Когда применяется ставка 10 процентов?

Применяется по некоторым социально значимым товарам и услугам при их реализации на внутреннем рынке России и импорте (ввозе в Россию).

Товары с НДС 10 процентов

Ставка НДС 10 процентов применяется по:

– продовольственным товарам из перечней, утв. Постановлением Правительства РФ № 908 от 31 декабря 2004 г.

Внимание! С 1 октября 2023 года устранена неопределенность при реализации сэндвичей (в т. ч. гамбургеров, чизбургеров и аналогичных изделий): по ним нельзя применять ставку 10 процентов (письмо ФНС России № СД-4-3/11773 от 14 сентября 2023 г.);

– семенам сельхозкультур, обработанным протравителями (протравленным), по перечням, утв. Распоряжением Правительства РФ № 1414-р от 5 июня 2024 г.

Льготная ставка применяется по операциям реализации, осуществленным с 1 января 2020 года, и действует до 31 декабря 2029 года (ч. 10, 11 ст. 4 Федерального закона № 611-ФЗ от 19 декабря 2023 г., п. 2 Распоряжения Правительства РФ № 1414-р от 5 июня 2024 г.).

Формулировка пп. 1.1 п. 2 ст. 164 Налогового кодекса РФ, позволяющая применять льготную ставку к семенам подсолнечника и кукурузы, расширена до обработанных протравителями (протравленных) семян сельхозкультур с 8 августа 2024 года. Соответствующие изменения в перечень таких сельхозкультур внесены 15 декабря 2024 года и распространяются на правоотношения с 8 августа 2024 года (Распоряжение Правительства РФ № 3596-р от 6 декабря 2024 г.);

– товарам для детей из перечней, утв. Постановлением Правительства РФ № 908 от 31 декабря 2004 г.

С 2024 года перечень таких товаров расширен положениями Федерального закона № 504-ФЗ от 19 октября 2023 г., внесшими изменения в пп. 2 п. 2 ст. 164 Налогового кодекса РФ. Однако соответствующие изменения в перечнях с кодами видов продукции вступили в силу только 1 апреля 2024 года (п. 2 Постановления Правительства РФ № 2084 от 8 декабря 2023 г.).

Мнение Минфина России в письме № 03-07-07/24797 от 20 марта 2024 г.: ставку 10 процентов по детским товарам можно применять только при наличии кодов видов продукции в соответствующем перечне. Таким образом, для вновь введенных видов товаров это возможно с 1 апреля 2024 года;

– периодическим печатным изданиям и книжной продукции, связанным с образованием, наукой и культурой, из Перечня, утв. Постановлением Правительства РФ № 41 от 23 января 2003 г.

Исключение – издания рекламного или эротического характера.
При этом следует учитывать, что маркировка "18+" (которая ставится в т. ч. на эротических материалах) автоматически не запрещает применять ставку 10 процентов. Право на льготную ставку связано не с возрастными ограничениями, а с контентом (письмо Минцифры России № П28-10172-ог от 18 мая 2023 г.);

– медицинским товарам из перечней, утв. Постановлением Правительства РФ № 688 от 15 сентября 2008 г. (в т. ч. по лекарственным средствам, включая фармацевтические субстанции и лекарственные препараты, изготовленные аптеками; по медизделиям).

Подтверждение: п. 2, 5 ст. 164 Налогового кодекса РФ.

Для применения ставки НДС 10 процентов по реализации этих товаров на внутреннем рынке России нужно, чтобы код их вида по Общероссийскому классификатору продукции по видам экономической деятельности (ОК 034-2014 (КПЕС 2008)) (далее – ОКПД 2) совпадал с кодом, указанным в соответствующем перечне (примечания к перечням, утв. Постановлением Правительства РФ № 908 от 31 декабря 2004 г., примечание к Перечню, утв. Постановлением Правительства РФ № 688 от 15 сентября 2008 г., примечание к Перечню, утв. Постановлением Правительства РФ № 41 от 23 января 2003 г.).

В перечнях кодов ОКПД 2, облагаемых по ставке 10 процентов при реализации, могут быть указаны коды:
– подкатегории продукции (девять цифр, последняя их которых отлична от нуля (ХХ.ХХ.ХХ.ХХХ)) – тогда именно она и подпадает под ставку 10 процентов;
– категория продукции (девять цифр, последняя из которых "0" ((ХХ.ХХ.ХХ.ХХ0) – тогда под ставку 10 процентов подпадают все подкатегории продукции, входящие в эту категорию;
– вид продукции (шесть цифр ((ХХ.ХХ.ХХ)) – тогда под ставку 10 процентов подпадают все категории продукции этого вида и подкатегории, входящие в эти категории;
– подгруппа продукции (пять цифр ((ХХ.ХХ.Х)) – тогда под ставку 10 процентов подпадают все виды продукции в этой подгруппе и входящие в них категории и подкатегории;
– группа продукции (четыре цифры ((ХХ.ХХ)) – тогда под ставку 10 процентов подпадают все подгруппы продукции в этой группе и входящие в них виды, категории и подкатегории.
Подтверждение: введение к ОКПД 2, письмо Минфина России № 03-07-07/14656 от 20 февраля 2023 г.

Код товара можно определить, в частности, с помощью:
– технической документации (национальных и отраслевых стандартов, технических условий) на товар (в отношении медицинских товаров) (письмо УФНС России по г. Москве № 16-15/029771 от 23 марта 2010 г.);
– справки, выданной Минцифры России (по печатным изданиям и книжной продукции) (п. 2 примечаний к Постановлению Правительства РФ № 41 от 23 января 2003 г.);
– декларации или сертификата соответствия, национальных (отраслевых) стандартов и технических условий (в отношении продовольственных товаров) (письма Минфина России № 03-07-07/32 от 1 июня 2010 г., ФНС России № СД-4-3/4090 от 7 марта 2017 г.).

При ввозе (импорте) в Россию товаров для применения ставки НДС 10 процентов необходимо руководствоваться значением кода ТН ВЭД ЕАЭС, утв. Решением Совета Евразийской экономической комиссии № 80 от 14 сентября 2021 г., и наименованием ввозимого товара. Они должны совпасть с указанными в соответствующем перечне.

Ставка НДС 10 процентов в этом случае может быть подтверждена при импорте из третьих стран таможенной декларацией, оформленной импортером и зарегистрированной таможней.

Мнение Верховного суда РФ и Минфина России: если товар отсутствует в перечне по ТН ВЭД ЕАЭС, применять ставку НДС 10 процентов при ввозе нельзя независимо от того, упоминается этот товар в перечне для реализации в России (по ОКПД 2) или нет.
Подтверждение: письма Минфина России № 03-07-07/6182 от 26 января 2024 г., № 03-07-07/9689 от 7 февраля 2023 г., № 03-07-07/25566 от 11 апреля 2019 г., Определение Верховного суда РФ № 305-КГ18-19119 от 14 марта 2019 г.

Ранее ВАС РФ и контролирующие ведомства занимали другую позицию (п. 20 Постановления Пленума ВАС РФ № 33 от 30 мая 2014 г., письма Минфина России № 03-07-07/46179 от 20 июля 2017 г., ФНС России № СД-4-3/8999 от 15 мая 2017 г.). Они указывали, что для применения льготной ставки достаточно наличия кода товара хотя бы в одном из перечней – ТН ВЭД ЕАЭС или ОКПД 2. Однако, по мнению Верховного суда РФ, ранее перечни имели несоответствия в наименовании одного и того же товара, различия в описании и т.д. Это приводило к произвольности в налогообложении и неустранимым неясностям в определении условий применения налоговой ставки, которые трактовались в пользу налогоплательщика. Соответственно, после внесения изменений в перечни прежние разъяснения потеряли свою актуальность. То обстоятельство, что в случае реализации ввозимых товаров во внутренней торговле к данной операции применялась бы налоговая ставка 10 процентов, не нарушает принципа равенства налогообложения.

Вместе с тем в п. 20 Постановления Пленума ВАС РФ № 33 от 30 мая 2014 г. указано, что ставка НДС по конкретному виду товара не должна зависеть от того, имела место реализация на внутреннем рынке либо товар был ввезен в Россию. Ведь из п. 2 ст. 164 Налогового кодекса РФ не вытекает возможность различного налогообложения операций с одним и тем же товаром в зависимости от приведенного критерия.
Однако по данному вопросу Верховный суд РФ комментариев не представил.
Контролирующие ведомства с учетом данного Постановления Пленума ВАС РФ указывали на возможность применения обоих перечней – ТН ВЭД ЕАЭС или ОКПД 2 – для целей применения ставки НДС 10 процентов и при реализации на внутреннем рынке. То есть в ситуации, когда код вида льготируемого товара не значится в ОКПД 2, но содержится в ТН ВЭД ЕАЭС, при его реализации на внутреннем рынке возможно применение сниженной ставки (письма Минфина России № 03-07-14/32743 от 6 мая 2019 г., ФНС России № СД-4-3/5213 от 22 марта 2017 г., № СД-4-3/20214 от 25 октября 2016 г.).

Для применения ставки 10 процентов при импорте товаров из государств – членов ЕАЭС существуют особенности.

Кроме того, предусмотрены особенности применения ставки НДС 10 процентов в отношении лекарственных средств.

В частности, для целей налогообложения операций по реализации и импорту лекарственных средств (за исключением лекарственных средств внутриаптечного изготовления или предназначенных для проведения клинических исследований) у налогоплательщика должны быть регистрационные удостоверения, выданные в соответствии со ст. 28, 29 Федерального закона № 61-ФЗ от 12 апреля 2010 г. (примечания к перечням, утв. Постановлением Правительства РФ № 688 от 15 сентября 2008 г.).

Ставка НДС 10 процентов в отношении таких препаратов:
– применяется с даты, указанной в регистрационном удостоверении, в случае, когда регистрационные удостоверения на лекарственные препараты были получены после их приобретения (письмо Минфина России № 03-07-07/19 от 10 февраля 2012 г.);
– не применяется в период перерегистрации лекарственного средства (например, в связи с истечением срока действия регистрационного удостоверения) до момента ее завершения, а также если указанное удостоверение у налогоплательщика отсутствует (письма Минфина России № 03-07-07/9851 от 18 февраля 2019 г., № 03-07-07/61 от 29 июня 2012 г., № 03-07-07/19 от 10 февраля 2012 г.).

Данные выводы справедливы и для лекарственных средств ветеринарного назначения (письма Минфина России № 03-07-07/6270 от 12 февраля 2015 г., № 03-07-07/2707 от 27 января 2015 г., № 03-07-07/62107 от 4 декабря 2014 г.).

Нюанс: письма контролирующих ведомств, выпущенные до вступления в силу ТН ВЭД ЕАЭС, утв. Решением Совета Евразийской экономической комиссии № 80 от 14 сентября 2021 г., применимы и в настоящее время.

Услуги с НДС 10 процентов

До 31 декабря 2027 года по ставке НДС 10 процентов облагаются услуги по внутренним воздушным перевозкам пассажиров и багажа, кроме облагаемых по ставке 0 процентов (пп. 6 п. 2, пп. 4.1, 4.2 п. 1 ст. 164 Налогового кодекса РФ, ч. 5 ст. 5 Федерального закона № 303-ФЗ от 3 августа 2018 г., ч. 6 ст. 3 Федерального закона № 83-ФЗ от 6 апреля 2015 г., п. 4 ст. 2 Федерального закона № 151-ФЗ от 4 июня 2014 г.).

Другие вопросы по теме