Как российской организации определять налоговую базу, если стоимость объекта недвижимости увеличилась в результате реконструкции?

Определять нужно в общем порядке (по итогам отчетных периодов и налогового периода) по-разному в зависимости от вида имущества:
– по отдельным объектам недвижимого имущества, перечисленным в п. 1 ст. 378.2 Налогового кодекса РФ, – как их кадастровую стоимость, внесенную в ЕГРН и подлежащую применению с 1 января налогового периода (с учетом особенностей, возникающих в случае ее изменения в течение года) (п. 2 ст. 375 Налогового кодекса РФ);
– по остальным объектам недвижимости – как среднегодовую (среднюю) стоимость имущества, признанного объектом налогообложения (п. 1 ст. 375 Налогового кодекса РФ).

База исходя из кадастровой стоимости

Для расчета налога (авансового платежа по нему) берется кадастровая стоимость отдельных объектов недвижимости, которая внесена в ЕГРН и подлежит применению с 1 января налогового периода. В определенных случаях она может быть изменена в течение года.

Изменение кадастровой стоимости объекта в течение налогового периода не учитывается при определении налоговой базы в этом и предыдущих налоговых периодах, за некоторыми исключениями. В частности, к таким исключениям относится изменение кадастровой стоимости, произошедшее из-за изменения качественных и (или) количественных характеристик этого объекта (например, при увеличении площади здания по причине его реконструкции). Такое изменение нужно учитывать при определении налоговой базы с даты внесения новых характеристик в реестр.

Следовательно, если после реконструкции объекта недвижимости ее кадастровая стоимость изменилась и данное изменение было зафиксировано в ЕГРН в течение года, то его следует учитывать с даты внесения новых характеристик в реестр. При этом сумму налога (авансовых платежей) необходимо рассчитывать с использованием корректирующего коэффициента – К_и.

За период (отчетный и налоговый), в котором данные об измененной кадастровой стоимости были учтены в ЕГРН, необходимо будет рассчитывать два таких коэффициента. Первый коэффициент применяется к кадастровой стоимости до изменения, второй – к кадастровой стоимости после ее изменения. В связи с этим нужно будет оформить два раздела 3 декларации.

Сам коэффициент К_и рассчитывается по формуле:

Определять количество полных месяцев нужно по следующим правилам:
– если изменение кадастровой стоимости произошло до 15-го числа включительно, то этот месяц при расчете первого коэффициента не учитывается, а учитывается при расчете второго коэффициента;
– если изменение кадастровой стоимости произошло после 15-го числа, то этот месяц принимается за полный при расчете первого коэффициента.

Коэффициент определяется в виде правильной простой дроби (письмо Минфина России № 03-05-04-01/104846 от 22 декабря 2021 г., направленное письмом ФНС России № БС-4-21/18126 от 24 декабря 2021 г.).

Сумма авансового платежа по налогу за тот отчетный период, в котором произошло изменение кадастровой стоимости объекта, определяется по формуле:

В свою очередь первая и вторая части авансового платежа по налогу на имущество организаций за отчетный период рассчитываются по следующим формулам:

Аналогичный алгоритм расчета применяется и при определении суммы налога по итогам налогового периода (с учетом особенностей, присущих для расчета налога, таких как, например, уменьшение на сумму авансовых платежей, начисленных в течение налогового периода).

Подтверждение: п. 15 ст. 378.2, п. 5, 5.1 ст. 382 Налогового кодекса РФ, п. 6 ст. 3 Федерального закона № 334-ФЗ от 3 августа 2018 г.

Обратите внимание: при заполнении декларации по налогу на имущество значение коэффициента К_и (строки 090, 095 раздела 3) записывается в виде десятичной дроби с точностью до десятитысячных долей) (пп. 14 п. 7.2 Порядка, утв. Приказом ФНС России № СА-7-21/405 от 14 августа 2019 г.).

База как среднегодовая (средняя) стоимость

Среднегодовая (средняя) стоимость имущества рассчитывается исходя из остаточной стоимости основных средств. Остаточная стоимость ОС, в свою очередь, определяется по данным бухучета исходя из их первоначальной стоимости, уменьшенной на суммы накопленной амортизации и обесценения, с учетом последующих (состоявшихся как факт) капитальных вложений, связанных с улучшением и (или) восстановлением объектов ОС, и результатов проведенной переоценки основных средств на отчетную дату (ФСБУ 26/2020, письмо Минфина России № 03-05-05-01/82623 от 13 октября 2021 г., п. 2 письма Минфина России № 03-05-05-01/68086 от 24 августа 2021 г.).

В результате реконструкции может увеличиться срок полезного использования основного средства или другие элементы амортизации (ликвидационная стоимость и способ начисления амортизации), что повлечет изменение размера амортизационных отчислений и, соответственно, остаточной стоимости объекта (п. 37 ФСБУ 6/2020). В бухучете новый порядок начисления амортизации применяется либо с даты завершения работ по улучшению, либо с месяца, следующего за месяцем завершения работ (п. 33 ФСБУ 6/2020, п. 4 Рекомендации Р-6/2009 КпР).

Так как при расчете налога на имущество (авансовых платежей) среднегодовая (средняя) стоимость рассчитывается на основе сумм остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца (налогового или отчетного периода), то изменение остаточной стоимости реконструированного основного средства нужно учитывать с 1-го числа месяца, следующего за месяцем окончания его реконструкции. Исключение – основные средства, реконструированные в декабре (изменение их остаточной стоимости следует учитывать с месяца завершения работ по улучшению, если в бухучете амортизация начисляется с даты признания ОС в бухучете).
Подтверждение: п. 4 ст. 376 Налогового кодекса РФ.

Другие вопросы по теме