×
Борисенко Ольга
Эксперт «Моё дело»
Редакции
|
|
Учет продажи товаров (имущества) работникам зависит от того, кем является работодатель (индивидуальным предпринимателем или организацией) и какой режим налогообложения применяет.
При продаже товаров работникам работодатель в общем случае должен:
– оформить необходимые документы;
– отразить операцию по реализации товаров работникам в бухучете;
– учесть доходы и расходы при расчете налога на прибыль или единого налога при УСН, при спецрежиме в виде ЕНВД, начислить НДС, а также решить вопрос об удержании НДФЛ и о необходимости начисления страховых взносов.
При этом если работодатель является индивидуальным предпринимателем, который применяет ОСНО, то при расчете НДФЛ он учитывает доходы и расходы в порядке, аналогичном порядку определения доходов и расходов организациями для целей налогообложения прибыли (п. 1 ст. 221 Налогового кодекса РФ, Постановление Президиума ВАС РФ № 3920/13 от 8 октября 2013 г.).
В свою очередь, правила признания доходов и расходов при определении налоговой базы по УСН распространяются как на организации, так и на индивидуальных предпринимателей (п. 1 ст. 346.12, п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ).
Поэтому при расчете единого налога работодатель – индивидуальный предприниматель признает доходы и расходы при продаже товаров работникам в том же порядке, что и организация-работодатель.
При этом нужно учитывать, что ведение бухучета является обязательным только для организаций, причем независимо от применяемого режима налогообложения (п. 1 ч. 1 ст. 2, ч. 1 ст. 6 Федерального закона № 402-ФЗ от 6 декабря 2011 г.). А индивидуальные предприниматели вправе не вести бухучет (ч. 2 ст. 6 Федерального закона № 402-ФЗ от 6 декабря 2011 г.).
При продаже товаров работникам отношения между организацией (индивидуальным предпринимателем), являющейся работодателем, и каждым из работников регулируются нормами Гражданского кодекса РФ, а не Трудового кодекса РФ. Поэтому продажу товаров работникам нельзя считать выплатой зарплаты в натуральной форме. Приобретая товар, работник является обычным покупателем, с которым организация (индивидуальный предприниматель) как продавец заключает договор розничной купли-продажи.
Договор розничной купли продажи
Договор розничной купли-продажи является публичным договором. Он заключается во всех случаях продажи товаров, предназначенных для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью. То есть покупателем по этому договору может быть любой гражданин, а также организация (индивидуальный предприниматель), приобретающая товары через подотчетное лицо не для целей предпринимательской деятельности.
Договор розничной купли-продажи является публичным договором.
Подтверждение: п. 1, 2 ст. 492, п. 1 ст. 426 Гражданского кодекса РФ.
Законодательство не устанавливает в этой ситуации для продавцов обязанности контролировать последующее использование приобретенных покупателем товаров. Однако в некоторых случаях косвенный анализ сделки может потребоваться. Например, для целей применения продавцом спецрежима в виде ЕНВД (пп. 6, 7 п. 2 ст. 346.26, абз. 12 ст. 346.27 Налогового кодекса РФ).
Подтверждение: Постановление Президиума ВАС РФ № 1066/11 от 5 июля 2011 г., письмо Минфина России № 03-11-06/3/97 от 6 сентября 2011 г.
Договор розничной купли-продажи составляется:
– устно в случаях, когда это не запрещено законодательством;
– в письменной форме по желанию сторон сделки и в случаях, когда это предусмотрено законодательством (см. Договор розничной купли-продажи между организацией и гражданином).
Все сделки совершаются устно или в письменной форме (п. 1 ст. 158 Гражданского кодекса РФ). Сделки, которые исполняются при самом их совершении, можно заключать устно (п. 1, 2 ст. 159 Гражданского кодекса РФ).
Сделка розничной купли-продажи, как правило, исполняется в момент ее совершения. Например, договор розничной купли-продажи с использованием автоматов считается заключенным с момента совершения покупателем действий, необходимых для получения товара (п. 2 ст. 498 Гражданского кодекса РФ).
Соответственно, договор розничной купли-продажи можно заключить в устной форме. Подтверждением заключения такой сделки будет кассовый чек или иные документы, подтверждающие оплату товара.
Подтверждение: ст. 493 Гражданского кодекса РФ.
Вместе с тем в случаях, когда моменты оплаты товара и передачи его покупателю не совпадают, договор розничной купли-продажи нужно заключить в письменной форме (в частности, посредством акцепта публичной оферты). Например, при продаже товара по образцам, в кредит (в рассрочку) или дистанционным способом.
Подтверждение: ст. 161, 489, 497 Гражданского кодекса РФ, п. 12, 20 Правил, утв. Постановлением Правительства РФ № 612 от 27 сентября 2007 г., п. 20-21 Правил, утв. Постановлением Правительства РФ № 918 от 21 июля 1997 г.
Существенным условием договора купли-продажи является условие о товаре. Оно считается согласованным (соответственно, договор считается заключенным), если договор позволяет определить наименование и количество передаваемого товара.
Подтверждение: п. 1, 5 ст. 454, п. 3 ст. 455, п. 2 ст. 465, ст. 506 Гражданского кодекса РФ.
По общему правилу право собственности на товар переходит от продавца к покупателю в момент его передачи, если иное не предусмотрено законом или договором (п. 1 ст. 223 Гражданского кодекса РФ). Если товаром является имущество, подлежащее государственной регистрации, то право собственности у покупателя возникает с момента такой регистрации, если иное не установлено законом (п. 2 ст. 223 Гражданского кодекса РФ).
При этом моментом передачи в зависимости от условий договора может быть:
– вручение товара покупателю;
– сдача перевозчику (в организацию связи) для отправки покупателю;
– момент оплаты товара.
Подтверждение: п. 1, 2 ст. 224, ст. 458, 491 Гражданского кодекса РФ.
При реализации товаров по договору розничной купли-продажи момент передачи товара (а значит, момент перехода права собственности), как правило, совпадает с моментом оплаты. Поэтому определить его можно на основании документа об оплате товара.
Подтверждение: ст. 493 Гражданского кодекса РФ.
Из приведенных выше норм гражданского законодательства можно сделать вывод, что продажу товаров своим работникам организации (индивидуальному предпринимателю) следует оформить так же, как продажу товаров в розницу населению, то есть письменный договор купли-продажи заключать не обязательно.
По видам и объемам продажи товаров работникам никаких специальных ограничений законодательством не предусмотрено. Организация (индивидуальный предприниматель) и работник как стороны сделки самостоятельно определяют условия ее совершения (ст. 492 Гражданского кодекса РФ).
При расчетах с работниками за реализованные товары работодатель вправе принимать от них оплату наличными денежными средствами без соблюдения установленного лимита наличных расчетов по одной сделке (т.е. в сумме более 100 тыс. руб.). Это связано с тем, что наличные расчеты в российской (иностранной) валюте между организациями (индивидуальными предпринимателями) и гражданами не ограничены по сумме (п. 5 Указания ЦБ РФ № 3073-У от 7 октября 2013 г.).
Все операции в рамках договора купли-продажи организации (индивидуальному предпринимателю) необходимо подтвердить документально, в том числе первичными учетными документами (ч. 1, 4 ст. 9 Федерального закона № 402-ФЗ от 6 декабря 2011 г., п. 1 ст. 252, п. 2 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ).
Соответственно, работодателю-продавцу при продаже товаров работникам нужно оформить следующие документы:
1) приказ руководителя организации (индивидуального предпринимателя) о продажах товаров (имущества) работникам с указанием цены продажи, а также с обоснованием причины (если это необходимо) продажи работникам товаров (имущества) по цене ниже рыночной (со скидкой (см. Приказ об уценке товара в связи с сезонной распродажей) или с уценкой, например, в связи со снижением спроса (см. Приказ об уценке товара в связи со снижением покупательского спроса), маркетинговую политику организации;
2) первичные документы по учету торговых операций. Они подтверждают факт передачи товаров (продукции, имущества) покупателю. Это могут быть, например, товарная накладная (в т. ч. по форме № ТОРГ-12), товарный чек, накладная на передачу материалов (в т. ч. по форме № М-15), акт о приеме-передаче основного средства, выписка из ЕГРН (если в качестве товара выступает объект недвижимости) и др.;
3) документы, подтверждающие расчеты с работником-покупателем. Работник обычно расплачивается за приобретенные товары наличными деньгами (банковской картой) или путем удержания сумм из зарплаты, поэтому это могут быть, например:
– чек ККТ, который оформляется независимо от способа расчетов с работником как покупателем, в том числе при реализации посредством удержания денежных средств из зарплаты работника, а также первичные документы по учету кассовых операций (например, приходные кассовые ордера (форма № КО-2)) – при расчетах за товары наличными денежными средствами и (или) с использованием электронных средств платежа (например, банковской карты). При этом в отношении расчетов индивидуального предпринимателя – работодателя с работником наличными необходимо учитывать ряд особенностей;
– заявление работника на удержание из зарплаты стоимости приобретенного товара (см. Заявление работника на удержание из зарплаты стоимости приобретенного товара), служащее основанием для удержания из зарплаты работника стоимости реализованных ему товаров (имущества), а также расчетный листок, который работник получает в день выдачи зарплаты. Причем законодательством не установлены нормативы на удержания из зарплаты работника по его инициативе. Своим доходом (зарплатой) работник вправе распоряжаться по собственному усмотрению (п. 1 ст. 209 Гражданского кодекса РФ). Поэтому при наличии волеизъявления работника организация может удержать из его зарплаты любую сумму вплоть до 100 процентов дохода.
Следует учитывать, что выплата зарплаты (части зарплаты) товаром (в натуральной форме) не относится к операциям по реализации товаров работнику посредством удержания из его зарплаты. Поэтому документы (например, чек ККТ), которые оформляются при реализации работникам товаров, при расчетах по зарплате, выплаченной товаром, составлять не требуется.
При этом организации (индивидуальные предприниматели), занимающиеся видами деятельности, предусмотренными п. 2 ст. 2 Федерального закона № 54-ФЗ от 22 мая 2003 г. (в частности, разносной торговлей продовольственными и непродовольственными товарами), вправе вообще не выдавать документы, которые свидетельствуют об оплате проданных товаров.
Также при розничной продаже товаров работникам (как и при розничной продаже населению) организация (индивидуальный предприниматель), являющаяся плательщиком НДС, вправе не оформлять счет-фактуру. Это связано с тем, что обязанность по выставлению счета-фактуры считается исполненной в надлежащей форме при выдаче такому покупателю кассового чека (или иного документа установленной формы). Вместе с тем на реализованные товары, которые покупатель-гражданин (работник) оплатил в безналичном порядке, нужно в общем порядке составить счет-фактуру в течение пяти календарных дней после передачи облагаемых товаров работнику. Однако при наличии письменного соглашения с ним организация (индивидуальный предприниматель) вправе счет-фактуру не выставлять.
Подтверждение: п. 3, 7 ст. 168, п. 3 ст. 169 Налогового кодекса РФ.
При розничной реализации работникам покупных товаров (продукции, имущества) организации нужно в общем порядке отразить выручку от реализации (прочий доход). Причем малые (в т. ч. микро-) предприятия, имеющие право на применение упрощенных способов бухучета, могут:
– признавать выручку (доход) в особом порядке;
– использовать упрощенный рабочий план счетов.
Работникам реализованы товары (готовая продукция)
Выручка от реализации товаров (продукции) отражается в бухучете на дату перехода права собственности на товары (на дату передачи товаров) покупателям (в т. ч. работникам). Величина выручки определяется исходя из договорной стоимости товаров с учетом всех предоставленных покупателю скидок (накидок).
Подтверждение: п. 5, 6.1, 12 ПБУ 9/99.
При отражении выручки используется кредит счета 90.1 "Выручка". Корреспондирующий с ним по дебету счет будет зависеть от способа оплаты товара работником и совпадения (или несовпадения) момента передачи товара с его оплатой:
– если товар оплачивается наличными деньгами через кассу и моменты оплаты и передачи товара совпадают – счет 50 "Касса";
– если товар оплачивается путем удержания из зарплаты либо моменты оплаты и передачи товара работнику по времени не совпадают – счет 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям";
– если товар оплачивается банковской картой – счет 51 "Расчетные счета" (если момент совершения операции и поступление средств на расчетный счет продавца приходятся на один день) либо счет 57 "Переводы в пути" (если момент совершения операции и поступление средств на расчетный счет продавца приходятся на разные дни).
А) Если работник оплачивает товар наличными, то по данной сделке розничной купли-продажи право собственности, как правило, переходит к покупателю в момент оплаты (ст. 493 Гражданского кодекса РФ). Поэтому в бухучете нужно сделать следующую проводку:
ДЕБЕТ 50 КРЕДИТ 90.1
– отражена выручка от реализации работнику за наличный расчет покупных товаров (готовой продукции).
Подтверждение: Инструкция к Плану счетов.
Б) При наличной оплате и несовпадении по времени передачи товаров (продукции) работнику и расчетов с ним проводки будут следующими:
ДЕБЕТ 50 КРЕДИТ 73
– отражено внесение работником наличных денежных средств в кассу в счет оплаты подлежащих передаче товаров;
ДЕБЕТ 73 КРЕДИТ 90.1
– отражена выручка от реализации товаров работнику на дату их передачи.
Подтверждение: Инструкция к Плану счетов.
В) Если стоимость проданных товаров (продукции) удерживается из зарплаты работника, то при отражении выручки от реализации покупных товаров (продукции) проводка будет следующей:
ДЕБЕТ 73 КРЕДИТ 90.1
– отражена выручка от реализации работнику покупных товаров (готовой продукции).
При удержании из зарплаты работника стоимости реализованных ему товаров (готовой продукции) проводка будет следующей:
ДЕБЕТ 70 КРЕДИТ 73
– удержана из зарплаты работника стоимость реализованных ему покупных товаров (готовой продукции).
Подтверждение: Инструкция к Плану счетов.
Г) В случае, когда работник оплачивает товар (продукцию) банковской картой и деньги поступили на расчетный счет продавца в тот же день, проводка будет следующая:
ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 90.1
– отражена выручка от продажи товаров (продукции) работнику, который расплатился за них банковской картой.
Если же при оплате банковской картой момент совершения операции и поступление средств на расчетный счет продавца приходятся на разные дни, то проводки будут такими:
ДЕБЕТ 57 КРЕДИТ 90.1
– отражена выручка от продажи товаров (продукции) работнику, который расплатился за них банковской картой;
ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 57
– отражено поступление денежных средств на расчетный счет при оплате товара (продукции) банковской картой.
Подтверждение: Инструкция к Плану счетов.
При любом способе оплаты товара (продукции) организация-продавец одновременно с отражением выручки вправе отразить и списание покупной стоимости товаров (стоимости продукции), а также расходов, связанных с их реализацией (приобретением). При этом используется дебет счета 90.2 "Себестоимость продаж" в корреспонденции со счетом 41 "Товары" (счетом 43 "Готовая продукция").
Проводка будет следующая:
ДЕБЕТ 90.2 КРЕДИТ 41 (43)
– списана стоимость (покупная стоимость) готовой продукции (товаров), реализованных работнику.
Подтверждение: Инструкция к Плану счетов.
Также реализация товаров (в т. ч. работнику) является объектом налогообложения НДС (п. 1 ст. 39, пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ). Поэтому если организация является плательщиком НДС, то с выручки от реализации товара (облагаемого НДС) нужно в общем порядке начислить НДС и отразить в бухучете таким образом:
ДЕБЕТ 90.3 КРЕДИТ 68 субсчет "Расчеты по НДС"
– начислен НДС при реализации работнику покупных товаров (готовой продукции).
Подтверждение: Инструкция к Плану счетов.
При несовпадении по времени расчетов с работником и передачи ему товаров (продукции) полученные от него суммы являются предварительной оплатой, с которой также нужно начислить НДС. Затем в момент передачи товара, когда возникает обязанность начислить НДС с выручки, налог с суммы предоплаты работодатель вправе принять к вычету (п. 8 ст. 171 Налогового кодекса РФ).
Проводки могут быть следующие:
ДЕБЕТ 76 субсчет "Расчеты по НДС с авансов полученных" КРЕДИТ 68 субсчет "Расчеты по НДС"
– начислен НДС с аванса, поступившего в счет предстоящих поставок;
ДЕБЕТ 68 субсчет "Расчеты по НДС" КРЕДИТ 76 субсчет "Расчеты по НДС с авансов полученных"
– принят к вычету НДС, ранее начисленный с полученного аванса.
Подтверждение: Инструкция к Плану счетов.
Также в определенных случаях у работника может возникнуть объект налогообложения НДФЛ в виде материальной выгоды от приобретения товаров по цене ниже рыночной. Тогда с суммы такого дохода работодателю нужно удержать НДФЛ и отразить в бухучете следующей проводкой:
ДЕБЕТ 70 (73) КРЕДИТ 68 субсчет "Расчеты по НДФЛ"
– удержан НДФЛ при выплате зарплаты (дохода в денежной форме) работника.
Работникам реализовано имущество (основные средства, материалы и т.д.)
При реализации работнику основных средств, материалов и другого имущества в бухучете в момент перехода права собственности нужно отразить прочий доход (п. 7, 11, 13 ПБУ 9/99).
При этом используется кредит счета 91.1 "Прочие доходы". Корреспондирующий с ним по дебету счет будет различаться в зависимости от способа оплаты имущества работником, а также совпадения (несовпадения) по времени момента передачи имущества с его оплатой:
– если имущество оплачивается наличными деньгами через кассу и моменты оплаты и передачи имущества работнику по времени совпадают – счет 50 "Касса";
– если имущество оплачивается путем удержания из зарплаты либо моменты оплаты и передачи имущества (перехода права собственности на него) работнику по времени не совпадают – счет 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям";
– если имущество оплачивается банковской картой – счет 51 "Расчетные счета" (если момент совершения операции и поступление средств на расчетный счет продавца приходятся на один день) либо счет 57 "Переводы в пути" (если момент совершения операции и поступление средств на расчетный счет продавца приходятся на разные дни).
А) Если работник приобретает имущество и расплачивается наличными деньгами, а дата перехода права собственности (передачи имущества) совпадает с датой оплаты, в бухучете нужно сделать проводку:
ДЕБЕТ 50 КРЕДИТ 91.1
– отражены прочие доходы от реализации работнику за наличный расчет основных средств (материалов и т.д.).
Стоимость реализованного работнику имущества нужно в общем порядке списать такими проводками:
ДЕБЕТ 02 КРЕДИТ 01
– списана амортизация (при реализации работнику основного средства);
ДЕБЕТ 91.2 КРЕДИТ 01 (08, 10, 23)
– списана стоимость основных средств (материалов и т.д.), реализованных работнику за наличный расчет.
Подтверждение: Инструкция к Плану счетов.
Б) При наличной оплате и несовпадении по времени даты передачи имущества (перехода права собственности на него, например, по объекту недвижимости, требующему государственной регистрации права собственности на него) работнику и расчетов с ним проводки будут следующими:
ДЕБЕТ 50 КРЕДИТ 73
– отражено внесение работником наличных денежных средств в кассу в оплату подлежащего передаче объекта недвижимого имущества;
ДЕБЕТ 02 КРЕДИТ 01
– списана амортизация по объекту недвижимости при его передаче работнику;
ДЕБЕТ 45 субсчет "Переданные объекты недвижимости, право собственности на которые подлежит государственной регистрации" КРЕДИТ 01 субсчет "Выбытие основного средства"
– отражена передача работнику объекта недвижимости;
ДЕБЕТ 73 КРЕДИТ 91.1
– отражены прочие доходы от реализации работнику объекта недвижимости на дату перехода права собственности (государственной регистрации перехода права);
ДЕБЕТ 91.2 КРЕДИТ 45 субсчет "Переданные объекты недвижимости, право собственности на которые подлежит государственной регистрации"
– списана стоимость объекта недвижимости, переданного работнику.
Подтверждение: Инструкция к Плану счетов, п. 12, 16 ПБУ 9/99, письма Минфина России № 07-02-18/01 от 27 января 2012 г., № 07-02-10/20 от 22 марта 2011 г. (доведено до налоговых инспекций письмом ФНС России № КЕ-4-3/5085 от 31 марта 2011 г.).
В) Если стоимость реализуемого имущества удерживается из зарплаты работника, то при отражении выручки от продажи имущества проводка будет следующей:
ДЕБЕТ 73 КРЕДИТ 91.1
– отражен прочий доход от реализации работнику имущества организации (основных средств, материалов и т.д.).
Стоимость реализованного работнику имущества нужно в общем порядке списать и отразить такими же проводками, как при оплате работником приобретенного имущества наличными деньгами.
При удержании из зарплаты работника стоимости реализованного ему имущества проводка будет следующей:
ДЕБЕТ 70 КРЕДИТ 73
– удержана из зарплаты работника стоимость реализованных ему основных средств (материалов и т.д.).
Подтверждение: Инструкция к Плану счетов.
Г) В случае, когда работник оплачивает товар (продукцию) банковской картой и деньги поступили на расчетный счет продавца в тот же день, проводка будет следующая:
ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 91.1
– отражена выручка от продажи имущества работнику, который расплатился банковской картой.
Если же при оплате банковской картой момент совершения операции и поступление средств на расчетный счет продавца приходятся на разные дни, то проводки будут такими:
ДЕБЕТ 57 КРЕДИТ 91.1
– отражена выручка от продажи имущества работнику, который расплатился банковской картой;
ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 57
– отражено поступление денежных средств на расчетный счет при оплате имущества банковской картой.
Стоимость реализованного работнику имущества нужно в общем порядке списать и отразить такими же проводками, как при оплате работником приобретенного имущества наличными деньгами.
Подтверждение: Инструкция к Плану счетов.
По общему правилу реализация имущества (в т. ч. работнику) является объектом налогообложения НДС (п. 1 ст. 39, пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ). Поэтому если организация является плательщиком этого налога, то с суммы дохода от реализации облагаемого имущества нужно начислить НДС и отразить таким образом:
ДЕБЕТ 91.2 КРЕДИТ 68 субсчет "Расчеты по НДС"
– начислен НДС при реализации работнику имущества организации (основных средств, материалов и т.д.).
Подтверждение: Инструкция к Плану счетов.
Как и при реализации работнику товаров, при передаче ему имущества в случае несовпадения по времени расчетов с работником и передачи ему имущества полученные от него суммы будут являться предоплатой, с суммы которой также нужно начислить НДС. Затем при передаче товара и начислении НДС с дохода от реализации работодатель вправе применить налоговый вычет НДС, уплаченного с предоплаты, и отразить это в бухучете.
В определенных случаях у работника может возникнуть облагаемый НДФЛ доход в виде материальной выгоды от приобретения имущества по цене ниже рыночной. Тогда с его суммы нужно удержать НДФЛ и отразить в бухучете.
При продаже (в т. ч. работникам) товаров (продукции, материалов, амортизируемого имущества) организация в общем порядке должна учесть при расчете налога на прибыль доход (выручку) от реализации. Он определяется как сумма поступлений в денежной и (или) натуральной форме, связанных с расчетами за реализованные товары (имущество), в том числе сумма полученных авансов, если организация применяет кассовый метод, без включения налогов, предъявленных покупателям (в частности, без учета НДС). Исключение: не нужно учитывать поступления в виде необлагаемых доходов.
Подтверждение: п. 1 ст. 248, п. 2 ст. 249, п. 19 ст. 270 Налогового кодекса РФ.
При этом доход в виде суммы предоплаты, полученной от покупателей-работников в счет предстоящей передачи товаров (имущества), может возникать в том случае, когда при расчетах с работником моменты оплаты и передачи товара не совпадают (например, при продаже объекта недвижимости, право на который подлежит государственной регистрации).
При реализации товаров с предоставлением покупателю скидок, связанных с изменением цены, выручку от реализации следует определять с учетом предоставленных скидок (письмо Минфина России № 03-07-03/110 от 29 июня 2010 г.).
Величина (размер) выручки должна быть подтверждена документально (абз. 6 п. 1 ст. 248 Налогового кодекса РФ).
Момент признания дохода от реализации зависит от применяемого метода расчета налога на прибыль: метода начисления (в т. ч. при продаже амортизируемого имущества и объектов недвижимости) или кассового метода (ст. 271, 273 Налогового кодекса РФ).
Нужно учитывать, что в налоговом учете существуют некоторые особенности расчета и признания расходов, уменьшающих доход от реализации в зависимости от вида проданных товаров (имущества). Однако в любом случае такие расходы должны быть экономически оправданны и документально подтверждены (п. 1 ст. 252 Налогового кодекса РФ).
Работникам реализованы товары (прочее имущество)
Полученные доходы от реализации товаров работникам организация в общем порядке (исходя из применяемого метода учета доходов и расходов) вправе уменьшить на стоимость их приобретения, а также расходы, связанные с их приобретением (изготовлением) и реализацией (с учетом особенностей, связанных с видом реализуемых товаров), например:
– покупных товаров;
– собственной продукции;
– материалов, ранее приобретенных для использования в деятельности организации.
При этом ценовые разницы, которые могут возникнуть при реализации работникам товаров по льготным ценам (ниже рыночного уровня), в целях налогообложения прибыли учесть не получится (п. 27 ст. 270 Налогового кодекса РФ).
Работникам реализовано амортизируемое имущество
Финансовый результат от данной сделки определяется в следующем порядке.
Момент признания расходов, уменьшающих доход от реализации амортизируемого имущества, зависит от применяемого метода учета доходов и расходов: кассового метода или метода начисления (п. 1 ст. 272, п. 3 ст. 273 Налогового кодекса РФ).
Прибыль от реализации амортизируемого имущества (т.е. превышение доходов над расходами) учитывается при расчете налога на прибыль по общим правилам. А убыток от реализации амортизируемого имущества (т.е. превышение расходов над доходами) нужно учитывать в особом порядке (п. 3 ст. 268 Налогового кодекса РФ).
Также при расчете налога на прибыль нужно учитывать, что начисленная работнику зарплата, из которой удерживаются деньги в счет погашения долга работника за приобретенные им товары (имущество, в т. ч. амортизируемое), в общем порядке включается в состав расходов на оплату труда (п. 1 ст. 255 Налогового кодекса РФ).
Доход, полученный от реализации товаров (продукции, имущества) работникам, работодателю – плательщику УСН вне зависимости от выбранного объекта налогообложения нужно включить в состав доходов при расчете единого налога, поскольку продажа товаров работникам признается реализацией для целей налогообложения (п. 1 ст. 39 Налогового кодекса РФ).
Доход (выручка) от реализации товаров (продукции, имущества) определяется как сумма поступлений в денежной и (или) натуральной форме, связанных с расчетами за реализованные товары (в т. ч. сумма предоплаты, полученная в счет предстоящей поставки). Исключение: не нужно учитывать поступления в виде необлагаемых доходов.
При реализации товаров (продукции) с предоставлением покупателю скидок, связанных с изменением цены, выручку от реализации следует определять в фактически поступивших суммах с учетом предоставленных покупателям скидок (п. 1 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ, письмо Минфина России № 03-11-06/2/7121 от 11 марта 2013 г.).
Подтверждение: п. 1 ст. 346.15, п. 1, 2 ст. 249 Налогового кодекса РФ.
При этом доход в виде суммы предоплаты, полученной от покупателей-работников в счет предстоящей передачи товаров (имущества), может возникнуть в том случае, когда при расчетах с работником момент оплаты и передачи товара не совпадают по времени (например, при продаже объекта недвижимости, право на который подлежит государственной регистрации).
Момент признания дохода от реализации товаров (продукции, имущества) работникам определяется работодателем-продавцом в общем порядке – в зависимости от способа оплаты, то есть на дату:
– поступления денег в кассу (на расчетный счет – при оплате банковской картой);
– удержания стоимости товаров из зарплаты работника.
Подтверждение: п. 1 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ.
Величина (размер) дохода от реализации должна быть подтверждена документально (п. 1.1 Порядка, утв. Приказом Минфина России № 135н от 22 октября 2012 г.).
При этом работодатели, применяющие УСН с объектом налогообложения в виде разницы между доходами и расходами, полученные доходы от реализации при расчете единого налога вправе уменьшить на расходы, поименованные в п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ. Перечень этих расходов является закрытым.
В частности, при реализации товаров, приобретенных для дальнейшей перепродажи (в т. ч. работникам), в расходах при расчете налоговой базы по УСН можно учесть:
– покупную стоимость товаров (пп. 23 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ). Данные расходы признаются при выполнении следующих условий;
– величину входного НДС, уплаченного поставщикам при приобретении данных товаров (пп. 8 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ);
– расходы, связанные с приобретением и реализацией товаров (если они не включены в стоимость товаров) (пп. 23 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ). Они признаются при выполнении таких условий.
Доходы от реализации работникам основных средств при выполнении определенных условий можно уменьшить на расходы, связанные с их реализацией.
При уменьшении дохода от реализации материалов на их стоимость при УСН необходимо учитывать особенности, связанные с признанием данных расходов.
Начисленная работнику зарплата, из которой удерживаются суммы в счет погашения его долга за приобретенные товары (имущество), в общем порядке включается в состав расходов на оплату труда (п. 1 ст. 255, пп. 6 п. 1, п. 2 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ).
При этом любые расходы в целях расчета единого налога при УСН учитываются только в случае их экономической обоснованности и документального подтверждения (п. 1, 2 ст. 346.16, п. 1 ст. 252 Налогового кодекса РФ).
Поэтому ценовые разницы, которые могут возникнуть при реализации работникам товаров по специальным льготным ценам (ниже рыночного уровня), при расчете единого налога при УСН в расходы включить не получится (п. 27 ст. 270, п. 1 ст. 252, п. 2 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ).
Организация (индивидуальный предприниматель) – плательщик ЕНВД может реализовать имущество (товары) работникам, в частности, в рамках:
– разовых операций по выбытию имущества (например, при списании устаревших основных средств);
– осуществления розничной торговли как одного из видов деятельности на спецрежиме.
Работодатель, который осуществляет розничную торговлю, вправе применять спецрежим в виде ЕНВД (за рядом исключений) при соблюдении определенных условий (пп. 6, 7 п. 2 ст. 346.26, абз. 12 ст. 346.27 Налогового кодекса РФ). В частности, между организацией и покупателем должен быть заключен договор розничной купли-продажи (абз. 12 ст. 346.27 Налогового кодекса РФ).
Разовые операции по реализации имущества, в том числе работникам, не облагаются ЕНВД. Это связано с тем, что под розничной торговлей, по которой можно применять спецрежим в виде ЕНВД, понимается именно предпринимательская деятельность, то есть деятельность, направленная на систематическое получение прибыли.
Соответственно, в такой ситуации работодатель должен по данной операции рассчитать налоги с применением ОСНО или УСН (при соответствии необходимым критериям).
Подтверждение: абз. 3 п. 1 ст. 2 Гражданского кодекса РФ, абз. 12 ст. 346.27 Налогового кодекса РФ, п. 1 информационного письма Президиума ВАС РФ № 157 от 5 марта 2013 г., письмо Минфина России № 03-11-11/23906 от 24 апреля 2015 г.
Если работодатель систематически продает работникам товары в рамках одного из видов деятельности (например, работники имеют скидки и постоянно производят закупки в магазинах работодателя), то он вправе применять спецрежим в виде ЕНВД, если соблюдаются условия для применения данного спецрежима при осуществлении розничной торговли.
Подтверждение: пп. 6, 7 п. 2 ст. 346.26 Налогового кодекса РФ.
Реализация (т.е. переход права собственности) товаров (результатов выполненных работ, оказанных услуг) признается операцией, облагаемой НДС (п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ). При этом товаром в целях налогообложения признается любое реализуемое имущество (п. 3 ст. 38, п. 1 ст. 39 Налогового кодекса РФ).
Соответственно, у организации (индивидуального предпринимателя) – продавца (работодателя), которая является плательщиком НДС, при передаче товаров (имущества) работникам в общем порядке возникает обязанность начислить налог к уплате в бюджет. Исключение – продажа работникам товаров (имущества), реализация которых не облагается НДС (п. 2, 3 ст. 149 Налогового кодекса РФ).
Моментом определения налоговой базы (начисления НДС к уплате) является день передачи (отгрузки) товаров работникам (пп. 1 п. 1 ст. 167 Налогового кодекса РФ).
При этом налоговая база определяется как полная стоимость этого имущества (без НДС) по договору, соответствующая рыночной цене (п. 2 ст. 154 Налогового кодекса РФ).
При реализации товара по договору розничной купли-продажи сумма НДС включается в его цену, а на выставляемых продавцом ярлыках и ценниках, а также в чеках и других документах, которые выдаются покупателю, сумма налога не выделяется (п. 6 ст. 168 Налогового кодекса РФ). Поэтому при реализации товаров (в т. ч. работникам) за наличный расчет продавец (работодатель), являющийся плательщиком НДС, вправе не выставлять счет-фактуру, поскольку (как и при розничной продаже населению) обязанность по выставлению счета-фактуры считается исполненной в надлежащей форме при выдаче покупателю кассового чека или иного документа установленной формы (например, бланка строгой отчетности (БСО)). Показатели таких документов регистрируются в книге продаж (аналогично регистрации выставленных счетов-фактур).
Однако если покупатель-гражданин (работник) оплачивает товар в безналичном порядке (например, путем удержания стоимости товара из зарплаты работника), продавец обязан составить счет-фактуру в общем порядке, за рядом исключений. Одним из таких исключений является возможность невыставления счета-фактуры по облагаемой сделке лицам, не являющимся плательщиками НДС, – при наличии письменного соглашения с ними. Граждане плательщиками НДС не признаются (п. 1 ст. 143 Налогового кодекса РФ). Соответственно, особенности оформления счетов-фактур по облагаемым сделкам с ними зависят от наличия их письменного согласия на несоставление счетов-фактур.
В частности, если с таким гражданином-покупателем достигнуто письменное согласие о несоставлении счета-фактуры (в самом договоре или дополнительном соглашении, отдельном договоре), продавец вправе вовсе не составлять счет-фактуру. В этом случае в книге продаж могут быть зарегистрированы первичные учетные документы, подтверждающие совершение фактов хозяйственной жизни (сделки), или иные документы (например, бухгалтерская справка-расчет), содержащие суммарные (сводные) данные по указанным операциям, совершенным в течение календарного месяца (квартала) (письмо ФНС России № ЕД-4-15/1066 от 29 января 2015 г.).
Мнение Минфина России: в случае, когда письменное согласие отсутствует, счет-фактуру продавец вправе составить в одном экземпляре (поскольку граждане не признаются плательщиками НДС, а значит, к вычету налог не принимают и счет-фактура продавца им не требуется). При этом в книге продаж может регистрироваться бухгалтерская справка-расчет, содержащая суммарные (сводные) данные по таким операциям, совершенным в течение календарного месяца (квартала).
Подтверждение: письмо № 03-07-14/34405 от 15 июня 2015 г.
Подтверждение: п. 7 ст. 168, п. 3 ст. 169 Налогового кодекса РФ, п. 1, 13 Правил ведения книги продаж, утв. Постановлением Правительства РФ № 1137 от 26 декабря 2011 г.
При определении налоговой базы по НДФЛ необходимо учитывать все доходы гражданина, которые получены им от организации (индивидуального предпринимателя) как в денежной, так и в натуральной форме или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды (п. 1 ст. 210 Налогового кодекса РФ). При этом доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки в той мере, в которой такую выгоду можно оценить (ст. 41 Налогового кодекса РФ).
В частности, работодатель, от которого или в результате отношений с которым работник (гражданин) получил доход, признается налоговым агентом и должен исполнить его обязанности, в том числе удержать НДФЛ (п. 1 ст. 226 Налогового кодекса РФ).
Исключения – не нужно удерживать НДФЛ:
– с выплат, которые не облагаются НДФЛ;
– в случаях выплаты доходов гражданам, которые самостоятельно рассчитывают и уплачивают НДФЛ.
При этом для целей налогообложения реализацией товаров признается передача права собственности на товары на возмездной основе (в т. ч. обмен товарами) (п. 1 ст. 39 Налогового кодекса РФ). Такие сделки оформляются на основании возмездного договора розничной купли-продажи (ст. 492 Гражданского кодекса РФ).
Поскольку происходит погашение встречного обязательства, продажа работнику товара не является:
– выплатой ему зарплаты в натуральной форме;
– безвозмездной передачей имущества, которая формирует доход работника в натуральной форме;
– иным доходом, полученным в натуральной форме.
Подтверждение: ст. 211 Налогового кодекса РФ.
Соответственно, у работника не возникает экономической выгоды, а значит, и дохода, подлежащего налогообложению НДФЛ (ст. 41, 209 Налогового кодекса РФ).
Исключения:
– если в договоре купли-продажи товаров работнику предусмотрено условие о рассрочке (отсрочке) оплаты без уплаты процентов, то договор с такими условиями можно квалифицировать как предоставление работнику беспроцентного займа. В данном случае с суммы полученной работником материальной выгоды от экономии на процентах удерживать НДФЛ нужно (письмо ФНС России № ГД-4-3/3665 от 4 марта 2014 г.);
– если работодатель реализует, а работник приобретает товары (готовую продукцию) по цене ниже рыночной, то в определенных случаях у него может возникнуть доход в виде материальной выгоды. С суммы такого дохода работодателю нужно удержать НДФЛ.
При этом начисленная работнику зарплата, из которой удерживаются суммы в счет погашения его долга за приобретенные товары (имущество), облагается НДФЛ в общем порядке.
Объектом обложения страховыми взносами признаются вознаграждения, начисленные в рамках трудовых отношений, а также отдельных видов гражданско-правовых договоров (п. 1 ст. 420 Налогового кодекса РФ, п. 1 ст. 20.1 Федерального закона № 125-ФЗ от 24 июля 1998 г.). Исключение – закрытый перечень выплат, которые не облагаются страховыми взносами.
При этом выплаты (вознаграждения), начисленные в рамках гражданско-правовых договоров, предметом которых является переход права собственности или иных вещных прав на имущество, не относятся к объекту обложения взносами (п. 4 ст. 420 Налогового кодекса РФ, абз. 4 п. 1 ст. 5 Федерального закона № 125-ФЗ от 24 июля 1998 г.).
Реализация товаров работнику производится на основании договора розничной купли-продажи (ст. 492 Гражданского кодекса РФ). То есть стоимость реализованного работнику товара не формирует объект обложения взносами.
При этом начисленная работнику зарплата, из которой удерживаются суммы в счет погашения его долга за приобретенные товары (имущество), является объектом обложения страховыми взносами в общем порядке.