Вопрос:
Размер оплаты авансового платежа по УСН уменьшается на оплату взносов:
в ПФР
ФОМС
ФСС
травматизм?
Ответ:
Вправе уменьшать, если плательщик единого налога при УСН выбрал объект налогообложения в виде доходов, и только при соблюдении определенных условий.
Если плательщик единого налога при УСН выбрал объект налогообложения в виде доходов, то авансовый платеж по нему рассчитывается по формуле:
| Доходы нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответствующего отчетного периода | × | 6% | = | Авансовый платеж по единому налогу при УСН за отчетный период нарастающим итогом |
Подтверждение: п. 1 ст. 346.18,ст. 346.19,п. 1 ст. 346.20, п. 1-3 ст. 346.21 Налогового кодекса РФ.
Величину рассчитанного авансового платежа по единому налогу организация (индивидуальный предприниматель)вправе уменьшить на сумму строго определенных выплат (расходов) (п.3.1, 8 ст. 346.21 Налогового кодекса РФ).
При соблюдении определенных условий уменьшить величину налога (авансового платежа по нему) можно на сумму:
– торгового сбора;
– взносов на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование, страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний;
– пособий по временной нетрудоспособности;
– взносов (платежей) по договорам добровольного личного страхования, заключенным в пользу работников на случай их временной нетрудоспособности.
Порядок уменьшения единого налога на данные выплаты (за исключением торгового сбора) зависит от того, является налогоплательщик (организация, индивидуальный предприниматель (ИП)) работодателем (нанимателем) или нет.
Подтверждение: п. 3.1, 8 ст. 346.21 Налогового кодекса РФ.
Единый налог при УСН (авансовый платеж по нему) за отчетный (налоговый) период можно уменьшить на сумму торгового сбора, уплаченного в течение этого налогового (отчетного) периода.
При уменьшении суммы налога на торговый сбор необходимо учитывать следующее.
Нет ограничения суммы торгового сбора, принимаемой к вычету в уменьшение единого налога (авансового платежа по единому налогу) при УСН (в т. ч. в процентах к сумме самого единого налога, авансового платежа) ( письмо Минфина России № 03-11-03/2/57373 от 7 октября 2015 г.).
Если ведется несколько видов деятельности, то на сумму уплаченного торгового сбора можно уменьшить только ту часть налога (авансового платежа), которая рассчитана именно по виду деятельности, по которому уплачивается сбор. Следовательно, в этом случае возникает необходимость вести раздельный учет доходов и дохода по виду предпринимательской деятельности, по которому уплачивается торговый сбор.
Подтверждение: письма Минфина России № 03-11-09/78212 от 18 декабря 2015 г. (доведено до налоговых инспекцийписьмом ФНС России № СД-4-3/2833 от 20 февраля 2016 г.), № 03-11-09/40621 от 15 июля 2015 г. (доведено до налоговых инспекций письмом ФНС России № ГД-4-3/14230 от 12 августа 2015 г. ), № 03-11-11/16902 от 27 марта 2015 г.
Уменьшение можно сделать только в случае, если торговый сбор уплачен в бюджет того же региона, в который зачисляется единый налог (авансовый платеж) при УСН. Например, не вправе уменьшить единый налог при УСН на сумму торгового сбора:
– индивидуальный предприниматель, который проживает в Московской области, но ведет торговую деятельность только в г. Москве;
– организация, которая ведет торговую деятельность через обособленное подразделение, расположенное в г. Москве, но сама расположена в другом субъекте РФ.
Это связано с тем, что торговый сбор зачисляется в бюджет г. Москвы, а единый налог при УСН (авансовые платежи по нему) – в бюджет того субъекта где зарегистрирован налогоплательщик.
Подтверждение: письма Минфина России№ 03-11-06/63155 от 2 ноября 2015 г., № 03-11-09/40621 от 15 июля 2015 г.
Вычет нельзя применить в случае, если налогоплательщик не представил в отношении объекта, по которому уплачен торговый сбор, уведомление о постановке на учет в качестве плательщика торгового сбора. Вместе с тем несвоевременное представление уведомления о постановке на учет в качестве плательщика торгового сбора не лишит такого плательщика права на уменьшение соответствующей суммы налога (авансового платежа по налогу) .
Подтверждение: п. 8 ст. 346.21 Налогового кодекса РФ .
Иные вычеты для работодателей (нанимателей)
Помимо налогового вычета в сумме торгового сбора организации (ИП), которые являются работодателями (нанимателями), вправе уменьшать единый налог (авансовые платежи по нему) на сумму следующих установленных выплат (расходов):
1) взносов на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование (включая взносы в фиксированном размере за себя), страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний ;
2) пособий по временной нетрудоспособности ;
3) взносов (платежей) по договорам добровольного личного страхования, заключенным в пользу работников на случай их временной нетрудоспособности .
Сократить единый налог (авансовый платеж по нему) на эти налоговые вычеты можно не более чем на 50 процентов.
Подтверждение: п. 3.1 ст. 346.21 Налогового кодекса РФ .
По обязательным страховым взносам
Порядок применения вычета по взносам на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование, страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний различается в зависимости от того, в отношении кого они начислены. При этом источник уплаты страховых взносов (собственные или заемные средства) значения не имеет ( письмо Минфина России № 03-11-06/2/41618 от 20 июля 2015 г.).
А. По взносам с выплат (вознаграждений) работникам и иным лицам применяется следующий порядок.
Организации (ИП) – работодатели (наниматели) вправе уменьшать единый налог при УСН (авансовые платежи по нему) на суммы страховых взносов с вознаграждений своим работникам (и иным лицам), фактически уплаченных (в пределах начисленных сумм как за себя, так и за своих работников, а также иных лиц, получающих выплаты (вознаграждения)), именно в том налоговом (отчетном) периоде, за который рассчитываетсяналог (авансовый платеж) ( письмо Минфина России № 03-11-06/2/47412 от 12 августа 2016 г. ).
То есть авансовый платеж за отчетный период можно уменьшать в том числе на взносы, уплаченные за предыдущие периоды (погашенную задолженность по уплате взносов). Например, авансовый платеж, рассчитанный за I квартал текущего года, можно уменьшить на фактически уплаченные в этом квартале взносы за ноябрь (погашение недоимки) и декабрь прошлого года, а также за январь и февраль текущего года (с учетом установленного законодательством ограничения и при условии их непринятия в уменьшение суммы налога в прошлых периодах).
Подтверждение: письма Минфина России№ 03-11-11/45839 от 7 августа 2015 г., № 03-11-11/16939 от 15 мая 2013 г., № 03-11-04/2/226 от 19 сентября 2007 г.
Мнение Минфина России: под фактически уплаченными (в пределах начисленных сумм) взносами на обязательное социальное страхование, а также на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний следует понимать также указанные взносы, направленные на выплату обязательного страхового обеспечения (например, на оплату пособия по временной нетрудоспособности за счет средств ФСС России) за соответствующий период ( ч. 2 ст. 15 Федерального закона № 212-ФЗ от 24 июля 2009 г. , п. 7 ст. 15 Федерального закона № 125-ФЗ от 24 июля 1998 г. ).
Подтверждение: письма Минфина России№ 03-11-09/10035 от 29 марта 2013 г.,№ 03-11-11/60 от 8 февраля 2013 г., № 03-11-09/99 от 29 декабря 2012 г. , № 03-11-11/282 от 14 ноября 2011 г. , № 03-11-06/2/146 от 24 октября 2011 г.
Уменьшить сумму единого налога (авансового платежа по нему) можно также на сумму переплаты по страховым взносам. Сделать это можно в том налоговом (отчетном) периоде, в котором контролирующее ведомство приняло решение о зачете переплаты в счет предстоящих платежей.
Подтверждение: письмо Минфина России № 03-11-11/8413 от 20 февраля 2015 г.
Исключение: нельзя уменьшить единый налог при УСН (авансовые платежи по нему) на сумму взносов, которые организация (индивидуальный предприниматель – работодатель (наниматель)), перешедшая с уплаты ЕНВД на УСН, начислила в рамках спецрежима в виде ЕНВД, даже если они были уплачены после перехода организации на УСН . Например, при переходе организации с 1 января текущего года с уплаты ЕНВД на УСН на сумму страховых взносов, уплаченных в январе текущего года за декабрь прошлого года, сумму единого налога при УСН (авансовых платежей по единому налогу) уменьшать нельзя.
Подтверждение: письма Минфина России№ 03-11-09/10035 от 29 марта 2013 г., № 03-11-09/99 от 29 декабря 2012 г.
Б. По взносам, которые ИП – работодатель (наниматель) платит за себя в фиксированном размере.
Применяется порядок уменьшения единого налога при УСН (авансовых платежей по нему) аналогичный тому, который применяют ИП, не производящие выплат (вознаграждений) гражданам (в т. ч. работникам) , но только с применением общего ограничения на вычет в 50 процентов от суммы налога ( письмо Минфина России № 03-11-09/43709 от 1 сентября 2014 г. , которое доведено до налоговых инспекций письмом ФНС России № ГД-4-3/18435 от 12 сентября 2014 г.).
При этом нельзя уменьшать рассчитанный единый налог (авансовый платеж по нему) на сумму взносов на пенсионное страхование, уплаченных ИП за себя в добровольном порядке. Применение налоговых вычетов предусмотрено только для тех страховых взносов, уплачиваемых ИП за себя, которые носят обязательный характер.
Подтверждение: пп. 1 п. 3.1 ст. 346.21 Налогового кодекса РФ , пп. 3 п. 1 ст. 29 Федерального закона № 167-ФЗ от 15 декабря 2001 г. , письмо Минфина России № 03-11-11/42578 от 11 октября 2013 г.
По пособиям по временной нетрудоспособности
Налогоплательщик вправе учесть пособия по временной нетрудоспособности (кроме пособия в связи с несчастным случаем на производстве или профессиональным заболеванием), выплаченные работникам за первые три дня болезни за счет средств работодателя, в части, которая осталась не покрытой соответствующими выплатами по договорам добровольного страхования (при их заключении работодателем). При этом сумма выплаченных пособий не уменьшается на сумму удержанного НДФЛ ( письмо Минфина России № 03-11-06/2/12039 от 11 апреля 2013 г. ).
Cуммы платежей и социальных пособий (например, пособий по беременности и родам, при рождении ребенка, по уходу за ребенком) в уменьшение единого налога по самостоятельному основанию не принимаются. Вместе с тем суммы социальных пособий, финансируемых за счет средств ФСС России, фактически уменьшают сумму единого налога в составе страховых взносов (которые принимаются в уменьшение в т. ч. в суммах, направленных на выплаты обязательного страхового обеспечения ).
Подтверждение: пп. 2 п. 3.1 ст. 346.21 Налогового кодекса РФ .
По платежам по договорам добровольного личного страхования
Такие выплаты по указанным договорам, заключенным в пользу работников на случай их временной нетрудоспособности (кроме нетрудоспособности в связи с несчастным случаем на производстве или профессиональным заболеванием), могут быть приняты при соблюдении следующих условий:
– размер страховой выплаты не превышает величину пособия по временной нетрудоспособности, подлежащего выплате за счет средств работодателя ;
– договор страхования заключен со страховой организацией, имеющей лицензию на данный вид деятельности, выданную в соответствии с законодательством.
Подтверждение: пп. 3 п. 3.1 ст. 346.21 Налогового кодекса РФ .
Иные вычеты для ИП без работников
Помимо налогового вычета в сумме торгового сбора ИП, который не производит выплат (вознаграждений) гражданам (в т. ч. работникам), вправе уменьшать единый налог при УСН (авансовые платежи по нему) на всю сумму уплаченных за себя в фиксированном размере взносов на обязательное пенсионное и медицинское страхование без 50%-го ограничения ( п. 3.1 ст. 346.21 Налогового кодекса РФ ).
Нельзя уменьшать рассчитанный единый налог (авансовый платеж по нему) на сумму взносов на пенсионное страхование, уплаченных ИП за себя в добровольном порядке. Применение налоговых вычетов предусмотрено только для тех страховых взносов, которые носят обязательный характер.
При этом не выработана единая точка зрения по вопросу о том, кого считать ИП, не производящим выплат (вознаграждений) гражданам (в т. ч. работникам).
Мнение Минфина России в письмах № 03-11-09/39228 от 23 сентября 2013 г. (доведено до налоговых инспекций письмом ФНС России № ЕД-4-3/18595 от 17 октября 2013 г. ), № 03-11-11/17926 от 21 мая 2013 г.: под ИП, не производящим выплаты и иные вознаграждения гражданам, следует понимать ИП, не имеющего наемных работников и не выплачивающего вознаграждений по гражданско-правовым договорам, вне зависимости от факта регистрации в отделении Пенсионного фонда РФ в качестве страхователя, производящего выплаты гражданам.
Мнение Минфина России в письме № 03-11-11/3455 от 27 января 2016 г.: под ИП, не производящим выплаты и иные вознаграждения гражданам, следует понимать в том числе ИП, которые имеют наемных работников, не учитываемых в расчете среднесписочной численности. Например, уменьшать сумму налога на сумму уплаченных за себя взносов вправе ИП, у которого все работницы (работники) (в т. ч. единственная работница) находятся в отпуске по беременности и родам (отпуске по уходу за ребенком). Такие работники (а также женщины, находящиеся в отпусках по беременности и родам, работники, находящиеся в отпусках в связи с усыновлением новорожденного ребенка) не учитываются при расчете среднесписочной численности работников (п.77, 81.1 Указаний, утв. Приказом Росстата № 428 от 28 октября 2013 г.).
Беспроблемный вариант
ИП лучше уменьшать сумму единого налога при УСН на сумму уплаченных за себя взносов без применения ограничения (50 процентов), только если они фактически не имеют наемных работников и не выплачивают вознаграждения по гражданско-правовым договорам. Если их работники по каким-либо причинам временно отсутствуют на работе, то они продолжают оставаться на этот срок нанимателями (так как трудовой договор с работниками не расторгнут).
Такой подход основан на более безопасном варианте, который, по разъяснениям контролирующих ведомств, применяется в отношении уменьшения ЕНВД на страховые взносы, уплаченные ИП за себя .
Подтверждение: п. 3.1 ст. 346.21 Налогового кодекса РФ , пп. 3 п. 1 ст. 29 Федерального закона № 167-ФЗ от 15 декабря 2001 г. , письмо Минфина России № 03-11-11/42578 от 11 октября 2013 г.
Порядок уменьшения на суммы у плаченных за себя в фиксированном размере взносов
ИП должны уплачивать за себя страховые взносы в фиксированном размере в общем случае в срок:
– не позднее 31 декабря календарного года – в части взносов на обязательное пенсионное страхование с дохода, не превышающего 300 тыс. руб. за расчетный период, и взносов на обязательное медицинское страхование;
– не позднее 1 апреля следующего года – в части взносов на обязательное пенсионное страхование с дохода, превышающего 300 тыс. руб. за расчетный период.
При этом страховые взносы могут перечисляться периодическими платежами или единовременно в рамках установленных сроков. Ограничений на этот счет законодательство не содержит. В том числе пенсионные взносы с дохода ИП свыше 300 тыс. руб. могут быть перечислены в течение текущего года с момента фактического превышения дохода.
Подтверждение: ч. 1-2 ст. 16 Федерального закона № 212-ФЗ от 24 июля 2009 г.
Несмотря на то, что сумма страховых взносов, рассчитанная как 1 процент от суммы дохода, превышающего 300 тыс. руб. за год, является переменной величиной в связи с тем, что зависит от суммы дохода плательщика, для целей применения положений гл. 26.2 Налогового кодекса РФ ее также следует относить к страховым взносам в фиксированном размере, принимаемым в уменьшение (письма Минфина России № 03-11-09/71357 от 7 декабря 2015 г., которое доведено до налоговых инспекций письмом ФНС России № СД-4-3/21793 от 11 декабря 2015 г., № 03-11-09/68180 от 29 декабря 2014 г. , которое доведено до налоговых инспекций письмом ФНС России № ГД-4-3/330 от 16 января 2014 г.).
Письмо Минфина России № 03-11-09/57011 от 6 октября 2015 г. , в котором была изложена противоположная точка зрения, отозвано ( письмо Минфина России № 03-11-09/71357 от 7 декабря 2015 г., которое доведено до налоговых инспекций письмом ФНС России № СД-4-3/21793 от 11 декабря 2015 г.).
При уменьшении суммы единого налога (авансового платежа) на сумму страховых взносов индивидуальным предпринимателем, не производящим выплат (вознаграждений) гражданам (в т. ч. работникам), необходимо учитывать следующие особенности.
1. В уменьшение единого налога (авансового платежа по нему) принимаются суммы страховых взносов, уплаченных именно в том налоговом (отчетном) периоде, за который рассчитывается налог (авансовый платеж).
Например, авансовый платеж по единому налогу при УСН за I квартал текущего года можно уменьшить на сумму страховых взносов за этот год (с дохода не превышающего 300 тыс. руб.), которые уплачены (всей суммой или в части) с 1 января по 31 марта включительно, за полугодие – с 1 января по 30 июня включительно и т.д. до конца текущего календарного года. При этом если сумма страховых взносов, принимаемых в уменьшение авансового платежа, окажется больше его суммы, остаток можно переносить на следующие отчетные периоды вплоть до окончания года.
Аналогичный порядок применяется при уплате страховых взносов за текущий год с дохода, превышающего 300 тыс. руб. Если взносы уплачены в течение текущего года с момента фактического превышения дохода, они принимаются в уменьшение авансовых платежей по единому налогу (суммы единого налога) за соответствующий отчетный (налоговый) период уплаты. Если взносы уплачены за текущий год в следующем году с соблюдением установленного срока уплаты (не позднее 1 апреля), то их можно принять в уменьшение авансовых платежей по единому налогу за соответствующие отчетные периоды следующего года. Например, авансовый платеж по единому налогу при УСН за I квартал текущего года можно уменьшить на сумму страховых взносов за этот год или прошлый год (с дохода, превышающего 300 тыс. руб.), которые уплачены (всей суммой или в части) с 1 января по 31 марта включительно.
Подтверждение: письма Минфина России № 03-11-09/68180 от 29 декабря 2014 г. (доведено до налоговых инспекций письмом ФНС России № ГД-4-3/330 от 16 января 2014 г. ), № 03-11-09/43709 от 1 сентября 2014 г. (доведено до налоговых инспекций письмом ФНС России № ГД-4-3/18435 от 12 сентября 2014 г. ), № 03-11-11/15344 от 7 апреля 2014 г. , № 03-11-11/2737 от 27 января 2014 г. , ФНС России № ГД-4-3/8534 от 20 мая 2015 г.
При этом по вопросу учета взносов, которые уплачены позже установленного законодательством срока (например, в текущем периоде за предыдущий – с дохода, не превышающего 300 тыс. руб.), единая точка зрения не выработана.
Мнение Минфина России в письме № 03-11-09/43646 от 1 се