В каком порядке доудерживать из доходов работника дополнительную (неудержанную) сумму налога?

Доудерживать нужно в соответствии с положениями п. 4 ст. 226 Налогового кодекса РФ с учетом особенностей, предусмотренных в п. 5 ст. 226 и п. 2 ст. 231 Налогового кодекса РФ.

Ситуация, когда налоговом агенту необходимо удержать из доходов работника дополнительную сумму НДФЛ, может возникнуть, например:
– при утрате работником статуса налогового резидента;
– в случае ошибки при расчете НДФЛ;
– если работник предоставил недостоверные сведения (например, о сумме дохода, полученного у предыдущего работодателя).

В этом случае у налогового агента возникает необходимость пересчитать НДФЛ с доходов работника, источником выплаты которых он являлся, с начала налогового периода (календарного года). В результате пересчета может понадобиться удержать дополнительную сумму налога из дохода работника. При этом следует учитывать, что максимальный размер удерживаемого НДФЛ не может превышать 50 процентов от суммы выплаты (абз. 2 п. 4 ст. 226 Налогового кодекса РФ).

Порядок доудержания НДФЛ зависит от периода, за который нужно произвести удержание, и от того, имеется ли возможность у налогового агента доудержать налог.

Доудержание налога за налоговый период ранее предыдущего

Если НДФЛ нужно доудержать за период, который относится к году ранее предыдущего (например, в 2015 году выявлено ошибочное неудержание НДФЛ за 2012 год), то необходимо действовать так:
– произвести удержание неудержанной суммы налога из текущих доходов, подлежащих налогообложению;
– представить уточненную справку по форме 2-НДФЛ за период, за который нужно доудержать налог.
Подтверждение: письмо ФНС России № БС-4-11/3283 от 2 марта 2015 г.

Представить уточненную справку по форме 2-НДФЛ целесообразно по итогам налогового периода, из доходов за который фактически произведено удержание (а не по каждому факту проведения такого удержания). При этом необходимо учитывать, что при исправлении ошибки представление уточненной справки по форме 2-НДФЛ не исключает привлечения организации к ответственности за неисполнение обязанностей налогового агента (ст. 123 Налогового кодекса РФ).

Если возможность произвести удержание отсутствует, то налоговый агент обязан письменно сообщить об этом в установленном порядке получателю дохода и в налоговую инспекцию по месту своего учета (п. 5 ст. 226 Налогового кодекса РФ). Аналогично можно поступить, если не позднее крайней даты уведомления налоговый агент не смог произвести удержание его полной суммы.

Доудержание налога за предыдущий налоговый период

Если НДФЛ нужно доудержать за предыдущий год, то порядок действий зависит от возможности произвести удержание из будущих доходов получателя.

Если возможность произвести доудержание отсутствует (например, работник уволился), то налоговый агент не позднее крайней даты уведомления обязан письменно сообщить об этом получателю дохода и в налоговую инспекцию по месту своего учета (п. 5 ст. 226 Налогового кодекса РФ). При этом отражать удержанный налог нужно в декларации по форме 2-НДФЛ за предыдущий налоговый период (в котором возник налогооблагаемый доход и к которому относится недоудрежанная сумма налога).

Если возможность произвести доудержание сохраняется, то налоговый агент должен производить его и в следующем году до полного погашения задолженности по налогу (п. 2 ст. 231 Налогового кодекса РФ). При этом налог, удержанный до момента подачи справки по форме 2-НДФЛ (не позднее 1 апреля года, следующего за отчетным), можно отражать в справке по форме 2-НДФЛ за год, на который приходится сумма дохода и недоудержанного с него налога (по аналогии с отражением декабрьской зарплаты, выплаченной в январе, и налога с нее). После представления справки удержание налога уже отражается путем подачи уточненной справки по форме 2-НДФЛ за предыдущий год (т.е. в порядке, аналогичном рассмотренному выше – при обнаружении неудержания за период ранее предыдущего года).

Подтверждение: письмо ФНС России № БС-4-11/3283 от 2 марта 2015 г.

При этом налоговый агент вправе поступить и по-другому (например, если есть сомнения в отношении выплаты дохода получателю в будущем). В частности, произвести доудержание налога за предыдущий год до момента подачи в налоговую инспекцию сообщения о невозможности удержать НДФЛ (справки по форме 2-НДФЛ с признаком "2"). После письменного сообщения налогового агента (в установленный срок) работнику и налоговой инспекции о невозможности удержать НДФЛ обязанность по уплате налога возлагается на работника, а обязанность налогового агента по удержанию соответствующих сумм прекращается.
Подтверждение: письма Минфина России № 03-04-06/7337 от 12 марта 2013 г., УФНС России по г. Москве № 20-15/054375 от 31 мая 2013 г.

Целесообразно прекратить исполнять свою обязанность по удержанию НДФЛ в рассматриваемой ситуации в кратчайшие сроки, подав сообщение о невозможности удержать налог по форме 2-НДФЛ с признаком "2" в первый рабочий день по окончании соответствующего налогового периода (календарного года).

В ООО "Бета" 1 января 2013 года принята на работу на должность кассира Н.И. Краснова с окладом 10 000 руб. Работница имеет двоих детей.

На момент получения дохода (последнее число месяца, за который начисляется зарплата) в период с января по июнь 2013 года Н.И. Краснова признавалась резидентом России. Соответственно, НДФЛ с ее доходов организация удерживала по ставке 13 процентов, при этом ей предоставлялись стандартные налоговые вычеты на детей.

Сумма НДФЛ, удержанная из доходов Н.И. Красновой за январь – июнь 2013 года, составила 5616 руб. ((10 000 руб. × 6 мес. – 2800 руб. × 6 мес.) × 13%).

В июле 2013 года работница утратила статус резидента. Соответственно, НДФЛ с ее доходов нужно пересчитать с начала налогового периода (года) по ставке 30 процентов. Кроме того, в этом случае стандартные налоговые вычеты не применяются. То есть ежемесячно с доходов Н.И. Красновой нужно было удерживать НДФЛ в размере 3000 руб. (10 000 руб. × 30%). Следовательно, за шесть месяцев работы подлежащая удержанию сумма налога составила 18 000 руб. (3000 руб./мес. × 6 мес.).

Таким образом, организация должна доудержать из доходов дополнительную сумму налога в размере 12 384 руб. (18 000 руб. – 5616 руб.) при последующих выплатах в пользу работницы. При этом нужно учитывать, что организация вправе удержать не более 50 процентов от суммы выплаты.

При выплате зарплаты за июль и последующие месяцы до окончания календарного года организация будет удерживать НДФЛ в размере 5000 руб. (10 000 руб. × 50%), из них 3000 руб. – в счет уплаты НДФЛ за текущий месяц и 2000 руб. – в счет задолженности работницы перед организацией.

В итоге на конец 2013 года организация не сможет удержать из доходов Н.И. Красновой налог в сумме 384 руб.

9 января 2014 года (в первый рабочий день) организация подает в налоговую инспекцию справку по форме 2-НДФЛ с признаком "2" (никаких доходов в этот день организация работнице не начисляет). С этого момента обязанность организации по удержанию налога в размере 384 руб. прекращается.