По какой форме, в какие сроки, какими способами и куда представлять расчет по форме 6-НДФЛ?

Представлять нужно ежеквартально в ИФНС по месту регистрации по форме, в сроки и способами, которые утверждены законодательством РФ. Заполнять расчет следует в соответствии с Порядком, утв. Приказом ФНС России № ЕД-7-11/649 от 19 сентября 2023 г.

Внимание! Пользователи АУСН не представляют расчет 6-НДФЛ. Такие работодатели (наниматели) в качестве налоговых агентов действуют в особом порядке (ст. 17 Федерального закона № 17-ФЗ от 25 февраля 2022 г.).

Форма отчета

Форма расчета 6-НДФЛ (см. Образец), порядок его заполнения, а также формат утверждены Приказом ФНС России № ЕД-7-11/649 от 19 сентября 2023 г. (в редакции Приказа ФНС России № ЕД-7-11/1 от 9 января 2024 г.). В данном виде форма применяется начиная с отчета за I квартал 2024 года.

Форма в действующей редакции применяется и в 2025 году, то есть в том числе в отношении доходов, выплаченных в этом же налоговом периоде. Ее структура и содержание адаптированы под изменения, которые действуют с 2025 года (например, при выплате доходов, облагаемых по разным прогрессивным ставкам).

Проверить правильность составления расчета, наличие неточностей и ошибок можно с помощью контрольных соотношений, приведенных в письме ФНС России № БС-4-11/15922 от 20 декабря 2023 г.

Обратите внимание: данные КС были разработаны к ранее рекомендованному бланку 6-НДФЛ. Но поскольку действующая форма 6-НДФЛ практически не отличается от рекомендованного прежде бланка, то ФНС России письмом № БС-4-11/2234 от 28 февраля 2024 г. довела до нижестоящих ИФНС информацию о применении указанной методики с учетом ряда уточнений. Однако один из показателей КС (1.14 – применяется при проверке строки 140 раздела 2 расчета) впоследствии был скорректирован (письмо ФНС России № БС-4-11/4009 от 5 апреля 2024 г.).

Междокументарных контрольных соотношений между 6-НДФЛ и РСВ нет (ранее действовавшее КС 3.1 было отменено еще в начале 2023 года). Порядок признания доходов в целях НДФЛ и страховых взносов различается, и базы для их расчета обоснованно могут не совпадать. Поэтому ИФНС не вправе направлять требования по уже не действующему КС (письмо ФНС России № БС-4-11/4421 от 15 апреля 2024 г.).

В состав годового расчета 6-НДФЛ включается также справка, в которой содержатся сведения о доходах физлиц и суммах налога, рассчитанных и удержанных, а также сведения о невозможности удержать налог и сумме неудержанного налога (п. 2 ст. 230 Налогового кодекса РФ, п. 18 Порядка, утв. Приказом ФНС России № ЕД-7-11/649 от 19 сентября 2023 г.). Справка оформляется в отношении каждого физлица (раньше эти сведения представлялись по форме 2-НДФЛ). Особенности заполнения данных справок рассмотрены в отдельном материале.

Кто представляет и в отношении кого?

Расчет представляют налоговые агенты в целом по всем физическим лицам (в т. ч. исполнителям по ГПД) – получателям облагаемого дохода за период, охваченный отчетом (п. 2 ст. 230 Налогового кодекса РФ).

Если организация (ИП) не производит выплату доходов гражданам (в т. ч. в случае, когда она не ведет деятельность), то представление расчета (так называемого "нулевого" расчета) не требуется. В то же время, если налоговый агент решит представить такой расчет, налоговая инспекция обязана принять его в установленном порядке (письмо ФНС России № БС-4-21/22277 от 16 ноября 2018 г. – его выводы применимы в отношении действующей формы расчета).

Куда представлять?

Представлять расчет нужно в ИФНС:
– для налогового агента – ИП – по месту его жительства;
– для налогового агента – организации – по своему месту нахождения.
При этом имеются особенности подачи расчета в отношении организаций, имеющих обособленные подразделения (ОП) и ИП на ПСН (подробно об этом и о других важных вопросах, связанных с представлением расчета, см. отдельный материал).
Подтверждение: п. 2 ст. 230 Налогового кодекса РФ.

Способы представления

Представлять 6-НДФЛ нужно:

– в электронном виде (по ТКС или через личный кабинет) с заверением усиленной квалифицированной электронной подписью – если в налоговом периоде (календарном году) доход от налогового агента получили более 10 человек;

– на бумаге (через представителя страхователя: законного или уполномоченного, по почте) только в виде машиноориентированной формы либо в электронном виде с заверением усиленной квалифицированной электронной подписью – если в налоговом периоде (календарном году) доход от налогового агента получили 10 и менее человек.

Данные способы представления расчета действуют в том числе при наличии обособленных подразделений у организации (налогового агента). Например, если численность персонала, получившего доход от налогового агента, более 10 человек, то независимо от количества выплат, произведенных гражданам обособленным подразделением, расчет должен быть сдан в электронной форме за каждое обособленное подразделение.

Подтверждение: п. 2 ст. 230 Налогового кодекса РФ.

Срок представления

В общем случае срок представления расчета такой:

– за I квартал, полугодие, девять месяцев – не позднее 25-го числа месяца, следующего за соответствующим периодом (например, за I квартал 2025 года – не позднее 25 апреля, за девять месяцев 2025 года – не позднее 27 октября (с учетом переноса из-за попадания крайнего срока на выходной));

– за год – не позднее 25 февраля следующего года (например, за 2025 год – не позднее 25 февраля 2026 года).

Если срок представления приходится на выходной (нерабочий, праздничный) день, то днем окончания срока считается ближайший следующий за ним рабочий день.

Подтверждение: п. 7 ст. 6.1, п. 2 ст. 230 Налогового кодекса РФ.

Указанный срок распространяется на всех налоговых агентов.

Вместе с тем расчет представляется в особые сроки:
– при ликвидации организации (прекращении деятельности в качестве ИП);
– в случае реорганизации (не в форме ликвидации) организации – налогового агента.

Ситуации с налоговым агентом в течение налогового периода	Пояснения по сроку представления с учетом особенностей заполнения расчета
Ликвидация организации (прекращение деятельности в качестве ИП)	Такими налоговыми агентами форма 6-НДФЛ должна быть представлена в общий срок за последний налоговый период – от начала года (либо со дня создания организации, регистрации гражданина в качестве ИП в текущем году) до момента ликвидации (прекращения деятельности), то есть до внесения записи об этом в ЕГРЮЛ (ЕГРИП) (включительно). В поле "Отчетный период (код)" проставляется код из приложения № 1 к Порядку из приложения № 2 к Приказу ФНС России № ЕД-7-11/649 от 19 сентября 2023 г., соответствующий данному периоду времени. Например, при ликвидации (реорганизации) организации в феврале 2025 года в данном поле проставляется код "51" (I квартал при реорганизации (ликвидации) организации), а при утрате статуса ИП в этом месяце – код "83" (I квартал при снятии с учета в качестве ИП (главы КФХ)). Подтверждение: п. 3.5 ст. 55 Налогового кодекса РФ, пп. 3 п. 21 Порядка, утв. Приказом ФНС России № ЕД-7-11/649 от 19 сентября 2023 г., письмо Минфина России № БС-3-11/1355 от 30 марта 2016 г. (с учетом действующего законодательства)
Реорганизация (не в форме ликвидации) организации – налогового агента	Расчет подает правопреемник реорганизованной организации, если реорганизованная (реорганизуемая) организация (независимо от формы реорганизации) до момента завершения реорганизации эту обязанность сама не исполнила. В этом случае правопреемник представляет форму 6-НДФЛ по месту своего учета по итогам последнего периода за правопредшественника в общий срок. Например, реорганизация организации путем присоединения произошла в I квартале 2025 года. Расчет за данный налоговый период представляется правопреемником не позднее 25 апреля 2025 года с отражением данных за I квартал 2025 года по присоединенному лицу (т.е. до реорганизации). Код отчетного периода для реорганизации и ликвидации единый. Поэтому в поле "Отчетный период (код)" расчета правопреемником указывается тот же код, что и при ликвидации, – "51". При наличии нескольких правопреемников обязанность по представлению расчета определяется на основании передаточного акта или разделительного баланса. Подтверждение: п. 3 ст. 50, п. 3.5 ст. 55, п. 5 ст. 230 Налогового кодекса РФ, письма ФНС России № БС-4-11/20731 от 27 ноября 2015 г., УФНС России по г. Москве № 13-11/001299 от 10 января 2018 г. (с учетом действующего законодательства)

Состав отчета

Действующая форма 6-НДФЛ включает в себя, в частности:
– титульный лист;
– раздел 1 "Сведения об обязательствах налогового агента";
– раздел 2 "Расчет исчисленных и удержанных сумм налога на доходы физических лиц".
Подтверждение: п. 1 Порядка, утв. Приказом ФНС России № ЕД-7-11/649 от 19 сентября 2023 г.

Расчет 6-НДФЛ заполняется на основании данных, содержащихся в регистрах налогового учета (п. 3 Порядка, утв. Приказом ФНС России № ЕД-7-11/649 от 19 сентября 2023 г.).

В расчете (а именно в разделе 1) подлежат отражению за I квартал удержанные суммы налога в период с 1 января по 31 марта включительно, за полугодие – в период с 1 января по 30 июня включительно, за девять месяцев – в период с 1 января по 30 сентября включительно (п. 4, 25 Порядка, утв. Приказом ФНС России № ЕД-7-11/649 от 19 сентября 2023 г.).

В расчете обязательны к заполнению реквизиты и суммовые показатели. При отсутствии значения по суммовым показателям указывается ноль ("0") (п. 12 Порядка, утв. Приказом ФНС России № ЕД-7-11/649 от 19 сентября 2023 г.).

Основные положения о заполнении титульного листа и разделов формы 6-НДФЛ представлены в таблице.

Особенность: доходы, которые полностью не облагаются НДФЛ в соответствии со ст. 217 Налогового кодекса РФ, в расчете 6-НДФЛ не отражаются (письмо ФНС России № БС-4-11/4901 от 23 марта 2016 г.).
Это справедливо и при перечислении резиденту иностранного государства средств, в отношении которых нормами международных договоров предусмотрено освобождение от налогообложения в России (отражение таких необлагаемых доходов в форме 6-НДФЛ не требуется) (письмо ФНС России № БС-4-11/6417 от 13 апреля 2016 г.).
При отражении доходов, облагаемых частично, следует учитывать нюансы.

При этом порядок заполнения расчета прямо не предписывает формировать и представлять расчет при отсутствии доходов, по которым возникают обязанности налогового агента (в т. ч. в случае начисления (выплаты) только полностью не облагаемых доходов). Соответственно, если организация (ИП) не производит выплату доходов гражданам (в т. ч. в случае, когда она не ведет деятельность), то представление расчета (формы 6-НДФЛ и справок) не требуется (письмо ФНС России № БС-4-21/22277 от 16 ноября 2018 г. – его выводы применимы в отношении действующей формы расчета).

Особые правила заполнения

Особенности заполнения расчета следует учитывать в отношении доходов:
– облагаемых частично;
– из которых не был удержан НДФЛ по причине невозможности его удержания;
– по "переходящим" операциям;
– при применении прогрессивной шкалы НДФЛ;
– облагаемых по разным ставкам, НДФЛ по которым зачисляется на один КБК.

Доходы, облагаемые частично, отражаются в расчете по-разному в зависимости от соответствующих значений кодов доходов и вычетов, применяемых при заполнении справки о доходах.

Согласно порядку заполнения расчета, например, значение по строке 120 в расчете за год должно совпадать с суммой строк "Общая сумма дохода" по тому же КБК и соответствующей ставке справок о доходах (из приложения № 1 к расчету 6-НДФЛ) (пп. 5 п. 28, пп. 2 п. 35 Порядка, утв. Приказом ФНС России № ЕД-7-11/649 от 19 сентября 2023 г.). То есть указанные строки в справке о доходах и в форме 6-НДФЛ заполняются по единому принципу.

Так, в справке о доходах значение по строке "Общая сумма дохода" формируется без учета вычетов. То есть если в отношении доходов предусмотрен код для вычета из приложения № 2 к Приказу ФНС России № ММВ-7-11/387 от 10 сентября 2015 г., то по данной строке они отражаются в полной сумме, включая необлагаемую часть (например, стоимость подарков без учета корректировки на сумму вычета – 4000 руб. за налоговый период) (пп. 2 п. 35 Порядка, утв. Приказом ФНС России № ЕД-7-11/649 от 19 сентября 2023 г.). Это означает, что и в форме 6-НДФЛ по строке 120 нужно указать такие доходы полностью с одновременным отражением соответствующего вычета по строке 130. Например, подарок работнику стоимостью 17 тыс. руб. нужно отразить в указанной сумме в строке 120, а в строку 130 записать вычет в размере 4000 руб.

В ситуации, когда для частично облагаемого дохода предусмотрен конкретный код (например, для сверхнормативных суточных), в расчете такие доходы указываются только в облагаемой части.

Но если в отношении дохода установлен код для вычета и при этом сумма вычета полностью покрывает сумму дохода (например, стоимость подарка за 4000 руб.), то такие доходы в расчете 6-НДФЛ можно:
– либо не отражать вовсе;
– либо отразить полностью с указанием вычета в соответствующей строке (в частности, по строке 130 формы 6-НДФЛ).
Подтверждение: письма ФНС России № БС-4-11/787 от 19 января 2017 г., № БС-4-11/24064 от 15 декабря 2016 г. – выводы писем применимы в отношении действующей формы расчета (справки).

Ситуация неудержания налога по причине невозможности его удержать возникает, например, при выдаче подарка или при формировании материальной выгоды по беспроцентному займу работнику, который со следующего месяца решил уволиться (при этом налог не был удержан из-за нехватки суммы выплаты дохода в денежной форме).

В этом случае заполняется только раздел 2 – строки 120, 131, 140, 170 (если налог не может быть удержан до 31 января года, следующим за отчетным годом, из-за отсутствии выплат). По строке 160 раздела 2 и в разделе 1 значение рассчитанного, но не удержанного НДФЛ не указывается.
Но если налог будет доудержан с доходов, выплаченных работнику до 31 января (включительно) следующего года, то доход и рассчитанный с него НДФЛ будет формировать показатель строки 160.

Подтверждение: разд. III-IV Порядка, утв. Приказом ФНС России № ЕД-7-11/649 от 19 сентября 2023 г.

Ситуация по "переходящим" операциям может быть связана с особыми правилам их отражения в отчетности или с изменением в порядке признания доходов в законодательстве.

Напомним, что понятие о "переходящих" операциях было введено для ситуаций, когда налогооблагаемый доход формируется в соответствии со ст. 223 Налогового кодекса РФ в одном отчетном (налоговом) периоде, а удержание НДФЛ приходится на другой.

Но c 2024 года такая ситуация возможна только в отношении доходов, в частности, в виде сверхнормативных суточных или материальной выгоды. Операции по ним могут быть отражены в разделах 1 и 2 в разные периоды. Например, если доход сформирован на 31 марта, а удержание с него произведено только 10 апреля. При заполнении расчета за I квартал эта операция отражается в части дохода и рассчитанного с него налога по строкам 120, 131, 140 раздела 2, а удержанный НДФЛ – только уже при заполнении расчета за полугодие (в разделе 1 – по строкам 020 и 021 (предусмотренной для отражения удержанной суммы с 1 по 22 апреля), в разделе 2 – по строкам 160 и 161 (по которой отражается сумма налога, удержанная в период с 1-го по 22-е число первого месяца последнего квартала)).

Что касается дохода в виде оплаты труда, то в связи с изменением с 2023 года порядка его признания (по выплате) определение "переходящей" операции к ней неприменимо.

В отношении строки 170 по "переходящим" операциям можно сделать вывод: если дата удержания налога пока не наступила (например, приходится на следующий период), то отражать значение налога по строке 170 не нужно. Исключение – операции в отношении доходов, с которых не может быть удержан налог (например, при получении дохода в натуральной форме, налог с которого не может быть удержан из-за отсутствия выплат в денежной форме). Согласно правилу, установленному в п. 5 ст. 226 Налогового кодекса РФ, если этот налог не будет доудержан с доходов, выплаченных работнику до 31 января (включительно) следующего года, то в этом случае сумму неудержанного НДФЛ нужно указывать по строке 170 расчета 6-НДФЛ. Показатель этой строки должен совпадать с суммами налога, в отношении которых налоговый агент сообщает о невозможности удержания посредством представления справки о доходах и суммах налога физического лица.

Применение прогрессивной шкалы НДФЛ зависит от вида выплаченного дохода и его величины.

В случае выплаты налоговым агентом доходов, облагаемых по комбинированным ставкам (в частности, 13-22 процента), разделы 1 и 2 заполняются (с обобщенной информацией по всем гражданам) для каждой суммы налога, в отношении которого предусмотрен свой КБК.

При выплате доходов, облагаемых по разным ставкам, НДФЛ по которым зачисляется на один КБК, расчет 6-НДФЛ заполняется с учетом этого факта.

Например, такая ситуация возможна при выплате работникам доходов, которые облагаются НДФЛ по ставке 13 процентов, и дивидендов нерезиденту РФ. Для НДФЛ в обоих случаях установлен единый КБК – 182 1 01 02010 01 1000 110.

Если налоговый агент выплачивает доходы, облагаемые по разным ставкам, он заполняет столько листов раздела 2, сколько ставок применяет. Но в разделе 1 нет поля с указанием ставки налога, в порядке заполнения расчета также не сказано, как заполнять раздел 1 в такой ситуации.

Мнение ФНС России в п. 2 письма № БС-4-11/19702 от 1 декабря 2020 г. (несмотря на то, что разъяснения касаются старой формы расчета, они применимы к действующей форме): если налоговый агент выплачивал в течение отчетного (налогового) периода доходы, облагаемые по разным ставкам, то и раздел 1, и раздел 2 заполняются для каждой из этих ставок (см. Образец).

В пользу данного варианта оформления также говорят контрольные соотношения (КС) из письма ФНС России № БС-4-11/15922 от 20 декабря 2023 г. (письмо ФНС России № БС-4-11/2234 от 28 февраля 2024 г.). Согласно им разница между удержанным и возвращенным НДФЛ в разделах 1 и 2 должна совпадать. Чтобы не нарушить это контрольное соотношение, целесообразно заполнять раздел 1 по каждой ставке налога несмотря на то, что КБК может быть один.

При этом под разными ставками следует понимать различный их размер (например, 13 или 15 процентов).

Мнение ФНС России в письме № БС-4-11/4577 от 6 апреля 2021 г.: если с доходов суммы НДФЛ рассчитываются по одинаковой налоговой ставке (например, 13 процентов), независимо от того, каким пунктом ст. 224 Налогового кодекса РФ данная ставка предусмотрена, и перечисляются на один КБК, то такие доходы отражаются в одном разделе расчета по форме 6-НДФЛ.

Разъяснения были даны в отношении устаревшей формы расчета, но ими можно руководствоваться и при заполнении действующей формы. Ведь ни в самой форме, ни в порядке ее заполнения нет отсылок к ст. 224 Налогового кодекса РФ, на основании которой ставки разделяются еще по принадлежности к той или иной базе. Поэтому, если работник-резидент, например, в феврале получил зарплату (облагаемую по ставке 13 процентов в соответствии с п. 1 ст. 224 Налогового кодекса РФ) и подарок (с применением ставки 13 процентов из п. 1.1 ст. 224 Налогового кодекса РФ к облагаемой части его стоимости), то суммы этих доходов (налог с них) могут быть указаны в одном разделе 1 и 2, так как НДФЛ с них имеет одинаковый размер ставки (13 процентов) и один код КБК (182 1 01 02010 01 1000 110).

Ответственность за непредставление

За непредставление, несвоевременное представление расчета установлена специальная мера налоговой ответственности в виде штрафа в размере 1000 руб. за каждый полный или неполный месяц, рассчитанный со дня, установленного для его представления, и до фактической даты сдачи. Причем привлечение к ответственности не зависит от результатов и сроков проведения камеральной проверки расчета.
Подтверждение: п. 1.2 ст. 126 Налогового кодекса РФ, п. 1 письма ФНС России № ГД-4-11/14515 от 9 августа 2016 г.

Кроме того, основания, по которым расчет также считается непредставленным, перечислены в п. 4.1 ст. 80 Налогового кодекса РФ. В частности, если он подписан неуполномоченным или дисквалифицированным лицом либо лицом, умершим до даты подписания. При выявлении инспекцией одной из указанных причин для непринятия расчета ИФНС обязана сообщить об этом налоговому агенту специальным уведомлением (приложение № 65 к Приказу ФНС России № ММВ-7-2/628 от 7 ноября 2018 г.) (п. 4.2 ст. 80 Налогового кодекса РФ).

Обратите внимание: ответственность по п. 1.2 ст. 126 Налогового кодекса РФ не применяется при нарушении налоговым агентом порядка представления расчета 6-НДФЛ.

Это, в частности, может относиться к ситуации, когда налоговый агент ошибочно представил расчет с указанием неверного КПП или ОКТМО (например, если организация указала ОКТМО по месту нахождения головного отделения, а не обособленного подразделения). В таком случае рекомендуется представить две формы 6-НДФЛ:
– корректирующий расчет к ранее поданному расчету с указанием тех же КПП (ОКТМО) и нулевых показателей во всех разделах уточненного расчета (обнуление показателей). При подаче уточненной формы по строке "Номер корректировки" проставляется соответствующий номер корректировки ("1--", "2--" и т.д.);
– и первичный расчет с указанием правильных КПП (ОКТМО) (с указанием в поле "Номер корректировки" – "000").
Если расчет с исправленными КПП или ОКТМО представлен уже после установленного срока, то, учитывая положения ст. 81, 111 Налогового кодекса РФ, мера ответственности за несвоевременное представление не применяется.

Также при задержке со сдачей формы более чем на 20 рабочих дней предусмотрены меры, носящие обеспечительный характер, в виде приостановления (блокировки) операций налогового агента (п. 3, 3.2 ст. 76 Налогового кодекса РФ).

Помимо налоговой ответственности и мер обеспечительного характера возможно также привлечение к административной ответственности – для должностных лиц организации.
А если непредставление расчета привело к неуплате налога, это может стать основанием для привлечения к уголовной ответственности должностных лиц организации, ИП и (или) его работников.

Кроме того, следует иметь в виду, что непредставление 6-НДФЛ – не единственный повод для применения ответственности.
Представление расчета, содержащего недостоверные сведения, влечет штраф в размере 500 руб. за каждый документ (п. 1 ст. 126.1 Налогового кодекса РФ). В случае же представления недостоверной информации, которая не привела к неблагоприятным последствиям, налоговой инспекции необходимо учитывать смягчающие обстоятельства (письмо ФНС России № БС-4-11/9883 от 14 июля 2021 г.). При этом в ряде случаев ответственности можно избежать.

---

Другие вопросы по теме