Вопрос:
Возникают ли у Фирмы 1 и Фирмы 4 налоговые риски по УСН (возникает ли обязанность уплатить налог) при совершении данных операций и если да, то в какой момент?
Фирма 1 применяет УСН (6%), Фирма 4 применяет УСН (6%). Фирма 1 имеет задолженность перед Фирмой 2 по договору займа полученному - 1 000 000 руб. В свою очередь, Фирме 1 по договору займа выданному должна Фирма 3 - 1 000 000 руб.
Происходит следующие движения:
1. по Соглашению о переводе долга задолженность Фирмы 1 перед Фирмой 2 в размере 1 000 000 руб. переводится на Фирму 4.
2. По договору цессии Фирма 1 уступает право требования к Фирме 3 по выданному займу в размере 1 000 000 рублей на Фирму 4 . Право требования уступается по договору за 1 000 000 рублей.
Таким образом, после подписания вышеуказанных договоров Фирма 1 должна Фирме 4 1 000 000 рублей после перевода долга , и 1 000 000 рублей Фирма 4 должна Фирме 1 по договору цессии.
3. Далее Фирма 1 и Фирма 4 подписывают акт зачета встречных требований, после чего Фирма 1 больше никому не должна, и ей никто не должен. А у Фирмы 4 остается задолженность перед Фирмой 2 в размере 1 000 000 рублей, и право требовать от Фирмы 3 1 000 000 рублей.
Возникают ли у Фирмы 1 и Фирмы 4 налоговые риски по УСН (возникает ли обязанность уплатить налог) при совершении данных операций и если да, то в какой момент?
Ответ:
Ответ подготовлен исходя из следующих допущений:
– в результате заключения соглашения о переводе долга Фирма 1 должна деньги Фирме 4 за перевод долга;
– в вопросе не рассматривается учет процентов по займам (которые учитываются в доходах при УСН по мере оплаты или погашения обязательства иным способом).
Относительно операции по переводу долга
Перевод долга с должника на другое лицо может быть произведен по соглашению между первоначальным должником и новым должником с согласия кредитора.
В обязательствах, связанных с ведением сторонами предпринимательской деятельности, перевод долга может быть произведен по соглашению между кредитором и новым должником, согласно которому новый должник принимает на себя обязательство первоначального должника.
Подтверждение: п. 1 , 2 ст. 391 Гражданского кодекса РФ.
Доходы при УСН (в т. ч. выручка) признаются в день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод) ( п. 1 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ ).
При переводе долга первоначальный должник полностью выбывает из договора займа (его обязательство по договору прекращается), однако для него фактически кредиторская задолженность не исчезает, а просто меняется кредитор и юридическое основание – как правило, при переводе долга между первоначальным должником и новым должником уже существуют какие-либо отношения (или планируются в будущем), поэтому сумма переведённой кредиторской задолженности получается своеобразной «оплатой» в счёт встречного (текущего или будущего) обязательства.
Например, новый должник на момент подписания договора о переводе долга оказал первоначального должнику определённые услуги или выполнил работы, тогда переводом долга можно погасить задолженность за эти услуги (работы). Или в случае если новый должник в ближайшем будущем должен будет поставить первоначальному должнику товар, сумма переведённого долга (если договором предусмотрена такая форма погашения встречных обязательств) может рассматриваться как предоплата за этот товар.
В рассматриваемом случае исходя из условий вопроса можно предположить, что Фирма 1 и Фирма 4 фактически рассматривают возникшую задолженность (у Фирмы 1 – кредиторскую, у Фирмы 2 – дебиторскую) как заёмные средства. То есть предполагается, что задолженность, возникшая в связи с переводом долга, новируется в заёмное обязательство.
Существо новации заключается в замене первоначального обязательства, существовавшего между сторонами ранее, другим обязательством с одновременным прекращением первоначального обязательства (ст. 414 Гражданского кодекса РФ, п. 2 Информационного письма Президиума ВАС РФ № 103 от 21 декабря 2005 г.).
С одной стороны , новация долга организации, возникшего из договора перевода долга, в заёмное обязательство не запрещена (п. 1 ст. 818 Гражданского кодекса РФ). При этом замена долга заёмным обязательством осуществляется с соблюдением требований о новации (ст. 414 Гражданского кодекса РФ) и совершается в форме, предусмотренной для заключения договора займа (ст. 808 Гражданского кодекса РФ). Получается, формально для признания новации уже имеющегося долга в заёмное обязательство соблюдения правил статьи 807 Гражданского кодекса РФ о реальной передаче денег не требуется.
Однако, с другой стороны, в рассматриваемой ситуации в случае, если Фирма 1 и Фирма 4 заключат между собой договор (соглашение) займа (на сумму, указанную в соглашении о переводе долга), такой договорможет быть признан судами незаключёнными в связи с его безденежностью.
По договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества. Договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей (п. 1 ст. 807 Гражданского кодекса РФ).
Так, договор займа, который основан на новации задолженности, переданной по договору о переводе долга, признаётся незаключённым в связи с несоответствием его требованиям абз. 2 п. 1 ст. 807, п. 2 ст. 808 Гражданского кодекса РФ. В рассматриваемой ситуации денежные средства по такому договору займа заимодавцем заёмщику не передаются, то есть отсутствует такое необходимое условие договора как передача денег.
Подтверждение: Постановление ФАС Поволжского округа по делу № А57-6163/2010 от 4 октября 2011 г.
Вывод: в случае если Фирма 1 и Фирма 4 фактически рассматривают возникшую задолженность (у Фирмы 1 – кредиторскую, у Фирмы 2 – дебиторскую) как заёмные средства есть риск того, что такой договор будет считаться не заключённым в связи с его безденежностью.
Таким образом, в момент перевода долга по договору займа у первоначального должника (фирмы 1) лишь меняется кредитор. Доходов для целей расчёта единого налога при УСН не возникает .
У нового должника (фирмы 4) также в этом случае доходов в рамках УСН в момент перевода на него долга (либо при погашении суммы займа) не возникает .
Организации (индивидуальные предприниматели) при расчете единого налога при УСН учитывают:
– доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав ;
– внереализационные доходы .
При этом отдельные виды доходов не включаются в налогооблагаемую базу по единому налогу при УСН . В частности, к ним относятся поступления, перечисленные в ст. 251 Налогового кодекса РФ .
Подтверждение: ст. 346.15 Налогового кодекса РФ .
На основании пп. 10 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса РФ не учитываются в доходах:
– у заемщика (должника) – средства (имущество), которые получены по договорам кредита или займа;
– у заимодавца (кредитора) – средства (имущество), которые получены в счет погашения таких заимствований (в части основной суммы долга без учета процентов , дисконта, штрафных санкций и т.п.). Это правило распространяется в том числе на случаи возврата займа, право требования по которому приобретено по договору уступки (цессии) (ст. 382 , 384 Гражданского кодекса РФ), при условии, что полученная от должника сумма основного долга не превышает той, которую цессионарий уплатил при приобретении права требования. В противном случае возникшее превышение нужно учесть в доходах.
Подтверждение: письма Минфина России № 03-11-06/2/59351 от 21 ноября 2014 г. , № 03-11-06/2/65 от 10 мая 2012 г. , № 03-11-06/2/151 от 2 ноября 2011 г.
Организации с объектом налогообложения в виде доходов по общему правилу расходы при расчете единого налога не учитывают ( п. 1 ст. 346.18 Налогового кодекса РФ ).
Относительно операции по уступке права требования по договору цессии
Учёт у цедента (фирмы 1)
Для целей расчета единого налога уступка права требования признается реализацией имущественных прав. Величину выручки (дохода) следует определять как сумму поступлений в денежной и (или) натуральной форме, связанных с расчетами за реализацию (уступку) прав требования (цессии) (включая сумму авансов). Исключение: не нужно учитывать поступления в виде необлагаемых доходов .
Подтверждение: п. 1 ст. 346.17 , ст. 346.15 , п. 1 , 2 ст. 249 Налогового кодекса РФ, письма Минфина России № 03-11-06/2/51388 от 7 сентября 2015 г. , № 03-11-11/11 от 25 января 2012 г. , № 03-11-06/2/142 от 12 октября 2011 г.
Доходы при УСН (в т. ч. выручка) признаются в день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод), в том числе взаимозачетом ( п. 1 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ , письмо Минфина России № 03-11-06/2/185 от 28 декабря 2011 г. ).
Таким образом, у фирмы 1 (цедента) возникает доход от уступки права требования на дату проведения взаимозачета.
Организации с объектом налогообложения в виде доходов по общему правилу расходы при расчете единого налога не учитывают ( п. 1 ст. 346.18 Налогового кодекса РФ ).
Учёт у цессионария (фирмы 4)
Вне зависимости от применяемого объекта налогообложения полученные доходы организация, применяющая УСН, учитывает по мере оплаты (в частности, на дату поступления денежных средств на расчетный счет или в кассу).
В случае получения оплаты требования от должника цессионарию нужно учитывать следующие особенности, связанные с договором, из которого вытекает приобретенное право требования. Если оплачено требование, вытекающее из договора поставки (договора подряда, оказания услуг), в доходы нужно включить всю сумму, полученную от должника.
При погашении требования, вытекающего из договора займа (кредита), цессионарий должен включить в доходы только сумму, приходящуюся на задолженность по уплате начисленных процентов, а саму возвращенную сумму займа в доходах учитывать не нужно. Это объясняется тем, что первоначальный кредитор при возврате ему сумм выданных займов не учитывает их в составе доходов, например, при расчете налога на прибыль ( пп. 10 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса РФ ). Поэтому если основой договора цессии является договор займа, то цессионарий также не должен включать в доходы при расчете единого налога сумму погашения задолженности, полученную от должника ( абз. 4 п. 1 ст. 346.15 , пп. 10 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса РФ). Однако если цессионарий получил от должника сумму, превышающую цену, уплаченную цеденту, разницу (сумму дисконта) в доход включить нужно.
Подтверждение: письма Минфина России № 03-11-06/2/22059 от 12 мая 2014 г. , № 03-11-06/2/47088 от 5 ноября 2013 г. , № 03-11-06/2/65 от 10 мая 2012 г. , № 03-11-06/2/151 от 2 ноября 2011 г. , ФНС России № КЕ-4-3/7204 от 3 мая 2011 г.
Организации с объектом налогообложения в виде доходов по общему правилу расходы при расчете единого налога не учитывают ( п. 1 ст. 346.18 Налогового кодекса РФ ).
Ответ на данный вопрос и дополнительная информация по нему содержатся в Сервисе по следующим ссылкам:
https://www.moedelo.org/Pro/View/Questions/111-40008 ;
https://www.moedelo.org/Pro/View/Questions/111-40467 .
Данный ответ подготовлен на основании информации, содержащейся в вопросе. Если в вопросе имелась в виду другая ситуация, необходимо её конкретизировать, изложив как можно более подробно. В таком случае ответ может быть получен с большей долей точности.