|
Можно выбирать, за исключением случаев, когда организация (ИП) является участником договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или договора о доверительном управлении.
Объектом налогообложения являются:
– либо доходы;
– либо доходы, уменьшенные на величину расходов (доходы минус расходы).
Подтверждение: п. 1 ст. 346.14 Налогового кодекса РФ.
По общему правилу при применении УСН организация (ИП) вправе самостоятельно выбрать объект налогообложения.
Свой выбор нужно отразить:
– в уведомлении о переходе на УСН (по форме № 26.2-1, утв. Приказом ФНС России № ММВ-7-3/829 от 2 ноября 2012 г.) – если только планируется перейти на данный спецрежим.
При этом по общему правилу в течение налогового периода смена объекта не допускается. Однако если налогоплательщик подал уведомление о переходе на УСН и до истечения крайнего срока его подачи изменил решение о первоначально выбранном объекте, это сделать можно. Для этого необходимо подать новое уведомление по форме № 26.2-1, указав в нем иной объект налогообложения, и приложить письмо (в свободной форме) о том, что ранее поданное уведомление аннулируется. Такое допускается в срок:
– для организаций (ИП), которые применяют иной режим налогообложения, – не позднее 31 декабря календарного года, предшествующего переходу на УСН;
– для вновь созданных организаций (ИП) – не позднее 30 календарных дней с даты постановки на учет.
Подтверждение: письма Минфина России № 03-11-11/38878 от 14 октября 2015 г., № 03-11-06/2/813 от 16 января 2015 г., ФНС России № СД-4-3/14754 от 11 сентября 2020 г.
Обратите внимание: ранее ФНС России придерживалась иной позиции, что вновь зарегистрированный ИП (вновь созданная организация) может исправить ошибку в объекте при переходе на УСН только в общем порядке – с начала следующего налогового периода (года) (письмо ФНС России № СД-3-3/2511 от 2 июня 2016 г.). Однако теперь мнение ведомства изменилось. А указанный случай можно отнести только к ситуации, когда крайний срок для подачи уведомления о переходе истек (п. 7 Обзора судебной практики, утв. Президиумом Верховного суда РФ 4 июля 2018 г. (направлен налоговым инспекциям для использования в работе письмом ФНС России № КЧ-4-7/14643 от 30 июля 2018 г.));
– в уведомлении об изменении объекта налогообложения (по форме № 26.2-6, утв. Приказом ФНС России № ММВ-7-3/829 от 2 ноября 2012 г.) – если уже при применении УСН планируется сменить объект налогообложения.
Подтверждение: п. 2 ст. 346.14, п. 1 ст. 346.13 Налогового кодекса РФ.
Исключение – применять при УСН только объект налогообложения "доходы минус расходы" обязаны:
– участники договора простого товарищества (договора о совместной деятельности);
– участники договора доверительного управления имуществом.
Подтверждение: п. 3 ст. 346.14 Налогового кодекса РФ.
Внимание: обязанность налоговой инспекции сообщать организации (ИП) о своем согласии на применение плательщиком УСН законодательством не установлена.
Подтвердить применение спецрежима можно полученным от налоговой инспекции информационным письмом (по форме № 26.2-7).
Чтобы получить такое письмо, организация должна обратиться в налоговую инспекцию по месту своего учета с письменным запросом, составленным в свободной форме (см. Письмо организации (ИП) в налоговую инспекцию с просьбой подтвердить факт применения УСН).
Запрос должен соответствовать определенным требованиям, при несоблюдении которых могут отказать в его приеме (п. 18, 21 Административного регламента, утв. Приказом ФНС России № ММВ-7-19/343 от 8 июля 2019 г.). Представить запрос можно лично или по почте.
Отправить запрос можно также в электронной форме по ТКС (с УКЭП) или через сайт ФНС России (без электронной подписи), сформировав его там же. Налоговая инспекция должна выдать информационное письмо в течение 30 календарных дней со дня регистрации запроса организации.
Подтверждение: п. 39, 51-54, 65, 66 Административного регламента, утв. Приказом ФНС России № ММВ-7-19/343 от 8 июля 2019 г.
Выбирая объект налогообложения на УСН, необходимо проанализировать и оценить ряд факторов.
Основным критерием для выбора одного из двух предусмотренных законодательством объектов налогообложения является оценка рентабельности (соотношение доходов и расходов) предпринимательской деятельности. Как правило, объект налогообложения в виде разницы между доходами и расходами выгоднее применять, если предполагаемые расходы (те, которые можно учитывать при УСН в соответствии с п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ) составляют более 60 процентов от доходов.
Доходы (в тыс. руб.) | 100 | 100 | 100 | 100 | 100 |
Расходы (в процентах от доходов) | 20 | 50 | 60 | 80 | 95 |
Единый налог при УСН с объектом "доходы" (ставка 6 процентов) к уплате в бюджет (в руб.) | 6000 | 6000 | 6000 | 6000 | 6000 |
Единый налог при УСН с объектом в виде разницы между доходами и расходами (ставка 15 процентов) к уплате в бюджет (в руб.) | 12 000 | 7500 | 6000 | 3000 | 750 |
Минимальный налог при УСН с объектом в виде разницы между доходами и расходами (ставка 1 процент от доходов) к уплате в бюджет (в руб.) | – | – | – | – | 1000 |
Как видно из таблицы, если расходы составляют 60 процентов, то налог к уплате независимо от применяемого объекта налогообложения составляет одинаковую величину. А вот при объеме расходов 80 процентов налог к уплате с объектом "доходы минус расходы" снижается вдвое. Если расходы высоки (низкая рентабельность), то минимальный налог, который может потребоваться заплатить в бюджет по итогам года при объекте "доходы минус расходы", по заданным условиям составит всего 1000 руб.
Вместе с тем при выборе объекта необходимо оценить и другие показатели (факторы), которые могут оказывать влияние на итоговую сумму расчетов с бюджетом. В частности, это:
1. Организационная форма плательщика (организация или ИП), а также наличие персонала. Это важно для определения обязанности по уплате страховых взносов за себя (в отношении ИП) и (или) застрахованных лиц, работающих на плательщика, и права на уменьшение единого налога на эти суммы.
Организации на УСН являются страхователями в отношении выплат застрахованным гражданам (работникам или исполнителям по гражданско-правовому договору). ИП могут выступать сразу в двух качествах: как страхователи-работодатели (аналогично организациям) и как страхователи в отношении собственного страхования.
При объекте "доходы" плательщики единого налога, которые являются работодателями (организации и ИП), вправе рассчитанную сумму налога (авансовые платежи по нему) уменьшить на сумму следующих установленных выплат (расходов):
1) взносов на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование, включая взносы в фиксированном размере за себя (если плательщиком является ИП-работодатель), взносов на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний;
2) пособий по временной нетрудоспособности;
3) взносов (платежей) по договорам добровольного личного страхования, заключенным в пользу работников на случай их временной нетрудоспособности.
Сократить единый налог (авансовый платеж по нему) на эти налоговые вычеты можно не более чем на 50 процентов.
Подтверждение: п. 3.1 ст. 346.21 Налогового кодекса РФ.
Если плательщиком является самозанятый ИП, который не производит выплат (вознаграждений) гражданам (в т. ч. работникам), то уменьшить единый налог при УСН (авансовые платежи по нему) можно на все взносы в фиксированном размере, уплаченные им за свое страхование, без применения какого-либо ограничения (п. 3.1 ст. 346.21 Налогового кодекса РФ). Тем самым сумма налога к уплате может быть снижена до 0 руб.
При объекте "доходы минус расходы" все указанные страховые взносы учитываются в уменьшение налоговой базы для расчета единого налога, но не его самого.
2. Вид деятельности (требует ли он дополнительных издержек: на покупку ККТ, уплату торгового сбора и т.д.).
Так, если плательщик (организация или ИП) предполагает заниматься торговой деятельностью, по которой необходимо уплачивать торговый сбор, то на его сумму, уплаченную в течение соответствующего налогового (отчетного) периода, можно уменьшить сумму единого налога при объекте "доходы", подлежащую уплате в бюджет, при соблюдении определенных условий (п. 8 ст. 346.21 Налогового кодекса РФ).
При объекте "доходы минус расходы" торговый сбор учитывается в общем порядке в уменьшение налоговой базы для расчета налога.
В отношении приобретения ККТ расходы могут быть учтены только при объекте "доходы минус расходы".
3. Регион, в котором плательщик поставлен на учет (в т. ч. для определения действующей налоговой ставки).
Организации и ИП на УСН ставятся на учет как плательщики в общем порядке, то есть в общем случае по месту нахождения организации, месту жительства ИП.
Законами субъектов РФ могут быть предусмотрены пониженные ставки налога по различным основаниям, в том числе как в целом для плательщиков конкретного субъекта РФ, так и только для вновь зарегистрированных индивидуальных предпринимателей (до 0 процентов) (п. 4 ст. 346.20 Налогового кодекса РФ).
При этом если в регионе, где состоит на учете вновь зарегистрированный ИП на УСН, введены налоговые каникулы, то при объекте налогообложения "доходы минус расходы" нет необходимости определять минимальный налог. В данном случае налог не уплачивается в бюджет при любом объекте налогообложения в течение двух лет деятельности.
Кроме того, от выбранного объекта налогообложения зависит и порядок учета расходов. Плательщики единого налога с объектом налогообложения в виде доходов по общему правилу расходы при расчете единого налога не учитывают (п. 1 ст. 346.18 Налогового кодекса РФ). Плательщики с объектом налогообложения в виде разницы между доходами и расходами при расчете единого налога при УСН вправе учитывать расходы, поименованные в п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ (п. 2 ст. 346.18 Налогового кодекса РФ).
Вывод: при выборе объекта налогообложения на УСН в целях оптимизации налогов необходимо учитывать не только соотношение доходов и расходов по деятельности, но и ряд других существенных факторов. Если на УСН переходит вновь зарегистрированный ИП, то в любом случае необходимо обратить внимание на региональное законодательство. Возможно, в отношении его деятельности действуют "налоговые каникулы" – тогда платить налог при УСН вообще не придется хотя бы первые два года. Если выбор объекта налогообложения встал перед действующим плательщиком (например, ООО с одним работником – генеральным директором при отсутствии выплат ему), то в общем случае при невысокой (низкой) рентабельности деятельности и отсутствии использования объектов торговли в г. Москве выгоднее применять объект "доходы минус расходы" с уплатой минимального налога в размере 1 процента с доходов. В остальных случаях (когда плательщик является действующим ИП и платит взносы за себя, плательщик занимается торговлей в г. Москве и (или) имеется персонал) выбор объекта лучше проводить по предварительному расчету (оценке) с принятием в расчет всех необходимых факторов, но, скорее всего, при средней рентабельности выгоднее будет предпочесть объект "доходы".
Изменение объекта налогообложения
Изменить объект налогообложения можно с начала налогового периода (календарного года). Делать это допускается ежегодно (за одним исключением).
Для этого нужно подать в любую налоговую инспекцию уведомление по рекомендованной форме № 26.2-6, утв. Приказом ФНС России № ММВ-7-3/829 от 2 ноября 2012 г. Формат передачи данного уведомления в электронной форме приведен в приложении № 4 к Приказу ФНС России № ММВ-7-6/878 от 16 ноября 2012 г.
Подать уведомление нужно в срок до 31 декабря года, предшествующего году, в котором планируется изменить объект налогообложения.
Мнение Минфина России: до момента внесения соответствующих изменений в Налоговый кодекс РФ при определении срока, установленного законодательством до определенной даты без указания "включительно", необходимо руководствоваться сложившейся судебной практикой. А именно формулировки "до 15-го числа" и "не позднее 15-го числа" являются равнозначными. Кроме того, более поздняя дата для налогоплательщика обычно является предпочтительной.
Подтверждение: письмо № 03-02-08/32422 от 30 апреля 2019 г.
С учетом мнения финансового ведомства подать уведомление организация (ИП) вправе в срок не позднее 31 декабря года.
Внимание: существует неопределенность с датой подачи уведомления о смене в 2022 году объекта налогообложения. Аналогично и в 2023 году.
В течение налогового периода менять выбранный объект налогообложения по общему правилу нельзя.
Исключение – плательщики, которые являются участниками договора простого товарищества или договора доверительного управления имуществом. Они вправе применять УСН лишь с объектом налогообложения в виде разницы между доходами и расходами. Сменить его они не вправе. Если в период применения УСН с объектом налогообложения в виде доходов заключен подобный договор (договоры), то необходимо отказаться от дальнейшего применения данного спецрежима.
Подтверждение: п. 2 ст. 346.14 Налогового кодекса РФ, письмо ФНС России № СД-4-3/16373 от 24 ноября 2021 г.
Обязанность налоговой инспекции сообщать организации (ИП) о своем согласии на смену объекта налогообложения при УСН законодательством не установлена.
Что касается обязанности налоговой инспекции направлять налогоплательщику информационное письмо (по форме № 26.2-7), то следует учитывать, что оно направляется при поступлении от организации (ИП) письменного обращения с просьбой подтвердить факт применения УСН. Форма указанного документа не предусматривает отражения в нем информации о применяемом налогоплательщиком объекте налогообложения. В этой связи направление информационного письма в ответ на обращение не отвечает данной цели.
Подтверждение: письмо ФНС России № ЕД-2-3/261 от 15 апреля 2013 г.
Неправильное применение объекта налогообложения в декларации по УСН может стать основанием для доначисления единого налога, соответствующих сумм пени и налоговых санкций (Определение Верховного суда РФ № 304-КГ18-1727 от 30 марта 2018 г.). Так, судом была рассмотрена ситуация, когда организация с 1 января 2015 года сменила объект налогообложения (подав уведомление в налоговую инспекцию) с разницы между доходами и расходами на доходы. Однако при заполнении декларации по итогам 2015 года расчет налога произвела без учета смены объекта налогообложения. По мнению судей, представление декларации по УСН за 2015 год с указанием в ней объекта налогообложения "доходы минус расходы" по существу является изменением ранее выбранного объекта, что прямо запрещено п. 2 ст. 346.14 Налогового кодекса РФ. Соответственно, доначисление налога исходя из объекта "доходы" и иных санкций является правомерным.