Вправе ли плательщик учитывать расходы на приобретение (создание) основных средств (нематериальных активов)?

Вправе учитывать при соблюдении определенных условий плательщик с объектом налогообложения в виде разницы между доходами и расходами.

Порядок учета расходов при расчете единого налога при УСН зависит от применяемого организацией (индивидуальным предпринимателем) объекта налогообложения: доходы или разница между доходами и расходами.

Организации (индивидуальные предприниматели) с объектом налогообложения в виде доходов по общему правилу расходы при расчете единого налога не учитывают (п. 1 ст. 346.18 Налогового кодекса РФ).

Организации (индивидуальные предприниматели) с объектом налогообложения в виде разницы между доходами и расходами при расчете единого налога при УСН вправе учитывать расходы, поименованные в п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ, в том числе расходы на приобретение (создание) основных средств (нематериальных активов) (пп. 1, 2 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ).

Исключение – приобретение (создание) основных средств и нематериальных активов до момента внесения в ЕГРЮЛ (ЕГРИП) сведений о создании организации (индивидуального предпринимателя). Учитывать данные затраты организация (индивидуальный предприниматель) на УСН не вправе.
Подтверждение: письмо Минфина России № 03-11-11/65754 от 19 декабря 2014 г.

Основными средствами (нематериальными активами) при УСН являются те основные средства (нематериальные активы), которые в соответствии с гл. 25 Налогового кодекса РФ признаются амортизируемым имуществом (п. 4 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ). Основные средства (нематериальные активы), предназначенные для передачи во временное пользование (в аренду), не являются исключением из данного правила, так как предназначены для использования в деятельности налогоплательщика (письма Минфина России № 03-11-06/2/181 от 2 декабря 2010 г., № 03-11-04/2/2 от 10 января 2007 г.).

Возможность и порядок учета расходов на приобретение (создание) основных средств (нематериальных активов) зависит от:
– способа их получения – приобретение, сооружение, безвозмездное поступление;
– выполнения всех необходимых условий признания подобных расходов;
– периода их приобретения (создания) – до или после перехода на УСН.

Расходы на другое имущество и имущественные права, не признаваемые амортизируемыми, могут быть учтены по иным основаниям. В частности, могут быть учтены расходы на приобретение недвижимого имущества, предназначенного для перепродажи, инструментов (инвентаря, хозяйственных принадлежностей).

Кроме того, помимо расходов на приобретение (создание) при выполнении определенных условий налогоплательщик вправе учитывать затраты на достройку (дооборудование, реконструкцию, модернизацию, техническое перевооружение) основных средств в период применения спецрежима.

Учет в зависимости от способа их получения

Основные средства (нематериальные активы) могут поступать в организацию (индивидуальному предпринимателю) различными способами: приобретение за плату, по договору мены, безвозмездно, в результате реорганизации. При этом возможность учета их стоимости зависит прежде всего от того, несла ли организация (индивидуальный предприниматель) расходы на их получение.

В частности, из-за отсутствия фактических затрат нельзя учитывать в составе расходов:
– стоимость основных средств (нематериальных активов), полученных безвозмездно;
– стоимость основных средств (нематериальных активов), полученных в качестве вклада в уставный капитал.
Подтверждение: письма Минфина России № 03-11-06/2/3022 от 8 февраля 2013 г., № 03-11-06/2/14 от 3 февраля 2010 г., № 03-11-06/2/09 от 29 января 2010 г.

В то же время на основные средства (нематериальные активы), полученные по договору мены, распространяются правила о купле-продаже (ч. 2 ст. 567 Гражданского кодекса РФ). Поэтому расходы, понесенные по договору мены при приобретении основных средств (нематериальных активов), организация вправе учесть при выполнении всех остальных условий.

Подтверждение: пп. 1 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ.

Условия признания расходов

Расходы на приобретение (создание) основных средств и нематериальных активов учитываются при одновременном соблюдении следующих условий:
– ввод основного средства в эксплуатацию (принятие нематериального актива к бухучету);
– подача документов на государственную регистрацию (для недвижимого имущества, права на которое требуют государственной регистрации);
– оплата (частичная оплата) основного средства (нематериального актива). При частичной оплате расходы признаются в размере оплаченных сумм.

Расходы следует признавать начиная с отчетного (налогового) периода, в котором произошло последнее по времени из этих событий.

Кроме того, такие расходы (а также их оплата) должны быть документально подтверждены, например:
– гражданско-правовыми договорами (купли-продажи, мены, подряда и т.д.);
– первичными учетными документами, подтверждающими приобретение (создание) объектов основных средств (нематериальных активов);
– платежными документами (например, платежным поручением, выпиской банка (если продавцом является организация), распиской продавца в получении денег (если продавцом является гражданин)).

Порядок признания расходов по приобретению, созданию основных средств и нематериальных активов (правила формирования стоимости, момент признания и сумма признаваемых расходов) зависит от периода приобретения (создания) основного средства, нематериального актива.

Подтверждение: п. 2, 3 ст. 346.16, пп. 4 п. 2 ст. 346.17, п. 1 ст. 252 Налогового кодекса РФ, письмо Минфина России № 03-11-06/2/53652 от 9 декабря 2013 г.

Период поступления

Расходы в виде стоимости основных средств и нематериальных активов, приобретенных до и во время применения УСН, учитываются при расчете единого налога по-разному.

Период их приобретения определяется:
– для основных средств – по дате ввода в эксплуатацию основных средств (подачи документов на государственную регистрацию права на недвижимое имущество);
– для нематериальных активов – по дате их принятия на учет.

Приобретенными до перехода считаются объекты, которые приобретены (созданы) и введены в эксплуатацию (приняты к учету). Период их полной или частичной оплаты (до или после перехода на УСН) роли не играет.

В то же время приобретенными (созданными) после перехода являются объекты, приобретенные (созданные) до перехода, но введенные в эксплуатацию после такого перехода. Факт их полной или частичной оплаты до перехода на УСН также в данном случае не важен.

При этом расходы на приобретение (создание) недвижимого имущества, права на которое подлежат государственной регистрации, необходимо учитывать с момента подачи документов на регистрацию в размере уплаченных сумм. Соответственно, такие основные средства признаются приобретенными (созданными) в период применения спецрежима, если правоустанавливающие документы на них переданы на государственную регистрацию после перехода организации на уплату единого налога при УСН.

Подтверждение: пп. 4 п. 2 ст. 346.17, п. 3 ст. 346.16, п. 2.1 ст. 346.25 Налогового кодекса РФ, письма Минфина России № 03-11-06/2/154 от 6 октября 2010 г., № 03-11-05/142 от 6 июня 2008 г.

Также организация (индивидуальный предприниматель), менявшая объект налогообложения, при применении УСН:
– вправе в ряде случаев учитывать расходы на приобретение (создание) основных средств и нематериальных активов, если они поступили в период применения УСН до смены объекта налогообложения на разницу между доходами и расходами;
– не вправе учитывать расходы на приобретение (создание) основных средств и нематериальных активов, если они поступили до перехода на спецрежим с объектом налогообложения в виде доходов даже после перехода на объект налогообложения в виде разницы между доходами, уменьшенными на расходы.

Другие вопросы по теме