Налог на профессиональный доход для самозанятых лиц

С 1 января 2019 года введен новый специальный налоговый режим, который предусматривает уплату налога на профессиональный доход (НПД) для самозанятых лиц. Переход на него носит добровольный характер. Применять новый режим могут граждане (в т. ч. ИП), получающие доходы от деятельности, при которой они не имеют работодателя и не привлекают наемных работников.

Данный режим введен в порядке эксперимента и действует только в некоторых субъектах РФ.

Основной целью данного эксперимента является легализация доходов самозанятых граждан, с которых они не платят налоги.

Плательщики налога и объект налогообложения

Эксперимент проводится на территории г. Москвы, Московской и Калужской областей, а также Республики Татарстан. Срок его действия ограничен – 31 декабря 2028 года включительно.

Применять специальный налоговый режим вправе граждане и ИП, которые одновременно удовлетворяют следующим условиям:

– ведут деятельность на территории любого из экспериментальных субъектов РФ (т.е. независимо от места жительства в общем случае).

Если деятельность ведется на территориях нескольких субъектов РФ (в т. ч. не включенных в эксперимент), то можно выбрать один регион преимущественного ведения деятельности, который является участником эксперимента. Выбор нескольких субъектов РФ при регистрации в качестве плательщика НПД не предусмотрен. При этом плательщик вправе изменять место ведения деятельности не чаще одного раза в календарный год.

Так, если гражданин оказывает облагаемые услуги как в субъекте РФ, включенном в эксперимент, так и в других, то при соблюдении остальных ограничений применять НПД можно в отношении всех доходов, подпадающих под спецрежим. Но если ИП ведет деятельность, в том числе не подпадающую под НПД, то применять спецрежим он не вправе. Например, при сдаче внаем (в аренду) только жилых помещений как в субъекте РФ, включенном в эксперимент, так и в других, применение НПД возможно в отношении всех доходов от данного вида деятельности. Однако при сдаче внаем (в аренду) жилых и нежилых помещений в разных субъектах РФ, в том числе не включенных в эксперимент, применять спецрежим в виде НПД нельзя (совмещение НПД со сдачи жилья в аренду с иным режимом при сдаче в аренду нежилых помещений не предусмотрено).

Подтверждение: письма Минфина России № 03-11-11/61087 от 13 августа 2019 г., № 03-11-11/57804 от 1 августа 2019 г., № 03-11-11/15310 от 11 марта 2019 г., № 03-11-11/15305 от 11 марта 2019 г., № 03-11-11/8536 от 12 февраля 2019 г., ФНС России № КЧ-17-3/159 от 14 июня 2019 г., № СД-4-3/3012 от 21 февраля 2019 г.

При этом в законе не разъяснено, что понимать под местом ведения деятельности, если гражданин или ИП оказывает услуги через Интернет (дистанционно).
Мнение ФНС России: до внесения изменений в Федеральный закон № 422-ФЗ от 27 ноября 2018 г. место ведения деятельности налогоплательщик вправе определять сам: либо по месту нахождения самозанятого, либо по месту нахождения покупателя (заказчика).
Подтверждение: письмо № СД-4-3/23424 от 18 ноября 2019 г. (данная позиция согласована с Минфином России).
Отметим, что ранее Минфин России придерживался мнения, что при оказании услуг через Интернет (дистанционно) гражданин вправе применять НПД при условии, что он физически находится в экспериментальном регионе. При этом место регистрации заказчика услуги не имеет значения.
Подтверждение: письма Минфина России № 03-11-11/68809 от 6 сентября 2019 г., № 03-11-11/38994 от 29 мая 2019 г.;

– имеют гражданство России или являются гражданами государств – членов ЕАЭС.

Данное ограничение обусловлено порядком постановки на учет граждан (ИП) в качестве плательщиков НПД (ст. 5 Федерального закона № 422-ФЗ от 27 ноября 2018 г.). Для других лиц такой порядок не предусмотрен. Поэтому граждане других государств, не входящих в ЕАЭС, не могут применять НПД.

Факт совершеннолетия гражданина для применения НПД не имеет существенного значения. Несовершеннолетние граждане, получившие статус ИП, вправе применять этот спецрежим в общем порядке. Для прочих несовершеннолетних граждан в возрасте от 14 до 18 лет постановка на учет как плательщиков НПД возможна при соблюдении ряда требований. Вести деятельность на спецрежиме они вправе при приобретении дееспособности в связи со вступлением в брак или объявлении их дееспособным в установленном порядке либо при наличии письменного согласия законных представителей – родителей (усыновителей, попечителя) на совершение ими сделок.
Подтверждение: письмо ФНС России № СД-4-3/2440 от 13 февраля 2019 г., Информация ФНС России от 13 июня 2019 г.

Исключение – не могут применять НПД граждане (ИП), которые:

– продают подакцизные товары и товары, подлежащие обязательной маркировке;

– перепродают товары и имущественные права (кроме имущества, которое использовалось для личных, домашних или иных подобных нужд);

– занимаются добычей и (или) реализацией полезных ископаемых;

– имеют работников, с которыми они состоят в трудовых отношениях;

– ведут деятельность на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров (за исключением услуг доставки, которые оказывают граждане в интересах других лиц с применением ККТ, зарегистрированной на продавца, – т.е. случая, указанного ниже в исключении);

– оказывают услуги по доставке товаров с приемом (передачей) платежей за указанные товары в интересах других лиц (исключение – когда такие услуги оказываются гражданином с применением ККТ, зарегистрированной продавцом товаров, при расчетах с покупателями);

– применяют иные специальные налоговые режимы или ведут предпринимательскую деятельность, доходы от которой облагаются НДФЛ. То есть совмещение НПД с каким-либо режимом не допускается.

Перейти на данный режим со спецрежимов ЕНВД, УСН, ЕСХН возможно – путем отказа от них. Если ИП применяет ПСН, то для применения нового спецрежима ему следует дождаться окончания срока действия патента. Перейти на НПД можно и с ОСНО с учетом установленного порядка.

При этом запрет на применение НПД не предусмотрен в случаях, в частности:

– когда гражданин (ИП) признан банкротом и в отношении него введена процедура реализации имущества (письмо Минфина России № 03-11-11/47696 от 28 июня 2019 г.);
– когда покупатель или заказчик услуг (работ) такого плательщика из иностранного государства (письмо Минфина России № 03-11-11/68560 от 5 сентября 2019 г.).

Учитываемый при определении налоговой базы доход плательщика НПД за календарный год ограничен суммой в 2,4 млн руб., то есть в течение года доход плательщика НПД не должен превышать этой величины.

При превышении лимита право на применение данного спецрежима утрачивается и плательщик подлежит снятию с учета. Ограничения по сумме месячного дохода в рамках установленного ограничения нет (письмо ФНС России № СД-4-3/7496 от 19 апреля 2019 г.). Нет и минимального порога доходов для применения данного режима (т.е. фактическое отсутствие доходов не является причиной для снятия с учета или невозможности применения НПД). Получить информацию о сумме полученных доходов, облагаемых НПД, в виде справки о состоянии расчетов позволяет мобильное приложение (веб-кабинет) "Мой налог" (письмо ФНС России № СД-4-3/10848 от 5 июня 2019 г.).

Открывать специальный банковский счет для целей применения НПД не нужно. Это связано с тем, что Федеральным законом № 422-ФЗ от 27 ноября 2018 г. не предусмотрено требования об использовании самозанятыми конкретных видов банковских счетов для получения профессионального дохода. Кредитные организации (банки) должны учитывать данную информацию и не допускать принятия необоснованных решений об отказах от проведения операций по текущему банковскому счету только по причине поступления на такие счета денежных средств в виде профессиональных доходов граждан, применяющих НПД.
Подтверждение: письмо ФНС России № СД-4-3/7496 от 19 апреля 2019 г., информационное письмо ЦБ РФ № ИН-014-12/94 от 19 декабря 2019 г.

Таким образом, НПД подлежит применению в основном гражданами, которые сами производят товары (создают имущественные права) либо оказывают услуги (выполняют работы) с целью получения дохода. Причем доходы эти невелики (для сравнения – при УСН лимит на применение режима по доходам составляет 150 млн руб.). Примерами видов деятельности, с которых можно платить НПД, являются:

– удаленная работа через электронные площадки;

– оказание косметических услуг на дому;

– сдача квартир в аренду (в т. ч. принадлежащих супругам на праве совместной собственности одним из супругов) (письмо ФНС России № СД-4-3/8121 от 26 апреля 2019 г.).

При ведении данной деятельности необходимо учитывать следующее. Возмещение нанимателем наймодателю расходов по оплате коммунальных услуг, стоимость которых зависит от их фактического потребления и фиксируется на основании показаний индивидуальных приборов учета, не признается доходом плательщика НПД.
Подтверждение: письмо Минфина России № 03-11-09/40094 от 29 мая 2019 г. (доведено до налоговых инспекций письмом ФНС России № СД-4-3/11446 от 13 июня 2019 г.);

– услуги по перевозке пассажиров и грузов;

– фото- и видеосъемки на заказ;

– юридические услуги и ведение бухгалтерии;

– маркетинговые услуги (письмо Минфина России № 03-11-11/59063 от 6 августа 2019 г.);

– организация (проведение) мероприятий и праздников;

– строительные работы и ремонт помещений.

Не вправе применять НПД посредники в общем случае, арендодатели нежилой недвижимости, продавцы покупных товаров.

При этом факт получения зарплаты по трудовому договору не препятствует гражданину применять спецрежим НПД по доходам от других лиц, не являющихся его работодателями (бывших работодателями менее двух лет назад). Например, гражданин, являющийся чьим-то работником по трудовому договору и одновременно сдающий свою квартиру в аренду, может перейти на уплату НПД с деятельности по сдаче квартиры в аренду.
Подтверждение: п. 8 ч. 2 ст. 6 Федерального закона № 422-ФЗ от 27 ноября 2018 г., письма ФНС России № СД-4-3/17127 от 28 августа 2019 г., № СД-3-3/458 от 25 января 2019 г.

Объектом налогообложения по НПД признаются доходы от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Исключение – в частности, доходы:

– получаемые в рамках трудовых отношений;

– от продажи недвижимого имущества, транспортных средств;

– от передачи имущественных прав на недвижимое имущество (за исключением аренды (найма) жилых помещений);

– от продажи имущества, использовавшегося налогоплательщиками для личных, домашних и (или) иных подобных нужд;

– от физических лиц за оказание им услуг для личных, домашних и (или) иных подобных нужд, указанных в п. 70 ст. 217 Налогового кодекса РФ (речь идет о самозанятых гражданах – репетиторах, нянях и т.п., постановка на учет которых проведена в соответствии с п. 7.3 ст. 83 Налогового кодекса РФ);

– от оказания (выполнения) услуг (работ) по гражданско-правовым договорам при условии, что заказчиками услуг (работ) выступают работодатели плательщиков или лица, бывшие их работодателями менее двух лет назад.

При этом наличие ранее заключенных между гражданином и организацией гражданско-правовых договоров не является препятствием для уплаты НПД с доходов, полученных от такой организации в рамках новых договоров (письмо Минфина России № 03-11-11/52382 от 15 июля 2019 г.);

– в натуральной форме;

– от арбитражного управления, от деятельности медиатора, оценочной деятельности, деятельности нотариуса, занимающегося частной практикой, адвокатской деятельности (письмо Минфина России № 03-11-11/68813 от 6 сентября 2019 г.).

Полный перечень приведен в ч. 2 ст. 6 Федерального закона № 422-ФЗ от 27 ноября 2018 г.
Эти доходы облагаются не в рамках НПД, а НДФЛ (как доходы граждан) в общем порядке.

Учет расходов не предусмотрен.

Таким образом, уплачивать НПД нужно с доходов от профессиональной деятельности, а не со всех поступлений на счета и карты. Если на счет поступили деньги в качестве подарка от физического лица или это возврат займа, такие поступления вообще не облагаются налогом, и тем более это не объект налогообложения НПД. То же относится и к зарплате: она облагается НДФЛ у работодателя, и платить с этих поступлений НПД не придется. Вместе с тем полученный процентный доход по договорам займа может облагаться в рамках НПД (в таком случае НДФЛ с этого дохода платить не нужно).

Подтверждение: ч. 1 ст. 1, ч. 1 ст. 2, ст. 4, 6 Федерального закона № 422-ФЗ от 27 ноября 2018 г., письма Минфина России № 03-11-11/12012 от 25 февраля 2019 г., № 03-11-11/6901 от 6 февраля 2019 г., ФНС России № СД-4-3/7496 от 19 апреля 2019 г.

Обратите внимание: контрольные мероприятия в отношении плательщиков НПД в части соблюдения ими условий применения данного спецрежима налогообложения приостановлены до согласования данного вопроса налоговой службой. Также без согласования ИФНС не вправе вызывать самозанятых на допросы, запрашивать разъяснения и т.п.
Подтверждение: письма ФНС России № ЕД-4-20/12490 от 27 июня 2019 г., № ЕД-4-20/7915 от 24 апреля 2019 г.

Постановка на учет

Применение НПД не обязывает граждан, не являющихся ИП, регистрироваться в качестве таковых (исключение – ведение видов деятельности, при которых требуется обязательная регистрация в качестве ИП).

В свою очередь, индивидуальные предприниматели при выборе НПД не теряют своего статуса. Однако им, а также гражданам необходимо встать на учет в качестве плательщиков НПД.

Процедура регистрации в качестве плательщика НПД проходит без визита в налоговую инспекцию. Существуют следующие способы регистрации:

– с помощью бесплатного мобильного приложения "Мой налог".

Для этого следует установить на свой телефон или планшет данное приложение. Скачать его можно для платформы Android через сервис Google Play, а для платформы iPhone OS через сервис App Store. В поле поиска приложений необходимо ввести слова "Мой налог". При таком способе регистрации достаточно отсканировать свой паспорт и сфотографироваться (сделать селфи). Оформлять отдельно заявление не нужно, так как при сканировании паспорта данные для заявления распознаются и заполняются автоматически;

– с помощью личного кабинета налогоплательщика, размещенного на официальном сайте ФНС России.

Этот способ подходит тем, кто не имеет возможности, например, установить на телефон мобильное приложение, но при этом имеет доступ к своему личному кабинету налогоплательщика. Такие граждане смогут пользоваться веб-версией мобильного приложения, зарегистрировав веб-кабинет "Мой налог". Сканировать паспорт и фотографироваться в этом случае не понадобится. На определенном этапе регистрации в веб-кабинете "Мой налог" достаточно будет ввести ИНН и пароль для входа в личный кабинет налогоплательщика;

– с помощью кредитной организации.

Таким банкам переданы полномочия по направлению в налоговую инспекцию заявления о постановке на учет, а также паспортных данных гражданина. Фотография в этом случае не требуется. При этом заявление заверяется ЭЦП кредитной организации. Список уполномоченных банков размещен на сайте ФНС России.

В отношении постановки на учет граждан из государств – членов ЕЭАС существуют особенности. Для получения возможности зарегистрироваться в качестве плательщика НПД они должны получить ИНН, а затем и доступ к личному кабинету налогоплательщика, размещенному на официальном сайте ФНС России. Именно с использованием ИНН и пароля для входа в личный кабинет налогоплательщика они смогут встать на учет как плательщики НПД. Таким образом, зарегистрироваться только на основании паспорта (как гражданам России) не получится. Кроме того, встать на учет в качестве плательщика НПД им можно также через кредитную организацию.

После направления необходимых документов гражданином (ИП) налоговая инспекция уведомляет его о постановке на учет либо об отказе в такой постановке, если возникнут основания для отказа. Делается это через мобильное приложение (веб-кабинет) "Мой налог" либо через кредитную организацию (если постановка на учет производится с помощью этой организации).

Кроме того, налоговая инспекция направит гражданину информационное сообщение о постановке на учет в качестве плательщика НПД на адрес его электронной почты, если у нее имеется такая информация. Сделано это будет в трехдневный срок со дня постановки на учет в качестве плательщика НПД. Если информация об адресе электронной почты гражданина у налоговой инспекции отсутствует, то информационное сообщение высылается по почте в бумажном виде (исключение – когда адрес регистрации налогоплательщика находится за пределами территории России).

Также статус плательщика НПД (например, в отношениях с контрагентами) самозанятый может подтвердить, оформив справку о регистрации (постановке на учет). Это позволяет сделать мобильное приложение (веб-кабинет) "Мой налог" (письмо ФНС России № СД-4-3/10848 от 5 июня 2019 г.).

Датой постановки на учет в качестве плательщика НПД считается дата направления в налоговую инспекцию заявления о постановке.

Подтверждение: ст. 5 Федерального закона № 422-ФЗ от 27 ноября 2018 г., письма ФНС России № СД-4-3/7496 от 19 апреля 2019 г., № ЕД-4-20/25962 от 28 декабря 2018 г., Информация ФНС России от 6 января 2019 г., от 2 января 2019 г.

Особенности перехода ИП

Отказ от применения иных спецрежимов, переход

Действующие индивидуальные предприниматели, удовлетворяющие всем ограничениям, могут перейти на уплату НПД. Однако если они применяют иные спецрежимы (УСН, ЕСХН или ЕНВД), то переход на новый режим должен сопровождаться отказом от применения прежнего. Для этого следует направить в ИФНС по месту жительства (по месту ведения деятельности) уведомление о прекращении применения УСН, ЕСХН или ЕНВД. Сделать это необходимо в течение одного месяца со дня постановки на учет в качестве плательщика НПД. До утверждения специальных бланков уведомление рекомендовано оформлять по следующим действующим формам:
– форме № 26.2-8, утв. Приказом ФНС России № ММВ-7-3/829 от 2 ноября 2012 г., – для тех, кто применяет УСН;
– форме № 26.1-7, утв. Приказом ФНС России № ММВ-7-3/41 от 28 января 2013 г., – для тех, кто применяет ЕСХН;
– форме № ЕНВД-4, утв. Приказом ФНС России № ММВ-7-6/941 от 11 декабря 2012 г., – для тех, кто применяет ЕНВД.

Уведомление можно направить любым из установленных законодательством способов: лично (через представителя), по почте заказным письмом или электронно с применением квалифицированной электронной подписи, в том числе через "Личный кабинет индивидуального предпринимателя".

При этом ИП считается прекратившим применение УСН, ЕСХН и подлежит снятию с учета в качестве плательщика ЕНВД со дня постановки на учет в качестве плательщика НПД.

Если ИП не подаст указанное уведомление или направит его с опозданием, то ИФНС аннулирует его постановку на учет в качестве плательщика НПД.

В случае, когда индивидуальный предприниматель применяет ОСНО, представление уведомления об отказе не требуется. Достаточно просто зарегистрироваться в качестве плательщика НПД. Тогда ИП автоматически перестает платить налоги, которые ранее уплачивал на ОСНО (т.е. те налоги, от которых освобождает применение нового режима в рамках деятельности на нем), с учетом ряда переходных особенностей.

Переход на НПД с ПСН не предусмотрен. Однако если ИП дождется окончания срока действия патента или потеряет право на его применение, то он станет плательщиком ОСНО (УСН, ЕСХН – если применение ПСН совмещалось с этими режимами) и сможет перейти на НПД в общем порядке.

Подтверждение: ч. 4, 5 ст. 15 Федерального закона № 422-ФЗ от 27 ноября 2018 г., п. 5.1 ст. 84 Налогового кодекса РФ, письма ФНС России № СД-4-3/101 от 10 января 2019 г., № СД-4-3/25577 от 26 декабря 2018 г.

Переходные особенности

1. В части НДС

У ИП, которые до перехода на НПД применяли ОСНО, а значит, в общем случае являлись плательщиками НДС, возникают особенности.

Так, если до перехода на НПД были получены авансы, то с них был уплачен налог. Соответственно, когда отгрузка предоплаченных товаров (работ, услуг, имущественных прав) произведена уже после перехода на уплату НПД, то НДС при отгрузке начислять не нужно. В то же время НДС, рассчитанный с аванса, можно принять к вычету, но только при одном условии: часть аванса в размере суммы НДС возвращена покупателю (заказчику) и у ИП имеются документы, подтверждающие факт возврата.
Период применения вычета зависит от того, с какого момента ИП переходит на уплату НПД. Если переход приурочен к началу квартала, то НДС принимается к вычету в предыдущем квартале. Если же переход на уплату НПД происходит в течение квартала, то заявить вычет НДС необходимо в этом же квартале.
Соответственно, если ИП решил не возвращать сумму налога своим покупателям (заказчикам), то право на вычет НДС с аванса отсутствует.

Суммы НДС, принятые к вычету в период применения ОСНО по товарам (работам, услугам), включая ОС, НМА и имущественные права, не использованным для операций, признаваемых объектом налогообложения, ИП обязан восстановить. Период восстановления зависит от того, с какого момента ИП переходит на уплату НПД. Если переход приурочен к началу квартала, то восстановить НДС нужно в предыдущем квартале. Если же переход на уплату НПД происходит в течение квартала, то восстановить НДС следует в этом же квартале.

Подтверждение: ч. 7 ст. 15 Федерального закона № 422-ФЗ от 27 ноября 2018 г.

Обратите внимание: если в ранее заключенных договорах (в период применения ОСНО) сумма сделки указывалась индивидуальным предпринимателем с учетом НДС, то после перехода на НПД рекомендуется оформить дополнительное соглашение. В нем нужно урегулировать цену сделки с указанием на то, что с определенной даты ИП применяет НПД. В иных случаях (например, при первоначальном заключении договора в период применения иного спецрежима) необходимость перезаключать договор отсутствует, если это не влияет на соблюдение его существенных условий.
Подтверждение: п. 3 письма ФНС России № СД-4-3/2899 от 20 февраля 2019 г.

2. В части базы переходного периода

Отдельный порядок формирования налоговой базы по доходам при переходе на НПД с ОСНО не предусмотрен. В отношении перехода с других спецрежимов (УСН, ЕСХН или ЕНВД) есть норма ч. 3 ст. 7 Федерального закона № 422-ФЗ от 27 ноября 2018 г. Однако существует неясность, как трактовать ее положения.

В любом случае учету на НПД подлежат только те доходы, которые не подлежали налогообложению до перехода и относятся к данному спецрежиму, в соответствии с порядком их учета при расчете налога.

Освобождение от налогов (сборов, страховых взносов)

Применение нового режима налогообложения освобождает граждан от уплаты НДФЛ в отношении доходов, облагаемых налогом на профессиональный доход, а индивидуальных предпринимателей – и от уплаты НДС (за исключением "ввозного" НДС и налогов, уплачиваемых ими в качестве налогового агента), фиксированных страховых взносов за себя.

При этом необходимо учитывать особенности в части расчета фиксированных страховых взносов, возникающих в случае перехода ИП на НПД, а также утраты права на его применение (отказа от данного спецрежима) в течение одного календарного года.

Если в течение расчетного периода (календарного года) ИП стал самозанятым, то фиксированный размер страховых взносов, подлежащих уплате за этот расчетный период, нужно рассчитывать пропорционально количеству полных календарных месяцев по месяц, в котором произведен переход на уплату НПД. За неполный месяц ведения предпринимательской деятельности сумма взносов определяется пропорционально количеству календарных дней этого месяца до даты постановки ИП на учет в качестве самозанятого.

Уплачивать взносы в такой ситуации необходимо в общеустановленные сроки, поскольку при переходе на НПД статус ИП не утрачивается.

В случае, когда ИП в течение одного календарного года стал самозанятым и утратил данный статус, размер страховых взносов, подлежащих уплате за расчетный период, необходимо рассчитывать совокупно за периоды до и после применения НПД.

При этом по вопросу учета доходов от предпринимательской деятельности для целей расчета суммы страховых взносов в размере 1 процента с суммы дохода, превышающего 300 тыс. руб., единая точка зрения не выработана.

Мнение Минфина России: доходы от ведения предпринимательской деятельности нужно учитывать суммарно за весь расчетный период (календарный год). То есть в том числе полученные в периоде применения НПД.
Подтверждение: письмо № 03-15-07/26948 от 15 апреля 2019 г. (доведено до налоговых инспекций письмом ФНС России № БС-4-11/8203 от 29 апреля 2019 г.).

Мнение ФНС России: доходы от ведения предпринимательской деятельности, полученные в периоде применения НПД, не учитываются для целей расчета суммы страховых взносов в размере 1 процента с суммы дохода, превышающего 300 тыс. руб.
Подтверждение: письмо № БС-4-11/12435 от 26 июня 2019 г.

Остальные налоги и сборы гражданин (в т. ч. ИП) уплачивает при наличии объектов налогообложения и, соответственно, обязанности по их уплате. В частности, это земельный налог, транспортный налог, налог на имущество физических лиц.

При этом фактически не отменяется обязательное медицинское страхование плательщиков НПД (т.е. право на бесплатную медицинскую помощь сохраняется). Они признаются одновременно застрахованными лицами и страхователями в отношении себя по данному виду страхования (пп. 2 п. 1 ст. 10, пп. 2 п. 1 ст. 11 Федерального закона № 326-ФЗ от 29 ноября 2010 г.). Однако отдельного вида страхового взноса, причитающегося к уплате, не предусмотрено. В бюджет ФОМС зачисляются средства от уплаты налога на профессиональный доход по нормативу 37 процентов (пп. 3 п. 1 ст. 146 Бюджетного кодекса РФ, п. 2 ст. 1 Федерального закона № 423-ФЗ от 27 ноября 2018 г.).

Подтверждение: ч. 8-11 ст. 2 Федерального закона № 422-ФЗ от 27 ноября 2018 г.

В добровольном порядке плательщики НПД могут вступить в отношения по пенсионному страхованию (п. 1 ст. 7, ст. 29 Федерального закона № 167-ФЗ от 15 декабря 2001 г.). В этом случае плательщику НПД будет начисляться трудовой стаж (п. 2 Правил, утв. Постановлением Правительства РФ № 1015 от 2 октября 2014 г.). Если плательщик НПД является ИП, он также может вступить в отношения по добровольному социальному страхованию (например, чтобы получать пособие в связи с рождением ребенка) (ч. 3 ст. 2 Федерального закона № 255-ФЗ от 29 декабря 2006 г.).

Обязанности плательщика НПД

Сумму налога на профессиональный доход рассчитывает налоговая инспекция. Для этого плательщик НПД должен регулярно направлять через мобильное приложение (веб-кабинет) "Мой налог" сведения о произведенных расчетах. Состав этих сведений и порядок их передачи через мобильное приложение (веб-кабинет) "Мой налог" устанавливаются порядком использования данного приложения (его веб-версии).

Кроме того, соответствующими полномочиями плательщик может наделить операторов электронных площадок или банки, имеющие возможность обмениваться необходимой информацией с налоговыми инспекциями. Делается это с использованием мобильного приложения (веб-кабинета) "Мой налог" либо через банк. Перечень операторов электронных площадок и кредитных организаций, которые занимаются информационным обменом с ФНС России, размещен на сайте ведомства.

При каждом произведенном расчете плательщик НПД обязан формировать специальный чек и передавать его покупателю или заказчику. Этот чек формируется в мобильном приложении (веб-кабинете) "Мой налог". Передать его можно как на бумаге, так и в электронном виде (например, отправить на почту или предложить сканировать QR-код). В чеке должны быть заполнены обязательные реквизиты, приведенные в п. 6 ст. 14 Федерального закона № 422-ФЗ от 27 ноября 2018 г. (в частности, ИНН покупателя-организации (ИП), дата и время расчета, ИНН продавца, указание на применение специального режима, наименование товаров, специальный QR-код).

Чек должен быть сформирован и передан покупателю (заказчику) в момент расчета наличными денежными средствами или с использованием электронных средств платежа. При иных формах денежных расчетов в безналичном порядке (например, через кассу банка) сформировать чек и выдать его покупателю можно позже, с учетом крайнего срока – не позднее 9-го числа месяца, следующего за налоговым периодом, в котором произведены расчеты.

Чек может храниться как в электронной форме, так и в распечатанном виде (п. 5 письма ФНС России № СД-4-3/2899 от 20 февраля 2019 г.).

В ряде случаев допускается аннулирование чека при представлении через мобильное приложение "Мой налог" или уполномоченных операторов электронных площадок и (или) уполномоченные кредитные организации пояснений с указанием причин такой корректировки (например, при некорректном вводе сведений о доходе). Однако если плательщик НПД ошибочно аннулировал чек, возможность его восстановления в мобильном приложении (веб-кабинете) "Мой налог" не предусмотрена. Поэтому необходимо повторно сформировать и направить в ФНС России ошибочно аннулированный чек.

Подтверждение: ст. 3, 11, 14 Федерального закона № 422-ФЗ от 27 ноября 2018 г., письмо Минфина России № 03-11-10/48609 от 2 июля 2019 г., п. 8 письма ФНС России № СД-4-3/2899 от 20 февраля 2019 г.

Обратите внимание: при реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) в интересах плательщика НДП на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров с участием посредника в расчетах у плательщика НПД отсутствует обязанность по выдаче чека. При этом у посредника возникает обязанность по применению ККТ в общем порядке. Однако если сведения о произведенных посредником с применением ККТ расчетах не переданы им в ИФНС и не отражены в мобильном приложении (веб-кабинете) "Мой налог", то плательщику НПД придется передать их в особом порядке.
Подтверждение: ч. 2 ст. 14 Федерального закона № 422-ФЗ от 27 ноября 2018 г., п. 6 письма ФНС России № СД-4-3/2899 от 20 февраля 2019 г.

Порядок расчета налога

Расчет налога производится в автоматизированном режиме на основании сведений о доходах, переданных плательщиком (письмо ФНС России № СД-19-3/175 от 21 июня 2019 г.).

Налоговым периодом по НПД является календарный месяц, поэтому налог рассчитывается за месяц. Однако в первый раз налог рассчитают за период времени со дня постановки на учет в качестве плательщика НПД до конца календарного месяца, следующего за ним.

При снятии гражданина с учета последним налоговым периодом признается период времени с начала календарного месяца, в котором произошло снятие с учета, до дня такого снятия.

Налоговой базой по НПД является денежное выражение доходов, образующих объект налогообложения.

Датой получения доходов в общем случае признается дата получения денег или дата их поступления на счета налогоплательщика в банке либо по его поручению на счета третьих лиц. При этом, в частности, дата подписания акта выполненных работ значения не имеет.

Исключения:
– доходы от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), полученные с привлечением посредника, участвующего в расчетах. В этом случае доход считается полученным в последний день месяца получения посредником денег;
– доходы от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), которые поступили после перехода на данный режим ИП, ранее применявшему другие специальные режимы. В этом случае доход не учитывается на НПД, если подлежал учету в период до перехода на данный спецрежим.

Подтверждение: ст. 7-8 Федерального закона № 422-ФЗ от 27 ноября 2018 г.

В случае возврата плательщиком НПД сумм, ранее полученных в счет оплаты (предварительной оплаты) товаров (работ, услуг, имущественных прав), на эту сумму уменьшаются доходы налогового периода их получения. При этом плательщик НПД вправе провести корректировку ранее переданных сведений о расчетах или некорректного ввода таких сведений при представлении через мобильное приложение (веб-кабинет) "Мой налог" или уполномоченных операторов (уполномоченную кредитную организацию) пояснений с указанием причин такой корректировки.
Подтверждение: п. 8 письма ФНС России № СД-4-3/2899 от 20 февраля 2019 г.

Ставки для расчета НПД зависят от того, кто выступает клиентом налогоплательщика:
– если граждане (население), то применяется ставка 4 процента;
– если ИП и организации, то ставка 6 процентов.

Указанные ставки применяются как в отношении российских граждан (организаций, ИП), так и в отношении иностранных лиц (организаций). При этом при получении дохода от иностранной организации в мобильном приложении "Мой налог" при отражении дохода нужно выбрать тип реализации "Юридическому лицу или ИП", отметить "Иностранная организация" и указать ее наименование.
Подтверждение: письмо ФНС России № СД-4-3/7497 от 19 апреля 2019 г.

При расчете суммы НПД, подлежащей уплате в бюджет, действует налоговый вычет, размер которого не может быть больше 10 тыс. руб. Специально заявлять о нем не нужно, налоговая инспекция сама применит его при расчете налога. Сумма вычета зависит от ставки налога и составляет:
– 1 процент от налоговой базы – в отношении налога, исчисленного по ставке 4 процента;
– 2 процента от налоговой базы – в отношении налога, исчисленного по ставке 6 процентов.

Срок использования налогового вычета не ограничен. После его использования повторно данный вычет не предоставляется.

При применении нового режима у самозанятых лиц не возникает обязанность по представлению отчетности.

Подтверждение: ст. 7-8, 11-14 Федерального закона № 422-ФЗ от 27 ноября 2018 г.

Порядок и сроки уплаты налога

По завершении каждого налогового периода (календарного месяца) в срок не позднее 12-го числа от налоговой инспекции должно приходить уведомление о сумме НПД. В нем приводятся и реквизиты, по которым следует уплатить налог. Это уведомление должно приходить либо самому гражданину через приложение (веб-кабинет) "Мой налог", либо лицу, которому были даны полномочия по уплате налога (оператору электронных площадок или банку, имеющему возможность обмениваться необходимой информацией с ФНС России). Если сумма налога меньше 100 руб., то уплачивать по общему сроку ее не нужно, эту сумму приплюсуют к следующему платежу.

Налог необходимо уплатить не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (месяцем), по месту ведения деятельности.

Если налог вносится уполномоченным лицом, то последнее не вправе взимать с гражданина плату за совершение таких действий.

Кроме того, плательщик может предоставить налоговой инспекции право направлять в банк поручение на списание налога. Делается это через мобильное приложение (веб-кабинет) "Мой налог".

Уплатить налог можно частями или всю сумму сразу. Главное, чтобы начисленная сумма была уплачена не позднее 25-го числа следующего месяца. Информация об уплате налога отражается в мобильном приложении "Мой налог" в течение 10 рабочих дней.

Если налог не уплачен своевременно, то в срок не позднее 10 календарных дней со дня истечения срока уплаты поступит требование об уплате с начисленными пенями. Требование придет также через мобильное приложение (веб-кабинет).

Подтверждение: ст. 11 Федерального закона № 422-ФЗ от 27 ноября 2018 г., п. 9 письма ФНС России № СД-4-3/2899 от 20 февраля 2019 г.

Снятие с учета

Плательщик НПД имеет право в любой момент отказаться от применения данного режима и сняться с учета. Кроме того, в ряде случаев гражданин (ИП) может утратить право на применение специального налогового режима. Такое возможно, например, в случаях, когда доход, облагаемый НПД, за текущий год превысил 2,4 млн руб. или когда ИП нанял по трудовому договору работника. Иными словами, когда плательщик прекратил удовлетворять соответствующим требованиям.

Для снятия с учета плательщику необходимо подать соответствующее заявление. Направить его можно через мобильное приложение (веб-кабинет) "Мой налог" или через уполномоченный банк. Не позднее дня, следующего за днем направления заявления, налоговая инспекция уведомит гражданина через мобильное приложение (веб-кабинет) или через уполномоченный банк о снятии с учета.

Датой снятия с учета в качестве плательщика НПД является дата направления в налоговую инспекцию заявления о снятии.

Если ИФНС сама выявит факт утраты плательщиком права на применение специального налогового режима, то она снимет его с учета самостоятельно (без заявления о снятии с учета). А в случае, когда налоговая инспекция обнаружит, что гражданин еще на дату постановки на учет не соответствовал необходимым требованиям (например, у ИП на тот момент был работник, нанятый им по трудовому договору), она аннулирует постановку на учет в качестве плательщика НПД.

После снятия гражданина (ИП) с учета в качестве плательщика НПД он может повторно встать на учет в данном качестве в любой момент. Но это возможно только в том случае, если выполнены все условия применения спецрежима, а также отсутствует недоимка по НПД, задолженность по пеням и штрафам по данному налогу.

Если право на применение специального налогового режима, при котором уплачивался НПД, было утрачено ИП, то он имеет право сразу же с даты снятия с учета в качестве плательщика НПД применять УСН, ЕСХН или ЕНВД, ПСН. Но для этого он должен:
– уведомить налоговую инспекцию по месту жительства о переходе на УСН или ЕСХН. Рекомендуемые формы уведомлений и форматы их представления в электронной форме приведены в письме ФНС России № СД-4-3/26392 от 20 декабря 2019 г.;
– подать в налоговую инспекцию по месту жительства (месту ведения деятельности) заявление о постановке на учет в качестве плательщика ЕНВД.

Направить документы любым установленным способом (лично (через представителя), по почте заказным письмом или электронно) в этом случае необходимо в течение 20 календарных дней с даты снятия с учета в качестве плательщика НПД.

В отношении перехода на ПСН при утрате права на НПД особых правил не предусмотрено, поэтому действует общий порядок.

Если переход на спецрежимы не произведен, то гражданин (ИП) считается применяющим ОСНО с момента нарушения требований применения НПД (например, с даты превышения дохода суммы в 2,4 млн руб.). В отношении доходов, учтенных для целей применения НПД до даты утраты права, порядок налогообложения не меняется.

Подтверждение: ч. 11-17 ст. 5, ч. 6 ст. 15 Федерального закона № 422-ФЗ от 27 ноября 2018 г., письма Минфина России № 03-11-11/15272 от 11 марта 2019 г. (в части невозможности применения УСН при добровольном отказе от НПД – выводы верны и в отношении ЕСХН), ФНС России № СД-4-3/7496 от 19 апреля 2019 г., № СД-4-3/2899 от 20 февраля 2019 г., № СД-4-3/25577 от 26 декабря 2018 г.

При добровольном отказе ИП от НПД применяется общий порядок перехода. В общем случае применение другого режима налогообложения возможно с начала нового года. То есть если добровольно уйти с НПД индвидуальный предприниматель решил в течение года, то сразу перейти на такие режимы, как УСН и ЕСХН, не получится (в отличие от ЕНВД, ПСН). Положениями гл. 26.1, 26.2 Налогового кодекса РФ это не предусмотрено. Соответственно, с момента снятия с учета в качестве плательщика НПД ИП признается перешедшим на ОСНО.
Подтверждение: п. 1 ст. 346.3, п. 1 ст. 346.13, п. 3 ст. 346.28, п. 2 ст. 346.45 Налогового кодекса РФ.

Ответственность

Налоговая ответственность грозит тем плательщикам НПД, которые нарушили порядок и сроки передачи в налоговую инспекцию сведений о расчетах, необходимых для определения налога. Штраф в этом случае составляет 20 процентов от суммы расчета. При повторном нарушении, совершенном в течение шести месяцев, величина штрафа соответствует сумме расчета.

Если плательщик НПД уполномочил передавать сведения о расчетах оператора электронных площадок или банк, ответственность несет уполномоченное лицо. Величина штрафов в этом случае составит 20 процентов от суммы расчета, но не менее 200 руб. за каждый расчет, сведения о котором не переданы в ФНС.

Однако по информации, содержащейся на сайте ФНС России, штрафные санкции в первый год эксперимента применяться не будут. Это связано с тем, что руководителем ФНС России было предложено отказаться от применения санкций в первый год проведения эксперимента. И такая инициатива была поддержана Президентом РФ. Судя по всему, в ближайшее время появится соответствующий законопроект.

Подтверждение: ст. 129.13, 129.14 Налогового кодекса РФ.

В отношении применения ответственности по ст. 122 Налогового кодекса РФ за неуплату (неполную уплату) налога вследствие занижения налоговой базы существует неопределенность. Возможно, этот штраф (как и пени, рассчитанные по правилам налогового законодательства) при неподаче сведений для расчета также будет выставляться в требовании на уплату недоимки ИФНС (п. 8 ст. 1 Налогового кодекса РФ).

Контрагенты плательщиков НПД

Покупателями или заказчиками услуг (работ) самозанятых лиц, зарегистрированных в качестве плательщиков НПД, помимо населения (граждан) могут быть организации и индивидуальные предприниматели.

Таким организациям (ИП) следует учитывать следующие важные моменты. У них:

– не возникают обязанности налоговых агентов по НДФЛ в отношении доходов, выплачиваемых самозанятым лицам за оказанные услуги или выполненные работы в рамках их деятельности на спецрежиме в виде НПД (в отношении доходов, которые не могут облагаться НПД, обязанности налогового агента сохраняются). Покупатели товаров собственного производства у плательщиков НПД не являются налоговыми агентами в любом случае.

Например, если организация наняла исполнителя – плательщика НПД для оказания услуг по гражданско-правовому договору, но при этом является для него работодателем, то такая деятельность не может облагаться в рамках спецрежима. Поэтому с вознаграждения по такому договору организации нужно удержать НДФЛ. В другой ситуации, например, когда организация берет в аренду квартиру у своего работника – плательщика НПД, ограничений на применение спецрежима в отношении такой деятельности на спецрежиме нет. Поэтому обязанности налогового агента у организации при выплатах арендной платы работнику не возникают;

– не возникают обязанности по начислению страховых взносов с выплат в пользу самозанятых лиц за оказанные услуги или выполненные работы в рамках их деятельности на спецрежиме в виде НПД (в отношении доходов, которые не могут облагаться НПД, обязанности страхователя сохраняются). При этом в части взносов на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний действуют общие правила, то есть взносы не начисляются при неуказании условия о страховании (данного вида) в договоре, заключаемом с плательщиком НПД;

– есть возможность учесть при налогообложении (налогом на прибыль, единым налогом при УСН, ЕСХН) стоимость приобретенных у плательщиков НПД товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Данные "привилегии" возникают только при наличии специального чека, полученного от самозанятого лица.

Исключения:
– обязанность по удержанию НДФЛ. Само по себе отсутствие чека не ведет к необходимости удержать НДФЛ, но при отсутствии иного подтверждения статуса исполнителя как плательщика НПД или как ИП контрагент признается налоговым агентом (за исключением случая покупки товаров собственного производства у плательщиков НПД);
– обязанность по начислению страховых взносов с начислений в пользу ИП (при подтверждении данного статуса). В силу действия прямой нормы законодательства об отсутствии необходимости наличия чека для подтверждения права страхователей не уплачивать страховые взносы с начислений плательщикам-ИП.

Вывод: невыдача чеков плательщиками НПД (с учетом особенностей при работе через посредников) своим контрагентам – организациям и ИП лишает последних права уменьшать налог (при ОСНО, УСН, ЕСХН) на стоимость приобретенных товаров (работ, услуг, имущественных прав). Кроме того, в некоторых случаях обязывает их начислить НДФЛ и страховые взносы с выплат (начислений) таким исполнителям.

Обратите внимание: специальный чек плательщика НПД не может быть заменен каким-либо иным документом (например, актом, составляемым по итогам месяца). При этом контрагент такого исполнителя (продавца) при неполучении чека вправе сообщить об этом в ФНС России, в том числе с использованием сервиса "Обратиться в ФНС России", размещенном на официальном сайте ФНС России.
Подтверждение: п. 4, 7 письма ФНС России № СД-4-3/2899 от 20 февраля 2019 г.

Мнение ФНС России в письме № СД-4-3/7089 от 16 апреля 2019 г.: утрата самозанятым права на применение НПД не изменяет указанный порядок в части подтверждения расходов заказчика для целей налогообложения специальным чеком. Причем как в ситуации снятия плательщика НПД с учета после произведенного расчета, так и в случае аннулирования его статуса задним числом (на момент постановки на учет в качестве плательщика НПД). Пересчитывать расходы прошлых периодов заказчику на ОСНО (УСН, ЕСХН) не нужно, но при условии наличия спецчека от исполнителя – бывшего плательщика НПД.

Однако условие о наличии специального чека в ситуации аннулирования статуса плательщика НПД задним числом не является однозначным. Оно не подтверждается нормами ч. 8-10 ст. 15 Федерального закона № 422-ФЗ от 27 ноября 2018 г. Согласно им специальный чек является необходимым условием признания расходов на ОСНО (УСН, ЕСХН) при приобретении товаров (работ, услуг) у плательщиков НПД. Если статус плательщика НПД на момент расчетов утрачен, то наличие чека не должно ложиться дополнительным обременением на контрагентов бывших плательщиков этого спецрежима. Например, заказчиков на ОСНО (метод начисления), для которых признание расходов при расчете налога на прибыль в общем случае не связано с моментом их оплаты, а возможно на основании иных документов (например, акта оказания услуг, товарного чека).

Кроме того, возникает вопрос о необходимости удержания НДФЛ и начисления страховых взносов при таком аннулировании статуса плательщика НПД задним числом. Если признавать, что специальный чек подобных лиц сохраняет свою легитимность, то у заказчиков соблюдается условие для неначисления на выплаты им страховых взносов и для неудержания с таких сумм НДФЛ. Но официально это не подтверждено.

А вот наличие письменного гражданско-правового договора, заключенного с плательщиком НПД, не всегда является обязательным. Например, при оказании услуг по сделке, исполняемой немедленно, заключение договора в письменной форме не требуется. Факт заключения договора подтверждается уплатой заказчику соответствующей суммы за оказанные услуги. Кроме того, и сама письменная форма гражданско-правового договора может быть соблюдена посредством оферты (предложения) и акцепта (принятия) обязательств сторонами.
Подтверждение: п. 1-2 письма ФНС России № СД-4-3/2899 от 20 февраля 2019 г.

Обратите внимание: ФНС России и Роструд договорились проводить одновременные проверки работодателей. Это направлено на выявление случаев, когда организации и ИП, минимизируя обязанности по уплате страховых взносов и НДФЛ, фактически нанимают самозанятых как работников, не оформляя с ними трудовых отношений. Установление подобных фактов является основанием для переквалификации договора со всеми вытекающими доначислениями и привлечения работодателя к ответственности за нарушение трудового, налогового законодательства.
Подтверждение: Информация ФНС России от 26 ноября 2019 г.

Отметим, что Федеральный закон № 422-ФЗ от 27 ноября 2018 г. не содержит запрета на привлечение плательщиком НПД субподрядчиков, в том числе граждан, по гражданско-правовым договорам в рамках своей деятельности на спецрежиме. Если такие физические лица привлекаются, то в отношении выплат им ИП – плательщики НПД признаются налоговыми агентами и страхователями в общем порядке, а граждане – плательщики НПД выступают только страхователями таких лиц. Расходы, в том числе на субподрядчиков, при расчете НПД не учитываются.

Подтверждение: ч. 8 ст. 2, п. 8 ч. 2 ст. 6, ч. 1-2, 8-10 ст. 15 Федерального закона № 422-ФЗ от 27 ноября 2018 г., абз. 4 п. 1 ст. 5, п. 1 ст. 20.1 Федерального закона № 125-ФЗ от 24 июля 1998 г., письма ФНС России № СД-4-3/2899 от 20 февраля 2019 г., Минфина России № 03-11-11/5075 от 29 января 2019 г., № 03-11-11/3560 от 24 января 2019 г.

---