×
Борисенко Ольга
Эксперт «Моё дело»
Редакции
|
|
Оформлять счета-фактуры (корректировочные счета-фактуры) нужно в соответствии с правилами, утвержденными Постановлением Правительства РФ № 1137 от 26 декабря 2011 г.
Счет-фактура – документ, служащий основанием для вычета НДС. Если в выставленном счете-фактуре нет четких и однозначных сведений, предусмотренных законом, по нему нельзя заявить вычет или возмещение сумм НДС.
Подтверждение: ст. 169 Налогового кодекса РФ, письмо ФНС России № СА-4-7/11482 от 14 июня 2018 г.
Счета-фактуры (корректировочные счета-фактуры) должны оформлять:
– продавцы (подрядчики, исполнители), которые признаются плательщиками НДС (за некоторыми исключениями);
– покупатели (заказчики), которые признаются налоговыми агентами по НДС;
– комиссионеры (агенты), в том числе не являющиеся плательщиками НДС, которые на основании договора комиссии (агентирования) от своего имени продают товары (работы, услуги) комитента (принципала) по поручению и за счет последнего.
Подтверждение: п. 1, 3, 3.2 ст. 169 Налогового кодекса РФ.
Форма (формат) и способы оформления счета-фактуры
Счета-фактуры (корректировочные счета-фактуры) оформляются как на бумажном носителе, так и в электронном виде (абз. 2 п. 1 ст. 169 Налогового кодекса РФ).
Счета-фактуры в бумажном виде оформляются:
– исходные и исправленные – по форме из приложения № 1 к Постановлению Правительства РФ № 1137 от 26 декабря 2011 г.;
– корректировочные – по форме из приложения № 2 к Постановлению Правительства РФ № 1137 от 26 декабря 2011 г.
См., например, Бланк счета-фактуры с реквизитами прослеживаемости и Бланк счета-фактуры без реквизитов прослеживаемости.
Счета-фактуры в электронном виде оформляются:
– исходные и исправленные – по формату, утв. Приказом ФНС России № ЕД-7-26/970 от 19 декабря 2023 г. (приложение № 2);
– корректировочные – по формату, утв. Приказом ФНС России № ЕД-7-26/736 от 12 октября 2020 г. Доработанный формат приведен в письме ФНС России № ЕА-4-15/7407 от 28 мая 2021 г.
В действующих форме и формате счета-фактуры (в т. ч. корректировочного) нет нового обязательного реквизита "стоимость товара, подлежащего прослеживаемости" (поправки от 1 октября 2023 года).
Он учтен:
– в форме счета-фактуры (в т. ч. корректировочного), действующего с 1 октября 2024 года;
– в формате, который будет в обязательном порядке применяться с 1 апреля 2025 года (до этого времени его можно применять добровольно, однако на его внедрение операторами ЭДО и разработчиками бухгалтерских программ потребуется время). Поэтому формально оформлять счет-фактуру можно по текущим формам и форматам, указанным выше (т.е. без новой графы).
Подтверждение: письмо ФНС России № ЕА-4-15/12314 от 26 сентября 2023 г.
Можно при наличии технической возможности:
1) добавить новую графу самостоятельно – как правило, это делают разработчики бухгалтерских программ (письмо ФНС России № ЕА-4-26/11135 от 30 сентября 2024 г.);
2) использовать в добровольном порядке формат из приложения № 1 Приказу ФНС России № ЕД-7-26/970 от 19 декабря 2023 г. (который в обязательном порядке начнет действовать с 1 апреля 2025 года).
Бумажные счета-фактуры можно заполнять:
– от руки путем вписывания в пустую форму счета-фактуры;
– на компьютере (в т. ч. с помощью бухгалтерских программ);
– смешанным способом (частично с помощью компьютера, частично от руки).
Подтверждение: абз. 3 п. 2 Правил ведения книги покупок, утв. Постановлением Правительства РФ № 1137 от 26 декабря 2011 г.
Порядок выставления (получения) счетов-фактур в электронном виде утвержден Приказом Минфина России № 14н от 5 февраля 2021 г. Выставлять и получать электронные счета-фактуры можно только по телекоммуникационной связи (ТКС) через операторов электронного документооборота (ЭДО), являющихся российскими организациями и соответствующих требованиям ФНС России (п. 3 Порядка, утв. Приказом Минфина России № 14н от 5 февраля 2021 г.). Перечень таких операторов размещен на официальном сайте ФНС России.
Форматы представления технических документов, используемых при этом (например, форматы информационного сообщения об участнике электронного документооборота счетами-фактурами, извещения о получении электронного документа, уведомления об уточнении счета-фактуры), утверждены Приказом ФНС России № ММВ-7-6/36 от 30 января 2012 г.
Счет-фактура (в т. ч. корректировочный) в обязательном порядке оформляется в электронном виде в следующих случаях:
1) при реализации, передаче в составе выполненных работ прослеживаемых товаров.
Исключения:
– их реализация, передача в составе выполненных работ физлицам для личных, семейных, домашних и иных нужд, не связанных с предпринимательством;
– их реализация плательщикам НПД;
– их реализация и перемещение из России при экспорте (реэкспорте);
– их реализация и перемещение в другую страну ЕАЭС.
На время переходного периода за выставление бумажных счетов-фактур по прослеживаемым товарам вместо электронных административной ответственности не будет (п. 4 письма Минфина России № 27-01-22/64473 от 11 августа 2021 г.);
2) по взаимному согласию сторон сделки при совместимости технических средств и возможности принимать и обрабатывать счета-фактуры нужного формата и в нужном порядке (абз. 2 п. 1 ст. 169 Налогового кодекса РФ).
Даже если между сторонами сделки заключено соглашение об электронном документообороте счетов-фактур, оформлять их в бумажном виде в разрешенных случаях все равно можно. Дублировать бумажный счет-фактуру в электронном виде не нужно.
Подтверждение: письма Минфина России № 03-07-09/37682 от 12 сентября 2013 г., ФНС России № ЕД-4-3/10769 от 17 июня 2013 г.
Организации и ИП при приобретении (получении в составе выполненных работ) прослеживаемых товаров обязаны обеспечить получение электронных счетов-фактур по телекоммуникационным каналам связи (ТКС) через оператора электронного документооборота (ЭДО), являющегося российской организацией и соответствующего требованиям, утвержденным ФНС России.
Подтверждение: абз. 2 п. 1, п. 1.1-1.2 ст. 169 Налогового кодекса РФ.
Необязательно указывать в счете-фактуре реквизиты (даты, номера и наименования) нормативного правового акта, которым утверждена форма счета-фактуры (письмо Минфина России № 03-07-09/25153 от 16 апреля 2018 г.).
Составление корректировочного счета-фактуры на бумажном носителе к счету-фактуре, составленному в электронном виде, не противоречит Правилам заполнения корректировочного счета-фактуры, утв. Постановлением Правительства РФ № 1137 от 26 декабря 2011 г. (письмо Минфина России № 03-07-09/7269 от 7 февраля 2018 г.).
При большом количестве наименований можно составлять счет-фактуру (корректировочный счет-фактуру) на нескольких листах. Однако можно выставить и счет-фактуру на одном листе, отразив в нем каждый вид продаж по отдельной позиции (письма Минфина России № 03-07-09/140 от 12 января 2016 г., № 03-07-09/64493 от 10 ноября 2015 г.). Заполнить один счет-фактуру можно и на реализацию одновременно товаров и услуг – также при условии выделения их в отдельные позиции.
Внимание! Вместо счета-фактуры продавец (исполнитель) может выставить покупателю (заказчику) универсальный передаточный документ (УПД), а вместо корректировочного счета-фактуры – универсальный корректировочный документ (УКД), которые должны содержать все обязательные реквизиты счета-фактуры. Покупатель (заказчик) вправе принять по ним к вычету входной НДС (при соблюдении всех необходимых условий).
Порядок заполнения счета-фактуры
Общий порядок заполнения и требования к счетам-фактурам (корректировочным счетам-фактурам) установлены:
– ст. 169 Налогового кодекса РФ;
– Правилами заполнения счета-фактуры и Правилами заполнения корректировочного счета-фактуры, утв. Постановлением Правительства РФ № 1137 от 26 декабря 2011 г.
Счет-фактура (в т. ч. корректировочный) должен быть:
– составлен по утвержденной форме (формату) и содержать обязательные реквизиты, установленные п. 5-5.2 ст. 169 Налогового кодекса РФ;
– оформлен в соответствии с правилами, утвержденными Постановлением Правительства РФ № 1137 от 26 декабря 2011 г.;
– не должен содержать недопустимых ошибок (в противном случае счет-фактуру нужно исправить).
Подтверждение: п. 8, абз. 2 п. 2 ст. 169 Налогового кодекса РФ.
Существуют особенности заполнения и составления для:
– счетов-фактур, выставляемых при реализации;
– счетов-фактур, выставляемых при получении предварительной, в том числе частичной, оплаты (аванса);
– корректировочных счетов-фактур, выставляемых при изменении стоимости реализации или возврате.
Кроме того, для некоторых видов операций также предусмотрены нюансы заполнения счета-фактуры.
Общие требования к заполнению счетов-фактур
Некоторые реквизиты и правила заполнения можно считать общими для всех видов счетов-фактур (на отгрузку, на аванс, корректировочных и исправленных).
В частности, общими можно признать:
1) правила отражения следующих данных:
– порядкового номера счета-фактуры;
– реквизитов продавца;
– реквизитов покупателя;
– стоимостных показателей;
– наименований товаров (работ, услуг, имущественных прав) (при этом существуют особенности отражения наименований в счетах-фактурах на реализацию и на аванс);
– реквизитов прослеживаемости товаров;
– идентификатора госконтракта (при наличии);
2) порядок заверения (подписания) счетов-фактур.
Порядковый номер счета-фактуры (строка 1)
Нумерацию счетов-фактур нужно вести в хронологическом порядке (в порядке возрастания номеров) по всем видам счетов-фактур, включая авансовые и корректировочные.
При этом если организация отгружает товары как из головного отделения, так и из обособленных подразделений, то нумерацию счетов-фактур нужно вести по дате их выставления головным отделением организации или ее обособленным подразделением. При составлении счета-фактуры обособленным подразделением порядковый номер такого документа через разделительную черту дополняется цифровым индексом обособленного подразделения, установленным организацией в учетной политике для целей налогообложения.
Подтверждение: пп. "а" п. 1 Правил заполнения счета-фактуры, пп. "а" п. 1 Правил заполнения корректировочного счета-фактуры, утв. Постановлением Правительства РФ № 1137 от 26 декабря 2011 г., письма Минфина России № 03-07-09/42466 от 11 октября 2013 г., № 03-07-11/284 от 10 августа 2012 г.
Кроме того, для удобства использования счетов-фактур организация вправе возобновлять периодически их нумерацию.
Период, по истечении которого можно возобновлять нумерацию счетов-фактур (корректировочных счетов-фактур), законодательством не установлен. Поэтому организация вправе определить его самостоятельно. Вместе с тем ежедневная нумерация счетов-фактур с 1-го порядкового номера Правилами заполнения счета-фактуры (Правилами заполнения корректировочного счета-фактуры), утв. Постановлением Правительства РФ № 1137 от 26 декабря 2011 г., не предусмотрена (письмо Минфина России № 03-07-09/42466 от 11 октября 2013 г.).
Например, можно установить период возобновления нумерации, равный месяцу (письмо Минфина России № 03-07-09/411 от 12 января 2017 г.), кварталу, году.
Для организации наиболее безопасно в плане возможных претензий со стороны налоговых инспекторов выбрать частоту возобновления нумерации счетов-фактур (корректировочных счетов-фактур), равную году, и вести эту нумерацию с начала календарного года. Порядок нумерации следует закрепить в учетной политике для целей налогообложения.
В счете фактуре (в т. ч. корректировочном) указываются:
– в строке 2 "Продавец":
– полное или сокращенное наименование организации в соответствии с учредительными документами;
– фамилия, имя, отчество ИП;
– в строке 2а "Адрес" – адрес продавца, а именно:
– адрес организации, указанный в ЕГРЮЛ, в пределах места ее нахождения;
– адрес места жительства ИП, указанный в ЕГРИП.
При этом адрес продавца должен содержать все имеющиеся адресообразующие элементы (индекс, наименование субъекта РФ, населенного пункта, улицы, номер дома и др.). Важно правильно указать сам город, название улицы, номер дома и т.д. Однако сокращения "г." вместо "город", "ул." вместо "улица" не являются основанием для отказа в вычете;
– в строке 2б "ИНН/КПП продавца" – идентификационный номер налогоплательщика (ИНН) и код причины постановки на учет (КПП) организации-продавца по месту ее основной регистрации в качестве налогоплательщика. КПП индивидуальным предпринимателям не присваивается.
Подтверждение: пп. "в" – "д" п. 1 Правил заполнения счета-фактуры, пп. "г" – "е" п. 1 Правила заполнения корректировочного счета-фактуры, утв. Постановлением Правительства РФ № 1137 от 26 декабря 2011 г., п. 3 Порядка, утв. Приказом ФНС России № ММВ-7-6/435 от 29 июня 2012 г., письмо УФНС России по г. Москве № 16-15/013654 от 17 февраля 2015 г. (в части указания всех адресообразующих элементов).
В счете-фактуре указываются:
– в строке 6 "Покупатель":
– полное или сокращенное наименование организации в соответствии с учредительными документами;
– фамилия, имя, отчество ИП.
Если покупателем (заказчиком) является обособленное подразделение (филиал, представительство) организации, в этой строке нужно указывать нужно наименование:
– головного отделения организации – если покупатель (заказчик) – обособленное подразделение (филиал, представительство) российской организации;
– филиала (представительства) – если покупатель (заказчик) – филиал (представительство) иностранной организации.
Это объясняется тем, что обособленное подразделение (филиал, представительство) российской организации отдельной организацией (налогоплательщиком) не является и, соответственно, самостоятельным покупателем для целей налогообложения не признается. А филиал (представительство) иностранной организации для целей налогообложения рассматривается как отдельная организация (налогоплательщик), поэтому признается самостоятельным покупателем.
Подтверждение: абз. 2 п. 2 ст. 11, ст. 19, п. 1 ст. 143 Налогового кодекса РФ, ст. 55 Гражданского кодекса РФ, письма Минфина России № 03-07-09/25719 от 4 мая 2016 г., № 03-07-09/11029 от 26 февраля 2016 г.;
– в строке 6а "Адрес" – адрес места нахождения покупателя, а именно:
– адрес организации, указанный в ЕГРЮЛ, в пределах места ее нахождения;
– адрес места жительства ИП, указанный в ЕГРИП.
При этом адрес покупателя должен содержать все имеющиеся адресообразующие элементы (индекс, наименование субъекта РФ, населенного пункта, улицы, номер дома и др.);
– в строке 6б "ИНН/КПП покупателя" нужно указать идентификационный номер налогоплательщика и код причины постановки на учет налогоплательщика-покупателя по месту его основной регистрации в качестве налогоплательщика.
Если товары отгружаются (работы выполняются, услуги оказываются) обособленному подразделению покупателя, то в этой строке указываются ИНН организации-покупателя и КПП ее обособленного подразделения – грузополучателя.
Не является нарушением порядка составления счета-фактуры указание в нем каких-либо дополнительных реквизитов, в том числе в виде одновременного отражения КПП как обособленного подразделения, так и головного отделения организации.
Подтверждение: абз. 2 п. 2 ст. 11, ст. 19, п. 1 ст. 143 Налогового кодекса РФ, письма Минфина России № 03-07-09/11029 от 26 февраля 2016 г., № 03-07-09/44671 от 5 сентября 2014 г., № 03-07-09/29204 от 24 июля 2013 г.
В строках 3 "Покупатель", 3а "Адрес", 3б "ИНН/КПП покупателя" корректировочного счета-фактуры указываются те же данные, которые были указаны в корректируемом счете-фактуре.
Подтверждение: пп. "и" – "л" п. 1 Правил заполнения счета-фактуры, пп. "ж" – "и" п. 1 Правил заполнения корректировочного счета-фактуры, утв. Постановлением Правительства РФ № 1137 от 26 декабря 2011 г.
Оформление стоимостных показателей
В строке 7 "Валюта: наименование, код" счета-фактуры указываются (в т. ч. при безденежных формах расчетов) наименование валюты, которая является единой для всех перечисленных в счете-фактуре товаров (работ, услуг), имущественных прав, и ее цифровой код. Они берутся из Общероссийского классификатора валют ОК (МК (ИСО 4217) 003-97) 014-2000. Именно в валюте, указанной в строке 7, должны быть отражены все суммовые показатели в графах счета-фактуры.
В иностранной валюте показатели счета-фактуры могут составляться, если в ней не только выражены обязательства в договоре, но и производятся расчеты.
В строке 7 нужно указывать:
– "евро, 978" – если цена в договоре определяется и расчеты производятся в евро;
– "доллар США, 840" – если цена в договоре определяется и расчеты производятся в долларах США.
Если же согласно договору обязательства выражены в иностранной валюте или в условных денежных единицах, а оплата производится в российских рублях в эквивалентной сумме, то в строке 7 нужно указать "российский рубль, 643".
Подтверждение: п. 7 ст. 169 Налогового кодекса РФ, пп. "м" п. 1 Правил заполнения счета-фактуры, утв. Постановлением Правительства РФ № 1137 от 26 декабря 2011 г.
В строке 4 "Валюта: наименование, код" корректировочного счета-фактуры указываются наименование валюты и ее цифровой код, указанные в корректируемом счете-фактуре (пп. "к" п. 1 Правил заполнения корректировочного счета-фактуры, утв. Постановлением Правительства РФ № 1137 от 26 декабря 2011 г.).
Стоимостные показатели счета-фактуры указываются в рублях и копейках (долларах США и центах, евро и евроцентах либо в другой валюте) (п. 3 Правил заполнения счета-фактуры, п. 3 Правил заполнения корректировочного счета-фактуры, утв. Постановлением Правительства РФ № 1137 от 26 декабря 2011 г., письмо Минфина России № 03-07-14/69147 от 27 сентября 2018 г.). Однако указание в данной графе числового значения цены (тарифа) как целого числа и четырех цифр (знаков) после запятой не является недопустимой ошибкой (письмо Минфина России № 03-07-09/69356 от 24 ноября 2016 г.).
При этом суммы НДС в счете-фактуре не округляются. Правило об округлении рассчитываемой суммы налога, предусмотренное п. 6 ст. 52 Налогового кодекса РФ, не распространяется на порядок заполнения счета-фактуры и книги продаж, в которой регистрируются в том числе стоимостные показатели (включая сумму налога) выставленных налогоплательщиком счетов-фактур.
Подтверждение: письма Минфина России № 02-07-10/79001 от 15 октября 2019 г., № 03-07-15/9519 от 5 марта 2014 г. (доведено до налоговых инспекций письмом ФНС России № ГД-4-3/6398 от 8 апреля 2014 г.), № 03-07-РЗ/14417 от 1 апреля 2014 г., № 03-02-07/1/3444 от 29 января 2014 г.
Наименование товара (работ, услуг, имущественного права)
В графе 1а "Наименование товара (описание выполненных работ, оказанных услуг), имущественного права" счета-фактуры нужно указывать наименование поставляемых (отгруженных) товаров, описание выполняемых (выполненных) работ, оказываемых (оказанных) услуг или наименование передаваемых (переданных) имущественных прав (пп. "а.1" п. 2 Правил заполнения счета-фактуры, утв. Постановлением Правительства РФ № 1137 от 26 декабря 2011 г.).
Если наименование товаров (имущественных прав) или описание работ (услуг) приведено на иностранном языке (например, содержится в сертификате соответствия на продукцию), то его следует перевести на русский язык (исключение указано в п. 6 ФСБУ 27/2021).
Если в наименовании присутствует название товарного знака на иностранном языке, его переводить на русский язык не нужно. В графе 1а счета-фактуры название товарного знака указывается в том виде, как оно есть. Например, "Мобильный телефон Pony Eriston W 890i".
Подтверждение: п. 5 ФСБУ 27/2021, п. 3 ст. 6 Конвенции по охране промышленной собственности.
Наименование работ и услуг нужно расшифровывать в графе 1а счета-фактуры с той долей конкретизации, которая позволяет их идентифицировать (письма Минфина России № 03-07-09/10 от 10 мая 2011 г., № 03-07-09/08 от 8 февраля 2010 г.).
Чтобы избавить покупателя от возможных споров с налоговой инспекцией (по поводу принятия по выставленному счету-фактуре НДС к вычету), в графе 1а счета-фактуры нужно указывать наименование работ или услуг с максимальной конкретизацией. Например, "Монтаж системы кондиционирования в здании ООО ___ по адресу __ согласно договору № __ от __ (акту № __ от __)".
Нет особенностей заполнения графы 1а при реализации прослеживаемых товаров в составе выполненных работ. В частности, необязательно, но можно выделять название прослеживаемого товара в составе выполненных работ в наименовании товара (письмо ФНС России № ЗГ-2-15/791 от 23 января 2024 г.).
См. также особенности заполнения этого реквизита в счетах-фактурах:
– на реализацию;
– на аванс.
Счета-фактуры (корректировочные счета-фактуры), выставляемые на товары, прослеживаемые в рамках Национальной системы прослеживаемости товаров (НСПТ) (в т. ч. передаваемые в составе выполненных работ или в составе комплекта (набора)), имеют ряд особенностей в заполнении и оформлении.
В частности, в их бумажные и электронные версии для этого включены реквизиты прослеживаемости:
– регистрационный номер партии товара, подлежащего прослеживаемости (РНПТ) (графа 11 счета-фактуры);
– количественная единица измерения товара, используемая для прослеживаемости (графы 12 и 12а счета-фактуры);
– количество товара, подлежащего прослеживаемости, в количественной единице измерения товара, используемой для прослеживаемости (графа 13 счета-фактуры);
– стоимость товара, подлежащего прослеживаемости (графа 14 "Стоимость товара, подлежащего прослеживаемости, без налога") (см. об особенностях отражения этого реквизита сейчас).
По непрослеживаемым товарам, работам, услугам, имущественным правам эти реквизиты не заполняются и (или) не формируются (т.е. отсутствуют) в бумажных и электронных версиях счета-фактуры (корректировочного счета-фактуры) (п. 2, 2.2, 8 Правил заполнения счета-фактуры, п. 2, 7 Правил заполнения корректировочного счета-фактуры, утв. Постановлением Правительства РФ № 1137 от 26 декабря 2011 г., письмо ФНС России № СД-4-3/14647 от 15 октября 2021 г.).
См., например, Бланк счета-фактуры с реквизитами прослеживаемости и Бланк счета-фактуры без реквизитов прослеживаемости.
Подтверждение: п. 5, 5.1, 5.2 ст. 169 Налогового кодекса РФ.
Неуказание (неверное указание) в счете-фактуре реквизитов прослеживаемости – допустимая ошибка (абз. 2 п. 2 ст. 169 Налогового кодекса РФ).
Если счет-фактура выставляется по набору (комплекту), в состав которого входит прослеживаемый товар (например, монитор в составе автоматизированного рабочего места), то реквизиты прослеживаемости в нем нужно отражать по каждому прослеживаемому товару, включенному в набор (комплект), – в подстроках к строке, где указан сам набор (комплект).
То есть к одной строке счета-фактуры формируются подстроки в количестве, равном количеству РНПТ прослеживаемых товаров, включенных в комплект, и в них отражаются сведения о реквизитах прослеживаемости. Прочие сведения счета-фактуры в подстроках не заполняются.
Подтверждение: письма ФНС России № ЕА-4-15/14817 от 19 октября 2021 г., № ЕА-4-15/12520 от 3 сентября 2021 г.
Аналогичный подход применяется при оформлении счета-фактуры по прослеживаемому товару в составе выполненных работ (письмо ФНС России № ЗГ-2-15/791 от 23 января 2024 г.).
В строке 8 счета-фактуры (строке 5 корректировочного счета-фактуры) "Идентификатор государственного контракта, договора (соглашения) (при наличии)" указывается идентификатор государственного контракта на поставку товаров (выполнение работ, оказание услуг), договора (соглашения) о предоставлении из федерального бюджета организации субсидий, бюджетных инвестиций, взносов в уставный капитал (пп. "н" п. 1 Правил заполнения счета-фактуры, утв. Постановлением Правительства РФ № 1137 от 26 декабря 2011 г., письмо Минфина России № 03-07-09/49051 от 1 августа 2017 г.).
При заполнении этой строки нужно руководствоваться термином "идентификатор государственного контракта" в том значении, в каком оно устанавливается в иных нормативных правовых актах, поскольку Налоговым кодексом РФ оно не определено (п. 1 ст. 11 Налогового кодекса РФ). В частности, Федеральным законом № 275-ФЗ от 29 декабря 2012 г. определен как уникальный номер, присваиваемый конкретному государственному контракту и подлежащий указанию во всех контрактах, а также в распоряжениях, составляемых государственными заказчиками, головными исполнителями и исполнителями при осуществлении расчетов по государственному оборонному заказу в рамках сопровождаемой сделки.
Кроме Федерального закона № 275-ФЗ от 29 декабря 2012 г. обозначенный термин также используется при казначейском сопровождении государственных контрактов, договоров (соглашений). Так, этот идентификатор подлежит указанию в договорах и расчетных документах, а также документах, подтверждающих возникновение денежных обязательств (пп. "д" п. 7 Правил, утв. Постановлением Правительства РФ № 1552 от 30 декабря 2016 г.).
Соответственно, действующим законодательством определено применение идентификаторов государственного контракта как при заключении контрактов по государственному оборонному заказу, так и при заключении иных государственных контрактов. При этом данная строка заполняется только при наличии сведений. Если такие сведения отсутствуют, то указанная строка не заполняется. Проставление прочерка в этом случае Правилами заполнения счета-фактуры и Правилами заполнения корректировочного счета-фактуры, утв. Постановлением Правительства РФ № 1137 от 26 декабря 2011 г., не предусмотрено (письмо Минфина России № 03-07-09/57870 от 8 сентября 2017 г.).
Кроме того, форма счета-фактуры (в т. ч. корректировочного) должна содержать данную строку независимо от того, обязаны они ее заполнять или нет (письмо Минфина России № 03-07-09/57881 от 8 сентября 2017 г.).
Оформление счетов-фактур по реализации
Счет-фактура, составленный продавцом (исполнителем) при отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг, передаче имущественных прав), помимо общих требований к ее оформлению и заполнению должен:
– содержать обязательные реквизиты, установленные именно для этого вида счетов-фактур п. 5 ст. 169 Налогового кодекса РФ;
– заполняться с учетом ряда особенностей, в частности, для указания:
– даты составления счета-фактуры;
– данных о грузоотправителе и грузополучателе;
– о платежно-расчетном документе;
– о наименовании товара (работы, услуги);
– о количественных характеристиках товара (работы, услуги);
– о стоимости без налога;
– о происхождении импортных товаров.
Только в этом случае покупатель (заказчик) по счету-фактуре сможет принять НДС к вычету.
Подтверждение: п. 2 ст. 169 Налогового кодекса РФ.
Обязательными реквизитами счета-фактуры на реализацию являются:
– порядковый номер и дата составления счета-фактуры;
– наименования, адреса и ИНН продавца (исполнителя) и покупателя (заказчика);
– наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя;
– номер платежно-расчетного документа;
– реквизиты, позволяющие идентифицировать документ об отгрузке товаров (о выполнении работ, об оказании услуг, о передаче имущественных прав);
– порядковый номер записи поставляемых (отгруженных) товаров (выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав);
– единица их измерения (указывается при наличии);
– количество (объем) поставки товаров (выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав) исходя из принятых по счету-фактуре единиц измерения (указывается при наличии);
– цена (тариф) за единицу измерения (указывается при наличии) по договору без учета НДС (в случае применения государственных регулируемых цен (тарифов), включающих в себя НДС, цену (тариф) нужно указать с учетом суммы этого налога);
– сумма акциза по подакцизным товарам;
– ставка НДС;
– сумма НДС, предъявляемая покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав;
– стоимость всего количества поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав с учетом суммы НДС;
– страна происхождения товара;
– реквизиты прослеживаемости для прослеживаемых товаров;
– код вида товара в соответствии с ТН ВЭД ЕАЭС;
– идентификатор государственного контракта, договора (соглашения).
Подтверждение: п. 5 ст. 169 Налогового кодекса РФ, п. 1, 2 Правил заполнения счета-фактуры, утв. Постановлением Правительства РФ № 1137 от 26 декабря 2011 г.
Дата составления счета-фактуры (строка 1)
Проставляется дата выставления счета-фактуры на отгрузку. Выставлять счет-фактуру нужно в течение пяти календарных дней, считая со дня, следующего за днем отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав (п. 3 ст. 168, п. 2 ст. 6.1 Налогового кодекса РФ).
Мнение Минфина России: выставление счета-фактуры непосредственно в день реализации не противоречит нормам налогового законодательства (письма № 03-07-14/74899 от 18 октября 2018 г., № 03-07-14/19170 от 6 апреля 2015 г.).
Иначе говоря, на выставление счета-фактуры дается шесть календарных дней, включая день отгрузки.
При наличии особенностей исполнения договора допускается выставление, в частности, одного счета-фактуры:
– в месяц на отгрузку товаров (оказание услуг) – не позднее 5-го числа месяца, следующего за месяцем отгрузки товаров (оказания услуг), в отраслях с непрерывными долгосрочными поставками или оказанием услуг;
– по товарам, отгруженным в течение пяти календарных дней, с отражением в нем в отдельных позициях каждого вида товара при многократных поставках (в т. ч. ежедневных) в адрес одного покупателя.
Данные о грузоотправителе и грузополучателе (строки 3 и 4)
Строки 3 "Грузоотправитель и его адрес" и 4 "Грузополучатель и его адрес" заполнять нужно, если счет-фактура составляется на отгрузку товаров.
При отгрузке товаров счет-фактура заполняется на основе первого по времени составления первичного документа, то есть на основе уже имеющегося первичного документа, который отражает конкретные факты хозяйственной жизни, подтверждаемые им. Например, если продавец при продаже товаров применяет унифицированную форму товарной накладной по форме № ТОРГ-12 (см. Образец), то для заполнения счета-фактуры (в т. ч. строки 3 "Грузоотправитель и его адрес") возможно указывать данные на основании аналогичного показателя накладной. В этой же форме указываются грузополучатель и его адрес.
В счетах-фактурах на выполненные работы (оказанные услуги, переданные имущественные права) в строках 3 и 4 можно (но не обязательно) ставить прочерки.
В строках 3 и 4 указываются полные или сокращенные наименования грузоотправителя и грузополучателя в соответствии с учредительными документами и их почтовые адреса.
Если продавец и грузоотправитель являются одним и тем же лицом, в строку 3 вносится запись "он же".
Если же покупатель и грузополучатель являются одним и тем же лицом, строку 4 заполнять нужно путем указания полного или сокращенного наименования грузополучателя в соответствии с учредительными документами и его почтового адреса.
При заполнении строк 3 и 4 в составе почтовых адресов грузоотправителя и грузополучателя нужно указывать и почтовый индекс, так как он является составной частью почтового адреса.
Подтверждение: пп. "е", "ж" п. 1 Правил заполнения счета-фактуры, утв. Постановлением Правительства РФ № 1137 от 26 декабря 2011 г., п. 18 Правил, утв. Приказом Минцифры России № 382 от 17 апреля 2023 г., п. 1 ст. 11 Налогового кодекса РФ, письма Минфина России № 03-07-09/46548 от 21 июля 2017 г., № 03-07-РЗ/46026 от 15 сентября 2014 г., № 03-07-09/61 от 13 июня 2012 г.
Если продукция отгружается по месту нахождения обособленного подразделения, то в строке 4 "Грузополучатель и его адрес" нужно указывать наименование и почтовый адрес обособленного подразделения покупателя (письма Минфина России № 03-07-09/25719 от 4 мая 2016 г., № 03-07-09/35 от 13 апреля 2012 г.).
Если договором на поставку товаров предусмотрены особенности, связанные с ежедневной многократной отгрузкой товаров в адрес одного покупателя, можно выставить один счет-фактуру на все отгруженные в течение дня партии товаров. Если товар поставляется ежедневно в разные торговые точки покупателя, в строке 4 счета-фактуры можно указать не адреса всех торговых точек, а юридический адрес покупателя. При этом счет-фактура не будет считаться заполненным с нарушением установленных требований и покупатель сможет по нему принять НДС к вычету.
Подтверждение: п. 2 ст. 169 Налогового кодекса РФ, письмо Минфина России № 03-07-09/44 от 2 мая 2012 г.
Вместе с тем некоторые ошибки и неточности в указании реквизитов грузоотправителя или грузополучателя (наименование, адрес) могут быть квалифицированы как недопустимые и препятствующие вычету сумм налога у покупателя по такому счету-фактуре.
Данные платежно-расчетного документа (строка 5)
В счете-фактуре на отгрузку строку 5 "К платежно-расчетному документу" заполнять нужно, если ранее организация (ИП) получила в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав) авансовые или иные платежи (в т. ч. если по договору в течение месяца, в котором получен аванс, организация непрерывно отгружает продукцию (оказывает услуги) в адрес одного и того же покупателя (заказчика)).
Исключение – получение оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав) с применением безденежной формы расчетов. В этом случае в строке 5 счета-фактуры можно (но не обязательно) ставить прочерк.
В строке 5 отражаются номера и даты составления платежно-расчетного документа или кассового чека. Реквизиты иных документов, в том числе квитанции к приходному кассовому ордеру, в данной строке отражать не следует (письмо Минфина России № 03-04-09/07 от 24 апреля 2006 г. (в части заполнения строки 5 счета-фактуры прежней формы – его выводы верны и сейчас)).
Подтверждение: пп. 4 п. 5 ст. 169 Налогового кодекса РФ, пп. "з" п. 1 Правил заполнения счета-фактуры, утв. Постановлением Правительства РФ № 1137 от 26 декабря 2011 г.
Некоторые особенности заполнения этой строки должны учитывать:
– налоговые агенты, приобретающие товары (работы, услуги) у ряда иностранных лиц;
– налоговые агенты, арендующие государственное (муниципальное) имущество.
Если аванс в счет поставки покупатель перечислял частями (несколькими платежными поручениями), то в строке 5 "К платежно-расчетному документу" счета-фактуры на отгрузку нужно указать реквизиты всех платежных поручений (письмо Минфина России № 03-02-07/1-140 от 28 марта 2007 г.).
Реквизиты документа об отгрузке (строка 5а)
В строке 5а "Документ об отгрузке" счета-фактуры указываются:
– в поле "№ п/п" – порядковые номера записей в графе 1 табличной части счета-фактуры, соответствующие конкретным документам об отгрузке;
– в полях "№" и "от" – номера и даты составления документов об отгрузке товаров (о выполнении работ, об оказании услуг), о передаче имущественных прав, на основании которых выставлен счет-фактура.
Если одновременно нужно указать несколько документов, то в строке указываются их номера и даты через разделительный знак ";" (точка с запятой).
Наименования документов об отгрузке в строке 5а не указываются.
Если строка 1 счета-фактуры связана с товарной накладной № 5 от 1 июля 2023 г., то в строке 5а счета-фактуры указывается "№ п/п 1 № 5 от 01.07.2023".
Если строка 1 счета-фактуры связана с товарной накладной № 5 от 1 июля 2023 г., а строки 2 и 3 – с № 10 от 1 июля 2023 г., то в строке 5а указывается "№ п/п 1 № 5 от 01.07.2023; № п/п 2-3 № 10 от 01.07.2023".
Строка 5а заполняется в том числе посредниками при оформлении счета-фактуры на свое вознаграждение на основании, например, отчета комиссионера (письмо ФНС России № ЗГ-3-3/5573 от 11 августа 2021 г.).
При составлении сводного счета-фактуры по реализации товаров (работ, услуг) физлицам строка 5а может не заполняться (письмо ФНС России № 3-1-11/0122 от 24 августа 2021 г.).
Подтверждение: пп. "з.1" п. 1 Правил заполнения счета-фактуры, утв. Постановлением Правительства РФ № 1137 от 26 декабря 2011 г.
Индивидуальные предприниматели (независимо от того, ведут они бухучет или нет) не освобождены от обязанности составлять первичные документы (ст. 9 Федерального закона № 402-ФЗ от 6 декабря 2011 г., п. 9 Порядка, утв. Приказом Минфина России № 86н, МНС России № БГ-3-04/430 от 13 августа 2002 г.). Поэтому в строке 5а они в общем порядке должны указывать номер и дату первичного учетного документа, подтверждающего реализацию товаров (выполнение работ, оказание услуг).
Подтверждение: письмо ФНС России № ЗГ-3-3/5573 от 11 августа 2021 г.
Как правило, в строке 5а указываются:
– при реализации товаров – товарная накладная;
– при реализации основных средств – акт приемки-передачи основных средств;
– при выполнении работ – акт приемки работ;
– при оказании услуг – акт об оказании услуг (если он составляется по условиям договора), реквизиты договора или графика платежей (если акт на оказание услуг не составляется, например, при аренде или лизинге).
Если вместо счета-фактуры составляется УПД со статусом "1", то в строке 5а используются данные этого УПД, так как он в этом случае также является первичным учетным документом.
В УПД № 23 от 14 октября 2023 г. с одной порядковой записью в строке 5а указывается "№ п/п 1 № 23 от 14.10.2023".
В УПД № 24 от 14 октября 2023 г. с пятью строками порядковых записей указывается "№ п/п 1-5 № 24 от 14.10.2023".
Наименование товара (работ, услуг, имущественного права) (графа 1а)
Помимо общих требований к заполнению этого реквизита следует учитывать следующие особенности при оформлении счета-фактуры по реализации.
Например, в счете-фактуре может быть указано много позиций реализуемых товаров (работ, услуг, имущественных прав). При этом разные категории (например, товары и услуги) обязательно должны быть выделены в самостоятельные позиции. То есть указаны в графе 1а счета-фактуры "Наименование товара (описание выполненных работ, оказанных услуг), имущественного права" отдельно друг от друга (построчным перечислением).
Подтверждение: письма Минфина России № 03-07-09/40 от 5 декабря 2008 г., № 03-07-10/06 от 19 февраля 2007 г.
Код вида товара в соответствии с ТН ВЭД ЕАЭС нужно указывать в графе 1б счета-фактуры при реализации (вывозе) товаров в другую страну ЕАЭС.
Если российский продавец реализует товары покупателю в России (по ставке 20 (10) процентов), указывать в счете-фактуре код вида товаров не требуется независимо от факта отгрузки товаров контрагентам такого покупателя на территорию государств – членов ЕАЭС.
Подтверждение: пп. "а.2" п. 2 Правил заполнения счета-фактуры, утв. Постановлением Правительства РФ № 1137 от 26 декабря 2011 г., письмо Минфина России № 03-07-13/1/77927 от 24 ноября 2017 г.
Количественные характеристики товара (работы, услуги)
При оформлении счета-фактуры на реализацию указываются, в частности:
– единица измерения (код и соответствующее ему условное обозначение (национальное) в соответствии с разд. 1, 2 Общероссийского классификатора единиц измерения ОК 015-94 (МК 002-97) (ОКЕИ)) – в графах 2, 2а "Единица измерения" (для прослеживаемых товаров также в графах 12 и 12а "Количественная единица измерения товара, используемая в целях осуществления прослеживаемости");
– количество (объем) поставляемых (отгруженных) товаров (выполненных работ, оказанных услуг) – в графе 3 "Количество (объем)" исходя из принятых единиц измерения (для прослеживаемых товаров в графе 13 "Количество товара, подлежащего прослеживаемости, в количественной единице измерения товара, используемой в целях осуществления прослеживаемости").
В отношении работ, услуг соответствующие сведения в данных графах заполняются при возможности их указания (например, при оказании услуг с почасовой оплатой).
При отсутствии (невозможности указания) этих показателей (например, при предоставлении оборудования в финансовую аренду (лизинг)) в графах 2, 2а, 3 можно (но необязательно) ставить прочерки. В этом случае графа 4 "Цена (тариф) за единицу измерения" также не заполняется (или в ней ставится прочерк).
Подтверждение: пп. "б" – "г", "м" – "н" п. 2, п. 2.3 Правил заполнения счета-фактуры, утв. Постановлением Правительства РФ № 1137 от 26 декабря 2011 г., письмо Минфина России № 03-07-09/06 от 10 февраля 2012 г.
Стоимость без налога – всего (графа 5)
В графе 5 "Стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав без налога – всего" счета-фактуры нужно указывать стоимость всего количества (объема) поставленных (отгруженных) товаров (выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав)
без НДС.
При заполнении данной графы в случае отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) в счет ранее поступившей 100%-ной предоплаты в рублях по валютному обязательству необходимо указать стоимость товара (без НДС) в рублях исходя из суммы полученного аванса, без перерасчета по курсу ЦБ РФ на дату отгрузки (письмо ФНС России № ЕД-4-3/12813 от 21 июля 2015 г.).
В табличной части формы счета-фактуры предусмотрен показатель итоговой стоимости отгруженных товаров без НДС ("Всего к оплате"). Соответственно, если по одному счету-фактуре отгружается несколько наименований товаров, на пересечении графы 5 и строки данного показателя нужно указывать итог общей стоимости отгруженных товаров без учета НДС.
Иной порядок заполнения графы 5 предусмотрен для следующих случаев:
– реализации имущества, учтенного по стоимости с НДС.
В этом случае в графе 5 счета-фактуры нужно указывать базу по НДС, которая представляет собой разницу между ценой реализуемого имущества, определенной по ст. 105.3 Налогового кодекса РФ с учетом НДС, акцизов (для подакцизных товаров), и стоимостью реализуемого имущества (его остаточной стоимостью с учетом переоценок) (п. 3 ст. 154 Налогового кодекса РФ);
– реализации сельхозпродукции (продуктов ее переработки), закупленной у граждан, не являющихся ИП, по Перечню, утв. Постановлением Правительства РФ № 383 от 16 мая 2001 г., за исключением подакцизных товаров.
В этом случае в графе 5 счета-фактуры нужно указывать базу по НДС, которая представляет собой разницу между ценой, определенной по ст. 105.3 Налогового кодекса РФ с учетом НДС, и ценой приобретения продукции (п. 4 ст. 154 Налогового кодекса РФ);
В этом случае в графе 5 счета-фактуры нужно указывать базу по НДС, которая представляет собой разницу между ценой, определенной по ст. 105.3 Налогового кодекса РФ с учетом НДС, и ценой техники (п. 5.1, 5.2 ст. 154 Налогового кодекса РФ);
– уступки первоначальным кредитором денежного требования, вытекающего из договора реализации товаров (работ, услуг), перехода данного требования к другому лицу на основании закона.
В этом случае в графе 5 счета-фактуры нужно указывать базу по НДС (даже если она равна нулю), которая представляет собой разницу между суммой дохода, полученного первоначальным кредитором при уступке права требования, и размером денежного требования, права по которому уступлены (п. 1 ст. 155 Налогового кодекса РФ, письмо Минфина России № 03-07-11/84894 от 5 ноября 2019 г.);
– последующей уступки (прекращения) денежного требования, приобретенного новым кредитором у третьих лиц.
В этом случае в графе 5 счета-фактуры нужно указывать базу по НДС, которая представляет собой разницу между суммой дохода, полученного при последующей уступке денежного требования (при прекращении денежного требования должником), и суммой расходов на его приобретение (п. 2, 4 ст. 155 Налогового кодекса РФ);
– передачи имущественных прав на жилые дома или жилые помещения (доли в них), гаражи или машино-места.
В этом случае в графе 5 счета-фактуры нужно указывать базу по НДС, которая представляет собой разницу между стоимостью, по которой передаются имущественные права, с учетом НДС и расходами на их приобретение (п. 3 ст. 155 Налогового кодекса РФ).
Подтверждение: пп. "д" п. 2 Правил заполнения счета-фактуры, утв. Постановлением Правительства РФ № 1137 от 26 декабря 2011 г.
Заполнение граф 10, 10а, 11 (при реализации импортных товаров)
В счете-фактуре на реализацию графы 10 "Страна происхождения товара – цифровой код", 10а "Страна происхождения товара – краткое наименование" и 11 "Регистрационный номер таможенной декларации или регистрационный номер партии товаров, подлежащих прослеживаемости" заполнять нужно только в отношении товаров, страной происхождения которых Россия не является.
При совершении операций с прослеживаемыми товарами в этой графе указывается регистрационный номер партии товара, подлежащего прослеживаемости, – РНПТ (с учетом общих требований к заполнению реквизитов прослеживаемости в счете-фактуре).
В графе 11 указывается регистрационный номер декларации на товары (ДТ):
– при реализации ввезенных в Россию товаров, не подлежащих прослеживаемости, если их таможенное декларирование предусмотрено правом ЕАЭС;
– либо по товарам, не подлежащим прослеживаемости, выпущенным в соответствии с таможенной процедурой выпуска для внутреннего потребления при завершении действия таможенной процедуры свободной таможенной зоны на территории ОЭЗ Калининградской области.
Товары, ввезенные из ЕАЭС, в большинстве случаев не декларируются, так как в ЕАЭС действует единая таможенная зона, внутри которой таможенное декларирование и таможенное оформление отменено для большинства случаев (п. 1 ст. 1 Таможенного кодекса ЕАЭС, п. 1 ст. 25 Договора о ЕАЭС от 29 мая 2014 г. (ратифицирован Федеральным законом № 279-ФЗ от 3 октября 2014 г.)).
Регистрационный номер указан в первой строке графы А основного и добавочных листов декларации на товары. Он сформирован в формате XXXXXXXX / ДДММГГ / XXXXXXX (21 цифра: три блока по 8, 6 и 7 цифр соответственно).
Если товары были растаможены на территории другой страны ЕАЭС, а потом ввезены в Россию уже без декларирования (как в единую таможенную зону), то регистрационный номер ДТ может быть короче – в первом блоке (коде таможни) будет меньше цифр.
Не является ошибкой указание вместо регистрационного номера ДТ ее полного номера, формирующегося добавлением в регистрационный номер через разделитель ("/") номера товара в этой декларации, указанного в графе 32 (письмо Минфина России № 03-07-09/2213 от 18 января 2018 г.).
Подтверждение: пп. 30 п. 15, пп. 1 п. 43 Порядка заполнения декларации на товары, утв. Решением Комиссии Таможенного союза № 257 от 20 мая 2010 г.
Если организация (ИП) перепродает импортные товары, то этот номер можно взять из счета-фактуры поставщика (письмо Минфина России № 03-07-09/52531 от 16 августа 2017 г.).
Для особых категорий ввозимых товаров, указанных в ст. 81 Таможенного кодекса ЕАЭС, а также в отношении ввоза товаров уполномоченными экономическими операторами (ст. 430 Таможенного кодекса ЕАЭС) допускается ускоренный выпуск товаров до подачи таможенной декларации при условии представления декларантом определенного пакета документов, в частности, заявления о выпуске товаров для подачи декларации (ст. 120, 437, п. 7 ст. 430 Таможенного кодекса ЕАЭС). В случае реализации российской организацией ввезенных товаров, выпуск которых производится таможней до подачи таможенной декларации (в указанных случаях), в графе 11 счета-фактуры проставляется регистрационный номер заявления о выпуске товаров, в соответствии с которым осуществлен выпуск товаров (Решение Коллегии Евразийской экономической комиссии № 171 от 13 декабря 2017 г., письмо ФНС России № СД-4-3/14384 от 25 июля 2018 г.).
Подтверждение: абз. 2 пп. 15 п. 5 ст. 169 Налогового кодекса РФ, пп. "к" – "л" п. 2 Правил заполнения счета-фактуры, утв. Постановлением Правительства РФ № 1137 от 26 декабря 2011 г.
Цифровой код страны происхождения товара и соответствующее ему краткое наименование указываются в соответствии с Общероссийским классификатором стран мира, утв. Постановлением Госстандарта России № 529-ст от 14 декабря 2001 г. (ОКСМ).
При этом под страной происхождения товаров может пониматься группа стран, либо таможенные союзы стран, либо регион или часть страны, если имеется необходимость их выделения для целей определения страны происхождения товаров (ст. 28-31 Таможенного кодекса ЕАЭС).
Если страной происхождения поставляемых товаров является союз стран, цифровой код и краткое наименование которого отсутствует в ОКСМ, то в графе 10 можно поставить прочерк, а в графе 10а – наименование группы (союза) стран, указанное в таможенной декларации или счете-фактуре поставщика, реализующего импортные товары на территории России.
Например, если товары происходят из Евросоюза, то в графе 10а нужно указывать "ЕС" или "Европейский Союз". Вместе с тем невыполнение указанных требований (в частности, указание в графе 10а "Евросоюз") не является недопустимой ошибкой.
Подтверждение: письма Минфина России № 03-07-09/68 от 19 июля 2012 г., № 03-07-09/06 от 10 февраля 2012 г., ФНС России № ЕД-4-3/14705 от 4 сентября 2012 г.
Оформление счетов-фактур при получении аванса
Счет-фактура, составленный при получении аванса от покупателя (исполнителя), помимо общих требований к его оформлению и заполнению должен:
– содержать обязательные реквизиты, установленные именно для этого вида счетов-фактур (п. 5.1 ст. 169 Налогового кодекса РФ);
– заполняться с учетом ряда особенностей, в частности, при:
– указании даты составления счета-фактуры;
– указании данных о платежно-расчетном документе;
– указании наименования товара (работы, услуги);
– указании данных о ставке и сумме налога;
– проставлении в некоторых строках и графах прочерка или их незаполнении.
Только в этом случае покупатель (заказчик) и продавец (исполнитель) вправе принять по данному счету-фактуре НДС к вычету.
Подтверждение: п. 2 ст. 169 Налогового кодекса РФ.
Счет-фактура, который налогоплательщик выставляет при получении оплаты, частичной оплаты (аванса) в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав), составляется в упрощенном виде. Он должен содержать следующие обязательные реквизиты:
– порядковый номер и дату составления счета-фактуры;
– наименования, адреса и ИНН продавца (исполнителя) и покупателя (заказчика);
– номер платежно-расчетного документа;
– наименование поставляемых товаров (описание работ, услуг, имущественных прав);
– наименование валюты;
– сумму оплаты, частичной оплаты (аванса) в счет предстоящих поставок;
– ставку НДС;
– сумму НДС, предъявляемую покупателю;
– идентификатор государственного контракта, договора (соглашения) (при наличии).
Подтверждение: п. 5.1 ст. 169 Налогового кодекса РФ.
В счете-фактуры на аванс заполнять нужно все строки и графы, за исключением тех, для которых данные для заполнения отсутствуют (так как еще не было отгрузки товаров, выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных). В этом случае в них можно ставится прочерк.
В связи с отсутствием данных прочерк может ставиться (либо реквизит не заполняется), в частности:
– в строках 3 "Грузоотправитель и его адрес" и 4 "Грузополучатель и его адрес";
– в строке 5 "К платежно-расчетному документу", если аванс получен в безденежной форме;
– в строке 5а "Документ об отгрузке";
– в графах 2-6, 10-13 (14) табличной части счета-фактуры.
При составлении организацией счета-фактуры в электронном виде показатели, которые не заполняются или в которых проставляются прочерки, не формируются.
Подтверждение: п. 1-2, 4, 8 Правил заполнения счета-фактуры, утв. Постановлением Правительства РФ № 1137 от 26 декабря 2011 г.
Дата выписки счета-фактуры (строка 1)
Проставляется дата выставления счета-фактуры на аванс. Выставлять нужно в течение пяти календарных дней, считая со дня, следующего за днем получения суммы аванса (например, дата банковской выписки). Иначе говоря, на выставление счета-фактуры дается шесть календарных дней, включая день получения аванса.
Подтверждение: п. 3 ст. 168, п. 2 ст. 6.1 Налогового кодекса РФ, пп. "а" п. 1 Правил заполнения счета-фактуры, утв. Постановлением Правительства РФ № 1137 от 26 декабря 2011 г.
Данные платежно-расчетного документа (строка 5)
Строка 5 "К платежно-расчетному документу" в счете-фактуре на аванс предназначена для отражения реквизитов (номера и даты составления):
– платежно-расчетного документа;
– или кассового чека.
Исключение: при получении оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав) в безденежной форме расчетов в строке 5 счета-фактуры может ставиться прочерк.
Подтверждение: пп. 4 п. 5, пп. 3 п. 5.1 ст. 169 Налогового кодекса РФ, пп. "з" п. 1 Правил заполнения счета-фактуры, утв. Постановлением Правительства РФ № 1137 от 26 декабря 2011 г.
Если в один день предоплата поступила несколькими платежами, то по строке 5 нужно привести реквизиты каждого из таких документов (письмо Минфина России № 03-02-07/1-140 от 28 марта 2007 г. (в части заполнения строки 5 счета-фактуры прежней формы) – его выводы верны и сейчас).
Аналогичные правила действуют и при оформлении строки 5 счета-фактуры при непрерывной поставке продукции (услуг) (например, при поставках электроэнергии, оказании услуг связи) в отношении одного и того же покупателя.
Некоторые особенности заполнения этой строки должны учитывать:
– налоговые агенты, приобретающие товары (работы, услуги) у ряда иностранных лиц;
– налоговые агенты, арендующие государственное (муниципальное) имущество.
Наименование товара (работ, услуг, имущественного права) (графа 1а)
В зависимости от условий и содержания договора при заполнении в счете-фактуре на аванс графы 1а "Наименование товара (описание выполненных работ, оказанных услуг), имущественного права" могут возникнуть некоторые особенности.
1. В графе 1а можно указывать обобщенное наименование товаров (группы товаров), например, если в соответствии с договором аванс получен не за конкретные товары, а под их ассортимент (например, бытовая химия, хлебобулочные изделия), а конкретная спецификация или заявка составляется уже после оплаты.
2. Если заключается договор, по которому одновременно с поставкой товаров выполняются работы, оказываются услуги, в графе 1а необходимо указать наименование товаров и описание работ (услуг). Например, когда помимо реализации оборудования организация также оказывает услуги по его доставке и установке.
3. Если предоплата получена в счет отгрузки товаров (оказания услуг), которые облагаются по ставкам как 10 процентов, так и 20 процентов, в графе 1а следует указать:
– либо отдельные позиции товаров (услуг) (при этом в графе 7 "Налоговая ставка" нужно отразить соответствующие данным товарам (услугам) ставки НДС (10/110 или 20/120 процентов) – если в соответствии с договором аванс получен за конкретные товары (работы, услуги);
– либо обобщенное название товаров (услуг) (при этом в графе 7 нужно отразить ставку НДС 20/120 процентов) – если в соответствии с договором аванс получен не за конкретные товары (работы, услуги), а под их ассортимент.
Аналогично следует поступить, если на момент получения предоплаты неизвестно, какое количество и стоимость товаров (работ, услуг), подлежащих отгрузке (выполнению, оказанию) в счет аванса, будет облагаться налогом, а какое – нет.
4. При получении аванса по договорам, которые предусматривают различные сроки поставки товаров (выполнения работ, оказания услуг), в графе 1а выделять полученную предоплату в отдельные позиции не нужно.
5. Помимо наименования товаров (описания работ, услуг), имущественных прав, в графе 1а следует указать реквизиты договора, в счет исполнения которого был получен аванс.
Подтверждение: п. 4 ст. 164 Налогового кодекса РФ, письма Минфина России № 03-07-09/73118 от 9 сентября 2021 г., № 03-07-09/22 от 26 июля 2011 г., № 03-07-15/39 от 6 марта 2009 г.
Сведения о ставке и сумме налога (графы 7 и 8)
В графе 7 "Налоговая ставка" счета-фактуры на аванс нужно указать расчетную ставку НДС:
– 20/120 – если реализация товаров (выполнение работ, оказание услуг), в счет которой получен аванс, облагается НДС по ставке 20 процентов;
– 10/110 – если реализация товаров, в счет которой получен аванс, облагается НДС по ставке 10 процентов.
Запись "без НДС" делается по операциям налогоплательщиков НДС, освобожденных от обязанностей по этому налогу по ст. 145 Налогового кодекса РФ.
Подтверждение: п. 4 ст. 164, п. 5 ст. 168 Налогового кодекса РФ, пп. "ж" п. 2 Правил заполнения счета-фактуры, утв. Постановлением Правительства РФ № 1137 от 26 декабря 2011 г.
В графе 8 указывается сумма НДС, рассчитанная исходя из расчетной ставки, которая отражена в графе 7 "Налоговая ставка" (п. 4 ст. 164 Налогового кодекса РФ, пп. "з" п. 2 Правил заполнения счета-фактуры, утв. Постановлением Правительства РФ № 1137 от 26 декабря 2011 г.).
Оформление корректировочных счетов-фактур
Корректировочный счет-фактура, помимо общих требований к его оформлению и заполнению, должен:
– содержать обязательные реквизиты, установленные именно для этого вида счетов-фактур п. 5.2 ст. 169 Налогового кодекса РФ;
– заполняться с учетом ряда особенностей, в частности, для указания:
– даты составления корректировочного счета-фактуры;
– реквизитов корректируемого счета-фактуры;
– показателей количества (объема), цены (тарифа);
– итоговых сумм.
Только в этом случае на основании указанного документа можно применять вычет по НДС:
– покупателю (заказчику) по полученному корректировочному счету-фактуре (при увеличении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав);
– продавцу (исполнителю) по выставленному корректировочному счету-фактуре (при уменьшении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав).
Подтверждение: п. 2, 8 ст. 169 Налогового кодекса РФ.
Налогоплательщик вправе составить единый корректировочный счет-фактуру на изменение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав), указанных в двух и более первичных счетах-фактурах, составленных продавцом (абз. 2 пп. 13 п. 5.2 ст. 169 Налогового кодекса РФ). А также заменить корректировочный счет-фактуру составлением универсального корректировочного документа (УКД).
Корректировочный счет-фактура, который продавец (исполнитель) выставляет при изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав), должен содержать следующие обязательные реквизиты:
– наименование "Корректировочный счет-фактура", порядковый номер и дату его составления;
– порядковый номер и дату составления счета-фактуры, по которому изменяется стоимость отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав);
– наименования, адреса и ИНН продавца (исполнителя) и покупателя (переносятся из корректируемого счета-фактуры);
– порядковый номер записи поставляемых (отгружаемых) товаров (выполняемых работ, оказываемых услуг, передаваемых имущественных прав) (он должен соответствовать номеру записи из корректируемого счета-фактуры);
– наименования товаров (описание выполненных работ, оказанных услуг, имущественных прав) и единицу измерения (при возможности ее указания), по которым изменяется цена (тариф) и (или) количество (объем) (переносится из корректируемого счета-фактуры);
– количество (объем) товаров (работ, услуг, имущественных прав) по счету-фактуре исходя из принятых по нему единиц измерения (при возможности их указания) до и после изменения их количества (объема);
– наименование валюты (переносится из корректируемого счета-фактуры);
– цену (тариф) за единицу измерения (при возможности ее указания) до и после ее изменения цены (без учета налога, а при применении государственных регулируемых цен (тарифов), включающих в себя налог, – с учетом суммы налога);
– стоимость всего количества товаров (работ, услуг, имущественных прав) по счету-фактуре без налога до и после ее изменения;
– сумму акциза по подакцизным товарам;
– ставку НДС (переносится из корректируемого счета-фактуры);
– сумму НДС до и после изменения стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав);
– стоимость всего количества товаров (работ, услуг, имущественных прав) по счету-фактуре с учетом суммы НДС до и после ее изменения;
– разницу между показателями счета-фактуры, по которому изменяется стоимость отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав), и показателями, исчисленными после изменения этой стоимости. При их изменении в сторону уменьшения разница указывается со знаком минус;
– код вида товара в соответствии с ТН ВЭД ЕАЭС (заполняется аналогично такому же реквизиту счета-фактуры на реализацию);
– идентификатор государственного контракта, договора (соглашения) (при наличии);
– страну происхождения товара (переносится из корректируемого счета-фактуры);
– регистрационный номер декларации на товары или РНПТ (переносится из корректируемого счета-фактуры);
– количественную единицу измерения товара, используемую в целях прослеживаемости по ОКЕИ (переносится из корректируемого счета-фактуры);
– количество товара, подлежащего прослеживаемости, в количественной единице измерения товара, используемой в целях прослеживаемости;
– стоимость товара, подлежащего прослеживаемости (графа 14 "Стоимость товара, подлежащего прослеживаемости, без налога") (см. об особенностях отражения этого реквизита сейчас).
В корректировочном счете-фактуре строка "К платежно-расчетному документу" отсутствует.
Подтверждение: п. 5.2 ст. 169 Налогового кодекса РФ, п. 1, 2 Правил заполнения корректировочного счета-фактуры, утв. Постановлением Правительства РФ № 1137 от 26 декабря 2011 г.
Дата составления счета-фактуры (строка 1)
В строке 1 проставляется дата выставления корректировочного счета-фактуры. Выставлять его нужно в течение пяти календарных дней со дня:
– составления договора, соглашения, иного первичного документа, подтверждающего согласие (факт уведомления) покупателя на изменение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав.
В частности, в качестве таких документов могут выступать:
– товарная накладная или акт об установлении расхождения по количеству и качеству при приемке товарно-материальных ценностей (ТМЦ), оформленные надлежащим образом (письмо Минфина России № 03-07-09/48 от 12 мая 2012 г.);
– решение суда (письмо Минфина России № 03-07-09/72157 от 5 декабря 2016 г.);
– получения документа, подтверждающего согласие покупателя на изменение стоимости, по почте. В этом случае определить дату получения документа можно по конверту с проставленным на нем штемпелем почтового отделения (письмо Минфина России № 03-07-09/168 от 29 декабря 2012 г.).
При этом день составления указанных документов (получения согласия) не включается в пятидневный срок, отведенный для выставления корректировочного счета-фактуры. То есть пятидневный срок нужно отсчитывать со дня, следующего за днем составления документов, подтверждающих согласие (факт уведомления, получения согласия) покупателя на изменения.
Подтверждение: п. 3 ст. 168, п. 2 ст. 6.1 Налогового кодекса РФ.
Реквизиты корректируемого счета-фактуры (строка 1б)
В строке 1б нужно указать номер и дату счета-фактуры, к которому составляется корректировочный счет-фактура (пп. "в" п. 1 Правил заполнения корректировочного счета-фактуры, утв. Постановлением Правительства РФ № 1137 от 26 декабря 2011 г.).
При заполнении данной строки необходимо учитывать следующее:
– если к счету-фактуре ранее составлялся корректировочный по одним товарам (работам, услугам), то при изменении стоимости (уточнении количества, объема) других товаров (работ, услуг), по которым корректировочный счет-фактура ранее не составлялся, оформляется новый второй корректировочный счет-фактура. При этом в строке 1б второго корректировочного счета-фактуры необходимо указывать номер и дату исходного счета-фактуры.
Подтверждение: письмо Минфина России № 03-07-11/7830 от 7 февраля 2020 г.;
– при повторном (неоднократном) изменении стоимости одних и тех же отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе в случае изменения цены (тарифа) и (или) уточнения количества (объема) поставленных (отгруженных) товаров (выполненных работ, оказанных услуг), в строке 1б нового корректировочного счета-фактуры должны быть указаны номер и дата предыдущего корректировочного счета-фактуры (письма Минфина России № 03-07-09/51930 от 12 июля 2019 г., № 03-07-09/52398 от 16 августа 2017 г., № 03-07-09/30177 от 26 мая 2015 г.).
Указание продавцом в новом корректировочном счете-фактуре номера и даты исходного счета-фактуры (исходных счетов-фактур) является допустимым (в т. ч. не препятствует покупателю получить вычет входного налога) (п. 5.2 ст. 169 Налогового кодекса РФ, письмо ФНС России № ЕД-4-3/20872 от 10 декабря 2012 г.).
Показатели количества (объема), цены (тарифа) и стоимости
Количество (объем) товаров (работ, услуг, имущественных прав) по счету-фактуре исходя из принятых по нему единиц измерения (при возможности их указания) до и после изменения их количества (объема) указывается в графе 3.
Цену (тариф) за единицу измерения (при возможности ее указания) до и после ее изменения цены – в графе 4. Цена указывается в общем случае без учета налога. Если применяются государственные регулируемые цены (тарифы), включающие в себя налог, – с учетом суммы налога.
Стоимость товаров (работ, услуг, имущественных прав) без НДС до и после изменения цены (тарифа) и (или) количества (объема) – в графе 5.
Показатели до изменения количества или объема (графа 3 строка А), цены или тарифа (графа 4 строка А), стоимости (графа 5 строка А) переносятся из корректируемого счета-фактуры.
Скорректированные показатели указываются в строке Б (по графам 3, 4, 5 соответственно).
Если количество (объем) в корректировочном счете-фактуре не изменяется, то в показатель после изменения (графа 3 строка Б) дублируются данные по количеству (объему) из корректируемого счета-фактуры (т.е. графа 3 строка А равна графе 3 строке Б).
Аналогичным образом заполняются данные по количеству (объему) прослеживаемых товаров (графа 13 строки А и Б).
Если в корректировочном счете-фактуре не изменяется цена (тариф), то в показатель после изменения (графа 4 строка Б) дублируются данные о цене (тарифе) из корректируемого счета-фактуры (т.е. графа 4 строка А равна графе 4 строке Б).
В корректировочном счете-фактуре также нужно отразить разницу между стоимостью товаров (работ, услуг) без НДС до и после изменения цены (тарифа) и (или) количества (объема) – разность показателей из строк А и Б графы 5. Для этого:
– в графе 5 в строке В – указать увеличение стоимости. Отрицательная сумма указывается с положительным значением;
– либо в графе 5 в строке Г – указать уменьшение стоимости. Положительная сумма указывается как есть.
Если одновременно меняются количество и цена товаров (работ, услуг, имущественных прав), то можно выставить один корректировочный счет-фактуру. В нем в графе 5 отражается итоговое изменение стоимости.
Подтверждение: пп. "в" – "к", "ю" – "я" п. 2 Правил заполнения корректировочного счета-фактуры, утв. Постановлением Правительства РФ № 1137 от 26 декабря 2011 г., информация ФНС России от 26 июля 2024 г.
При заполнении корректировочного счета-фактуры нельзя складывать (вычитать) между собой показатели, указанные в строках "Всего увеличение (сумма строк В)" и "Всего уменьшение (сумма строк Г)" – например, в случае изменения стоимости одних позиций отгруженных товаров в сторону увеличения, а других – в сторону уменьшения (аналогичное правило можно раcпространить на прослеживаемые товары и новый реквизит при изменении их стоимости) (п. 1.3 письма ФНС России № ЕД-4-3/4143 от 12 марта 2012 г.).
Нюансы заполнения счетов-фактур по некоторым операциям
Особенности в заполнении отдельных реквизитов счета-фактуры предусмотрены в следующих случаях:
– при оформлении сводного счета-фактуры, который заказчик (заказчик-застройщик) передает инвестору;
– при безвозмездной передаче товаров (в т. ч. неопределенному кругу лиц);
– при реализации имущества, которое было учтено по стоимости с учетом налога, а также при реализации некоторой техники, приобретенной ранее у граждан, и при реализации сельхозпродукции и продуктов ее переработки, закупленных у населения;
– когда по поручению заказчика посредник от своего имени приобретает товары (работы, услуги) для заказчика (в частности, в отношении возможности оформления сводного счета-фактуры при приобретении товаров (работ, услуг) у двух и более продавцов (исполнителей));
– когда комитент (принципал) оформляет счет-фактуру при получении аванса и счет-фактуру при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг) через посредника, который действует от своего имени (в частности, в отношении возможности оформления сводного счета-фактуры при реализации товаров, выполнении работ либо оказании услуг (получении аванса) двум и более покупателям).