×
Борисенко Ольга
Эксперт «Моё дело»
Редакции
|
|
Законодательно ответ на этот вопрос не урегулирован (за исключением расходов на приобретение товаров для перепродажи). Поэтому при переходе со спецрежима в виде ЕНВД на УСН налоговую базу переходного периода нужно формировать с учетом общих правил, предусмотренных гл. 26.2 Налогового кодекса РФ, и разъяснений контролирующих ведомств.
Соответственно, при переходе с одного спецрежима на другой организация (ИП) должна сформировать:
– доходы переходного периода;
– расходы переходного периода (кроме остаточной стоимости основных средств и нематериальных активов);
– остаточную стоимость основных средств и нематериальных активов.
Налоговым законодательством не установлен отдельный порядок формирования налоговой базы по доходам при переходе на УСН с уплаты ЕНВД. При этом учету на УСН подлежат только те доходы, которые относятся к данному спецрежиму.
Доходы при УСН учитываются кассовым методом – по мере поступления денежных средств, имущества, погашения обязательств иным способом (п. 1 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ).
Соответственно, авансы, полученные в период уплаты ЕНВД, при расчете единого налога при УСН учитывать не нужно, поскольку период их признания уже прошел (пп. 1 п. 1 ст. 251, пп. 1 п. 1.1 ст. 346.15 Налогового кодекса РФ, письма Минфина России № 03-11-06/2/38727 от 3 июля 2015 г., ФНС России № СД-4-3/19053 от 20 ноября 2020 г.).
В доходы на УСН после перехода с уплаты ЕНВД также не следует включать поступления от реализации товаров (работ, услуг), фактически переданных (реализованных) до перехода (письма Минфина России № 03-11-11/22190 от 1 апреля 2019 г., № 03-11-06/2/34243 от 21 августа 2013 г., ФНС России № СД-4-3/19053 от 20 ноября 2020 г., № СД-4-3/17615 от 27 октября 2020 г.).
Также за период применения спецрежима в виде ЕНВД у налогоплательщика могла образоваться кредиторская задолженность, срок исковой давности по которой истекает уже в период применения УСН. В данном случае при списании кредиторской задолженности ее сумму необходимо включить в доходы при расчете единого налога при УСН. Доход в виде средств, которые необходимо было перечислить кредитору и которые остались в распоряжении должника, нельзя рассматривать как доход, полученный от деятельности, ранее облагаемой ЕНВД.
Подтверждение: п. 1 ст. 346.15 Налогового кодекса РФ, письма Минфина России № 03-11-06/2/29 от 21 февраля 2011 г., ФНС России № КЕ-4-3/2303 от 14 февраля 2011 г.
Расходы переходного периода (кроме остаточной стоимости основных средств и нематериальных активов)
Расходы нужно учитывать в зависимости от выбранного для целей применения УСН объекта налогообложения (доходы или доходы, уменьшенные на величину расходов).
Обратите внимание: ст. 4 Федерального закона № 373-ФЗ от 23 ноября 2020 г. установлены специальные переходные правила учета отдельных затрат, произведенных на ЕНВД.
А) Если плательщик единого налога при УСН выбрал объект налогообложения "доходы", то учитывать расходы не нужно. Это связано с тем, что налогоплательщики, применяющие УСН с объектом налогообложения в виде доходов, по общему правилу расходы при расчете единого налога не учитывают (п. 1 ст. 346.18 Налогового кодекса РФ). При этом нельзя уменьшить единый налог при УСН (авансовые платежи по нему) на сумму взносов, которые организация (индивидуальный предприниматель – работодатель (наниматель)), перешедшая с уплаты ЕНВД на УСН, начислила в рамках спецрежима в виде ЕНВД, даже если они были уплачены после перехода организации на УСН (письма Минфина России № 03-11-09/10035 от 29 марта 2013 г., № 03-11-09/99 от 29 декабря 2012 г.).
Б) Если плательщик единого налога при УСН выбрал объект налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов", то гл. 26.2 Налогового кодекса РФ предусмотрены правила только в отношении учета расходов, произведенных до перехода на УСН при приобретении товаров для перепродажи.
Покупную стоимость товаров, приобретенных (т.е. оплаченных) в 2020 году в период применения ЕНВД, можно учитывать при расчете единого налога на УСН по мере их реализации по правилам гл. 26.2 Налогового кодекса РФ – то есть стоимость этих товаров можно включить в налоговые расходы при УСН в отчетном периоде их реализации (пп. 2 п. 2 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ). Расходы, непосредственно связанные с реализацией таких товаров (в т. ч. расходы по хранению, обслуживанию и транспортировке), учитываются в периоде их фактической оплаты после перехода на УСН.
Подтверждение: п. 2.2 ст. 346.25 Налогового кодекса РФ, письмо Минфина России № 03-11-11/9211 от 11 февраля 2021 г., п. 8 письма ФНС России № СД-4-3/19053 от 20 ноября 2020 г., ч. 4 ст. 7 Федерального закона № 102-ФЗ от 1 апреля 2020 г.
В отношении учета иных расходов единая точка зрения не выработана.
Мнение Минфина России в письмах № 03-11-06/2/76440 от 20 декабря 2016 г., № 03-11-06/2/230 от 30 октября 2009 г., № 03-11-05/2 от 7 февраля 2007 г.: расходы по операциям, которые начались до, а закончились после перехода организации (ИП) на УСН со спецрежима в виде ЕНВД, можно учитывать при расчете единого налога при УСН по правилам п. 2 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ.
Мнение Минфина России в письмах № 03-11-11/68478 от 25 сентября 2018 г., № 03-11-11/27126 от 23 апреля 2018 г., № 03-11-06/2/76440 от 20 декабря 2016 г.: налоговым законодательством не предусмотрена возможность уменьшения налоговой базы по единому налогу при УСН на расходы по операциям, которые начались до, а закончились после перехода организации (ИП) на УСН со спецрежима в виде ЕНВД.
Так, нельзя учесть в расходах зарплату или арендную плату, выплаченную после перехода на УСН за месяцы, приходящиеся на период применения ЕНВД.
Вместе с тем независимо от приведенных позиций (в любом случае) не учитываются при расчете единого налога при УСН суммы арендной платы, перечисленной авансом в период применения ЕНВД (письмо Минфина России № 03-11-11/98678 от 12 ноября 2020 г.).
Кроме того, если сырье и материалы приняты к учету и оплачены в период применения спецрежима в виде ЕНВД, то, несмотря на то что данное сырье и материалы фактически использованы после смены налогового режима, в расходы в рамках УСН они не включаются. Дело в том, что стоимость полученных и оприходованных налогоплательщиком сырья и материалов учитывается в целях расчета налоговой базы при УСН на дату их оплаты поставщику независимо от факта списания (письмо Минфина России № 03-11-06/2/38727 от 3 июля 2015 г., пп. 1 п. 2 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ).
Расходы по операциям, которые начались до, а закончились после перехода организации (ИП) на УСН со спецрежима в виде ЕНВД (за исключением расходов на приобретение товаров для перепродажи), лучше не учитывать при расчете единого налога при УСН.
Организация (ИП) может обратиться в Минфин России или ФНС России за разъяснениями налогового законодательства в отношении отражения расходов по операциям, которые начались до, а закончились после перехода на УСН со спецрежима в виде ЕНВД. Сделать это нужно письменно, подробно изложив имеющуюся проблему, а при необходимости – приложить к запросу документы, касающиеся задаваемого вопроса. В письме целесообразно привести аргументы, подтверждающие наиболее выгодную для организации (индивидуального предпринимателя) позицию. Расходы по оплате труда и работ, услуг третьих лиц признаются в момент их фактической оплаты (п. 2 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ). В связи с этим, несмотря на то что организация (ИП) имела задолженность по выплате зарплаты, оплате услуг третьих лиц в периоде применения спецрежима в виде ЕНВД погашение задолженности будут происходить уже после перехода на УСН. Соответственно, затраты на погашение задолженности по оплате труда (оплате услуг третьих лиц) могут быть учтены в момент списания денежных средств.
Запрос в контролирующие ведомства можно сформировать с помощью сервиса "Моё дело Бюро" – "Электронная отчетность"/"Написать письмо в гос. орган".
Официальный ответ контролирующих ведомств освобождает организацию от налоговой ответственности и пеней за просрочку уплаты налогов (сборов), если нарушение законодательства было допущено из-за того, что организация следовала данным в этом документе разъяснениям (пп. 3 п. 1 ст. 111, п. 8 ст. 75 Налогового кодекса РФ).