Вопрос:
Решили с УСН (Доходов) перейти на ОСНО. Как правильно это сделать? как отразить (какие именно и какими проводками) переходящие доходы и можем ли отразить переходящие расходы, если да то какие?
Ответ:
При переходе на метод начисления переходящие доходы, а именно дебиторскую задолженность, которая образовалась в период применения УСН, но не была оплачена (включая начисленные, но не уплаченные проценты по выданным займам), нужно включить в налоговую базу переходного периода. В бухучете специальных проводок для включения отгруженных товаров (работ, услуг) в базу переходного периода делать не нужно. Кредиторскую задолженность в базе переходного периода в составе расходов организация, которая применяла УСН с объектом налогообложения «Доходы», учесть не вправе. Можно будет учесть страховые взносы, которые были начислены в период применения УСН, а оплачены после перехода на ОСНО.
Добровольно перейти на ОСНО можно не раньше, чем с начала следующего года. Для этого нужно:
1. Уведомить налоговую инспекцию о переходе на ОСНО не позднее 15 января года, в котором организация (индивидуальный предприниматель) предполагает перейти на данную систему налогообложения. Если последний день данного срока приходится на выходной и (или) нерабочий праздничный день, то уведомление необходимо представить в ближайший следующий за ним рабочий день ( п. 7 ст. 6.1 Налогового кодекса РФ ).
Уведомление об отказе от применения УСН организация (индивидуальный предприниматель) может составить по рекомендуемой форме № 26.2-3 или в свободной форме.
Подтверждение: п. 3 , 6 ст. 346.13 Налогового кодекса РФ, п. 3 Приказа ФНС России № ММВ-7-3/829 от 2 ноября 2012 г.
Если не направить в налоговую инспекцию уведомление об отказе от применения УСН (в добровольном порядке) или направить, но в более поздние сроки, то перейти с УСН на ОСНО не получится. Организация (индивидуальный предприниматель) будет обязана применять УСН до конца налогового периода (года).
Подтверждение: п. 4.1 , 6 ст. 346.13 Налогового кодекса РФ, письма Минфина России № 03-11-11/38553 от 3 июля 2015 г. , ФНС России № ЕД-4-3/17109 от 10 октября 2012 г. , № ЕД-4-3/11587 от 19 июля 2011 г. (в части необходимости соблюдения сроков уведомления налоговой инспекции о переходе с УСН на иной режим налогообложения по правилам, действовавшим до 1 января 2013 года) – их выводы верны и в настоящее время.
2. Уплачивать налоги в бюджет:
– в рамках УСН – за период применения спецрежима;
– в соответствии с ОСНО – начиная с первого отчетного периода года. При этом правила п. 4 ст. 346.13 Налогового кодекса РФ в части расчета и уплаты налогов после перехода на ОСНО в порядке, предусмотренном для вновь созданных организаций или вновь зарегистрированных предпринимателей, в данном случае не применяются (так как они распространяются только на случаи обязательного перехода с УСН при утрате организацией или индивидуальным предпринимателем права на применение спецрежима).
Например, организация, добровольно сменившая УСН на ОСНО, может перечислять ежеквартальные авансовые платежи по налогу на прибыль на общих условиях, если доходы от реализации за предыдущие четыре квартала по данным налогового учета не превышали в среднем 15 млн руб. за каждый квартал ( п. 3 ст. 286 Налогового кодекса РФ , письмо Минфина России № 03-03-06/1/13450 от 19 апреля 2013 г. (в части уплаты ежеквартальных авансовых платежей в период действия лимита 10 млн руб.) – его выводы верны и в отношении редакции п. 3 ст. 286 Налогового кодекса РФ, действующей с 1 января 2016 года).
3. Нужно формировать налоговую отчетность:
– по налогам в рамках УСН – за период применения организацией (индивидуальным предпринимателем) спецрежима (п. 2 , 3 ст. 346.11 Налогового кодекса РФ);
– по налогам, плательщиком которых организация (индивидуальный предприниматель) становится после перехода на ОСНО, – за периоды после перехода на ОСНО.
При этом организации ( индивидуальному предпринимателю ) необходимо сформировать базу переходного периода.
Ответ на данный вопрос содержится в Сервисе, который Вы можете найти по ссылке:
https://www.moedelo.org/Pro/View/Questions/111-19914
При переходе на ОСНО у организации возникает обязанность по расчету налога на прибыль (порядок формирования налоговой базы для его расчета зависит от метода учета доходов и расходов, который организация будет применять), кроме того, при переходе на ОСНО организация признается плательщиком НДС.
Порядок формирования налоговой базы переходного периода при переходе организации с УСН на ОСНО зависит от метода учета доходов и расходов , который организация будет применять на ОСНО.
Организация будет применять метод начисления
Порядок формирования налоговой базы установлен п. 2 ст. 346.25 Налогового кодекса РФ .
1. Признание доходов
Организации, применявшие УСН, при переходе на ОСНО с использованием метода начисления должны признавать в составе доходов дебиторскую задолженность (включая начисленные, но не уплаченные проценты по выданным займам), которая образовалась в период применения УСН, но не была оплачена (полностью или частично) во время применения данного спецрежима ( п. 1 письма Минфина России № 03-03-06/1/2265 от 22 января 2016 г. ). Такие доходы признаются доходами месяца перехода на ОСНО с использованием метода начисления.
Авансы, полученные до перехода с УСН на ОСНО, на налоговую базу переходного периода не влияют. Данные авансы должны быть включены в налоговую базу по единому налогу при УСН, даже если предоплаченные товары (работы, услуги, имущественные права) отгружены (выполнены, оказаны, переданы) после перехода на ОСНО ( п. 1 ст. 346.15 , пп. 1 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса РФ, письмо Минфина России № 03-11-06/2/8 от 28 января 2009 г. ).
Аналогичный порядок определения доходов применяется и организацией, созданной при реорганизации в форме преобразования, если до реорганизации она применяла УСН. То есть в месяце перехода на ОСНО с использованием метода начисления в состав доходов новой организации включается выручка от реализации товаров реорганизуемой организации, оплата которых не поступила на дату реорганизации.
Подтверждение: письмо Минфина России № 03-11-04/20097 от 9 апреля 2015 г.
2. Признание расходов
Организации, применявшие УСН, при переходе на ОСНО с использованием метода начисления могут признавать в составе расходов кредиторскую задолженность (включая начисленные, но не уплаченные проценты по полученным займам), которая образовалась в период применения УСН, но не была оплачена (полностью или частично) во время применения данного спецрежима ( п. 1 письма Минфина России № 03-03-06/1/2265 от 22 января 2016 г. ). Такие расходы признаются расходами месяца перехода на ОСНО с использованием метода начисления.
Авансы, выданные до перехода с УСН на ОСНО, также не влияют на налоговую базу переходного периода. Это связано в тем, что они не включаются в расходы ни при расчете единого налога при УСН, ни при расчете налога на прибыль. Однако можно включить в состав расходов в целях расчета налога на прибыль стоимость полученных товаров (работ, услуг), оплаченных авансом, после того как:
– они будут отгружены (выполнены, оказаны) организации;
– будут выполнены все необходимые условия для признания расходов при расчете налога на прибыль методом начисления.
Подтверждение: письмо Минфина России № 03-11-06/2/8 от 28 января 2009 г.
Вместе с тем при применении п. 2 ст. 346.25 Налогового кодекса РФ , который предписывает организации при переходе с УСН на ОСНО (с использованием метода начисления при расчете налога на прибыль) учесть расходы на приобретение товаров (работ, услуг, имущественных прав), которые не были оплачены (частично оплачены) организацией до даты перехода на ОСНО (с использованием метода начисления), следует учитывать следующее. Исходя из буквального толкования, он не устанавливает ограничений для использования этого правила организациями, которые применяли УСН с объектом налогообложения в виде доходов. Однако при таком объекте налогообложения организация на УСН не вправе учитывать никакие расходы ( п. 1 ст. 346.18 Налогового кодекса РФ ).
Мнение Минфина России: поскольку организации на УСН с объектом налогообложения в виде доходов не вправе учитывать при расчете единого налога никакие расходы, то при переходе на ОСНО они также не вправе переносить расходы в виде кредиторской задолженности по оплате товаров (работ, услуг, имущественных прав) в базу по расчету налога на прибыль .
Подтверждение: письма № 03-11-06/2/10983 от 4 апреля 2013 г. , № 03-11-06/2/12 от 29 января 2009 г. , № 03-11-04/2/208 от 20 августа 2007 г.
При этом независимо от объекта налогообложения, который организация применяла при УСН , она:
– не вправе при переходе на ОСНО учитывать безнадежную дебиторскую задолженность, которая образовались в период применения УСН . Это связано с тем, что пп. 2 п. 2 ст. 346.25 Налогового кодекса РФ учет таких расходов не предусмотрен.
Подтверждение: письмо Минфина России № 03-03-06/1/29799 от 23 июня 2014 г. ;
– вправе учитывать расходы в виде страховых взносов, которые были начислены в период применения УСН, а оплачены после перехода на ОСНО ( письмо Минфина России № 03-11-06/2/66188 от 22 декабря 2014 г. ).
Остаточную стоимость основных средств ( нематериальных активов (НМА) ) при переходе с УСН на ОСНО организация должна определять в особом порядке .
Организация будет применять кассовый метод
Специальный порядок формирования налоговой базы не предусмотрен. Поэтому доходы и расходы нужно признавать в том периоде (до или после перехода), к которому они относятся согласно правилам, применяемым при каждом режиме налогообложения ( ст. 346.25 Налогового кодекса РФ ).
Если организация переходит на ОСНО с применением кассового метода , то она будет признавать доходы и расходы в следующем порядке:
– доходы – по мере оплаты ( п. 2 ст. 273 Налогового кодекса РФ );
– расходы – по мере их осуществления и оплаты организацией ( п. 3 ст. 273 Налогового кодекса РФ ).
При этом в отношении ряда оплаченных расходов при кассовом методе действуют специальные правила их признания (например, для расходов в виде стоимости приобретения товаров, предназначенных для перепродажи ).
Подтверждение: пп. 3 п. 1 ст. 268 , п. 2 , 3 ст. 273 Налогового кодекса РФ.
При УСН порядок признания доходов и расходов аналогичен. В частности:
– доходы признаются по мере поступления оплаты (поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, а также погашения задолженности иным способом) независимо от даты реализации товаров (работ, услуг) ( п. 1 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ );
– расходы признаются по мере их оплаты при условии прекращения контрагентом своего обязательства по поставке товаров (выполнению работ, оказанию услуг) и (или) передаче имущественных прав ( п. 2 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ ).
Также в отношении ряда оплаченных расходов применяются специальные правила их признания (например, для расходов в виде стоимости приобретения товаров, предназначенных для перепродажи ).
Подтверждение: пп. 23 п. 1 ст. 346.16 , пп. 2 п. 2 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ.
Авансы, выданные в счет отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), при УСН нельзя включить в расходы ни при расчете единого налога, ни при расчете налога на прибыль (до момента выполнения всех необходимых условий для признания стоимости товаров (работ, услуг), в счет которых они были выданы) ( п. 2 ст. 346.17 , п. 3 ст. 273 Налогового кодекса РФ).
Стоимость товаров (работ, услуг), в счет которых был выдан аванс, можно принять в уменьшение налогооблагаемой прибыли после перехода на ОСНО с использованием кассового метода по правилам, предусмотренным для данного метода, с учетом дополнительных условий, действующих в отношении ряда расходов (например, стоимости товаров, предназначенных для перепродажи) ( п. 3 ст. 273 , пп. 3 п. 1 ст. 268 Налогового кодекса РФ).
Остаточную стоимость основных средств (нематериальных активов) при переходе с УСН на ОСНО организация должна определять в особом порядке .
При переходе на ОСНО организация (независимо от выбранного метода учета доходов и расходов при расчете налога на прибыль) и индивидуальный предприниматель признаются плательщиками НДС с 1-го числа квартала, в котором было утрачено право на применение УСН ( п. 4 ст. 346.13 Налогового кодекса РФ ), либо с начала календарного года, если плательщик переходит с УСН на ОСНО добровольно (п. 3 , 6 ст. 346.13 Налогового кодекса РФ).
При этом денежные средства, которые поступили после перехода на ОСНО за отгруженные (выполненные, оказанные) в период применения УСН товары (работы, услуги), в том числе по импортным операциям, учитывать при расчете налоговой базы по НДС не нужно (письма Минфина России № 03-07-14/1059 от 20 января 2015 г. , № 03-11-06/2/28542 от 16 июня 2014 г. ).
При выполнении определенных условий плательщик может, в частности:
– принять к вычету НДС, который был уплачен при приобретении товаров (работ, услуг) в период применения УСН ( п. 6 ст. 346.25 Налогового кодекса РФ ).
Однако принимать налог к вычету в вышеуказанном порядке могут только организации (индивидуальные предприниматели), которые уплачивали единый налог с разницы между доходами и расходами . Это объясняется тем, что применение объекта налогообложения на УСН в виде доходов исключает саму возможность учета расходов в уменьшение налоговой базы, в том числе сумм входного НДС. Соответственно, при переходе на ОСНО с УСН (объект налогообложения – доходы) не представляется возможным заявление вычетов по НДС .
Подтверждение: письмо ФНС России № ГД-3-3/743 от 27 февраля 2015 г. , Определение Конституционного суда РФ № 62-О от 22 января 2014 г. (направлено налоговым инспекциям для использования в работе письмом ФНС России № СА-4-7/12690 от 17 июля 2015 г. ).
– выставить покупателям счета-фактуры по товарам, отгрузка которых произошла в течение пяти календарных дней, предшествующих переходу на ОСНО , если организация (ИП) утратила право на применение УСН и в договор с покупателем были внесены изменения относительно цены товара.
Однако если указанное условие не выполняется (например, если покупатель не согласился вносить изменения в договор), то плательщик должен уплатить НДС в бюджет за счет собственных средств ( письмо ФНС России № ММ-6-03/95 от 8 февраля 2007 г. ). При этом учесть в составе расходов в целях расчета налога на прибыль уплаченный за свой счет НДС организация не вправе. Это связано с тем, что суммы НДС, которые организация предъявляет покупателям (заказчикам), не учитываются в составе расходов при расчете налога на прибыль ( п. 19 ст. 270 Налогового кодекса РФ ). Основания, по которым суммы НДС могут быть отнесены на расходы, уменьшающие базу по налогу на прибыль, приведены в ст. 170 Налогового кодекса РФ . Расходы на уплату в бюджет НДС по реализованным товарам (выполненным работам, оказанным услугам), не предъявленного покупателям и, соответственно, не уплаченного ими, ст. 170 Налогового кодекса РФ не предусмотрены. Соответственно, НДС, начисленный с реализации за счет собственных средств, нельзя учесть в расходах при расчете налога на прибыль.
Подтверждение: письмо Минфина России № 03-07-11/222 от 7 июня 2008 г.
Аналогичные правила можно распространить и на расчеты по НДС с выданных (полученных) авансов, товары (работы, услуги) в счет которых получены (реализованы) после перехода с УСН на ОСНО.
Кроме того, необходимо учитывать, что плательщик, применявший УСН, при возврате на ОСНО не вправе принять к вычету суммы НДС с остаточной стоимости объекта основных средств, ранее восстановленные и перечисленные в бюджет при переходе на УСН .
Ответ на данный вопрос содержится в Сервисе, который Вы можете найти по ссылке:
https://www.moedelo.org/Pro/View/Questions/111-9851
https://www.moedelo.org/Pro/View/Questions/111-9817
Данный ответ подготовлен на основании информации, содержащейся в вопросе. Если в вопросе имелась в виду другая ситуация, необходимо ее конкретизировать, изложив как можно более подробно. В таком случае ответ может быть получен с большей долей точности.
Актуально на дату: 12.12.2016