством вид электронной подписи (в т. ч. простую и (или) усиленную неквалифицированную подпись) в рамках соглашения между участниками электронного взаимодействия (т.е. предусмотренный соглашением между ними).

Никаких других условий или ограничений в отношении электронного формата первичных учетных документов ни Налоговый кодекс РФ, ни Федеральный закон № 402-ФЗ от 6 декабря 2011 г. не содержат. Таким образом, формально допускается использовать самостоятельно разработанный формат таких документов, согласованный с контрагентами.

На практике для оформления первичных документов в электронном виде целесообразно использовать рекомендуемые форматы таких документов (при их наличии). Например, документы, которые может запросить налоговая инспекция, организация вправе представлять в электронном виде, если они составлены по установленным форматам в соответствии с Порядком, утв. Приказом ФНС России № ММВ-7-2/168 от 17 февраля 2011 г., без изготовления копий на бумажных носителях (п. 2 ст. 93 Налогового кодекса РФ). Отправку документов следует сопровождать документом по формату, утв. Приказом ФНС России № ММВ-7-6/16 от 18 января 2017 г. При этом данные документы при представлении их в налоговую инспекцию заверяются исключительно усиленной квалифицированной электронной подписью проверяемого лица (или его представителя) (п. 2 ст. 93 Налогового кодекса РФ). Поэтому отпадает и необходимость в решении вопроса о том, какой вид подписи использовать при электронном документообороте.

Кроме того, усиленная квалифицированная электронная подпись является самой надежной из трех видов подписей, так как позволяет обнаружить факт внесения изменений в электронный документ после момента его подписания и используется только с сертификатом ключа проверки электронной подписи, созданным аккредитованным удостоверяющим центром (п. 4 ст. 5 Федерального закона № 63-ФЗ от 6 апреля 2011 г.).

Исключение – действие условий соглашения между участниками электронного взаимодействия, которые могут предусматривать подписание документа простой электронной подписью или усиленной неквалифицированной электронной подписью (в целях их признания равнозначными документам на бумажном носителе, подписанным собственноручной подписью). Но для того, чтобы организация смогла учесть на основании такого документа расходы, нужно, чтобы в соглашении был прописан порядок проверки электронной подписи в целях подтверждения аутентичности документов. Также такие документы можно будет представлять по требованию налоговой инспекции только на бумажном носителе.

Подтверждение: письма Минфина России № 07-01-06/25701 от 5 мая 2015 г., ФНС России № ЕА-4-15/6118 от 10 апреля 2020 г., № ЕД-4-15/25048 от 11 декабря 2017 г., № СД-4-3/8904 от 19 мая 2016 г., № ПА-4-6/489 от 17 января 2014 г.

При оформлении факта хозяйственной жизни двухсторонними (многосторонними) первичными документами в электронной форме необходимо учитывать, что такой документ должен быть подписан электронными подписями обеих (всех) сторон сделки. Замена подписи одной из сторон сделки на собственноручную подпись не соответствует требованиям Федерального закона № 63-ФЗ от 6 апреля 2011 г.
Подтверждение: письмо ФНС России № ЕД-4-15/7760 от 23 апреля 2018 г.

Кроме того, электронный документ, надлежащим образом заверенный, специально распечатывать на бумажном носителе не нужно.

Вместе с тем необходимо предусмотреть возможность вывода первичных документов, составленных в электронном виде, на бумажный носитель. Это может потребоваться для их представления в бумажном виде:
– в налоговую инспекцию в случае, когда электронный документ составлен не по формату, установленному ФНС России. В такой ситуации документы представляются в виде надлежащим образом заверенной копии с отметкой о подписании документа электронной подписью (с учетом неоднозначности ситуации в отношении типа ЭЦП);
– в государственный орган в связи с требованием законодательства (если не предусмотрен иной вариант);
– контрагенту на основании требований заключенного договора.
Бумажную копию первичного учетного документа, составленного в электронном виде, организация изготавливает за свой счет.
Подтверждение: ч. 6 ст. 9 Федерального закона № 402-ФЗ от 6 декабря 2011 г., письма ФНС России № ЕД-4-15/3372 от 20 февраля 2018 г., № ЕД-4-15/25048 от 11 декабря 2017 г.