ОСНО и ЕНВД, совмещение режимов

Вопрос:

ОСНО и ЕНВД, совмещение режимов

Ответ:

Вы правильно поняли, что при реализации основного средства по остаточной стоимости в бухучете платить НДС не нужно. При этом мы неоднократно отмечали в консультациях, что в отношении налога на прибыль единая точка зрения, по данным какого учета формировать остаточную стоимость (налогового или бухгалтерского), не выработана (аналогично как при переходе на ОСНО с ЕНВД). Следовательно, если остаточная стоимость в бухучете и в целях налогообложения одинаковая, налог на прибыль также платить не нужно.

В отношении прочего имущества, остаточная стоимость по которому равна нулю (холодильники, автомобили).

Налог на прибыль и НДС нужно исчислить исходя из цены продажи. Если имущество реализуется взаимозависимому лицу, по цене ниже рыночной, то налог на прибыль и НДС нужно исчислить исходя из рыночной цены.

Налог на прибыль

Как было уже отмечено в предыдущих консультациях, при реализации имущества, не предназначенного для перепродажи (например, ранее использовавшегося в деятельности автомобиля), организации нужно уплатить налог на прибыль с финансового результата от продажи амортизируемого имущества как дохода, уменьшенного на его остаточную стоимость и расходы, связанные с продажей.

В данном случае остаточная стоимость имущества равна нулю. Поэтому налог на прибыль необходимо рассчитать с договорной стоимости (цены продажи), но не ниже рыночной цены в случае реализации имущества взаимозависимому лицу.

Относительно цены продажи

Продать основное средство Вы можете за любую цену. Цена сделки определяется соглашением сторон и закрепляется договором. Опираться на балансовую, остаточную, оценочную не нужно. Но если цена в договоре между взаимозависимыми лицами ниже рыночной, налоги безопаснее заплатить с рыночной стоимости (учесть в доходах рыночную стоимость). Независимая оценка имущества не обязательна, но может подтвердить рыночную стоимость.

Цена в рамках гражданско-правовой сделки устанавливается в соответствии с положениями гражданского законодательства: соглашением сторон и (или) определяется по цене, которая обычно взимается за аналогичные товары (работы, услуги) при сравнимых обстоятельствах (п.1, 3 ст. 424 Гражданского кодекса РФ, абз. 3 п. 1 ст. 105.3 Налогового кодекса РФ ).
Исключения:
– сделки между взаимозависимыми лицами, а также сделки, приравненные к сделкам между взаимозависимыми лицами (например, сделки налогоплательщика с резидентами офшорных зон). В отношении таких сделок для целей налогообложения применение рыночных цен регулирует ст. 105.3 Налогового кодекса РФ;
– действие прямой отсылочной нормы к ст. 105.3 Налогового кодекса РФ при определении цены сделки для целей ее налогообложения ( п. 12 ст. 105.3 Налогового кодекса РФ ).

В соответствии со ст. 105.3 Налогового кодекса РФ цена по сделкам определяется как цена, предусмотренная сторонами, пока не будет доказано обратное (ФНС России) или организация самостоятельно непроведет соответствующую корректировку (п.3,6 ст. 105.3, ст.105.14, 105.17 Налогового кодекса РФ).

Соответствие цены, установленной в сделке, рыночнойподлежит проверке ФНС России только по контролируемым сделкам (в т. ч. сделкам, приравненным к таковым) исключительно для целей контроля полноты расчета и уплатыстрого ограниченных налогов (п. 1 ст. 105.14, ст. 105.17 Налогового кодекса РФ). О совершении таких сделок организация обязана уведомлять налоговую инспекцию ( п. 1 ст. 105.16 Налогового кодекса РФ ).

Обоснование рыночного уровня примененных цен в контролируемых сделкахпроисходит в рамках подготовки документации, предусмотренной ст. 105.15 Налогового кодекса РФ. Проверка соответствия применяемых цен рыночнымпроходит в соответствии с методами, предусмотренными в гл. 14.3 Налогового кодекса РФ.

Цены некоторых контролируемых сделок признаются рыночными по умолчанию. К таким сделкам относятся:
– сделки с применением регулируемых цен либо цен с учетом предписания ФАС России (с учетом требований ст. 105.4 Налогового кодекса РФ);
– сделки, заключенные по результатам биржевых торгов, проведенные в соответствии с законодательством РФ или законодательством иностранного государства;
– сделки, в которых проведена оценка предмета сделки в соответствии с законодательством РФ (если оценка в данном случае обязательна в соответствии с законодательством РФ);
– сделки, цены по которым подпадают под соглашение о ценообразовании.
Подтверждение: п. 8-11 ст. 105.3 Налогового кодекса РФ , письмо Минфина России № 03-12-11/1/58703 от 7 октября 2016 г.

Данный порядок трансфертного ценообразования действует с 1 января 2012 года ( ч. 1 ст. 4 Федерального закона № 227-ФЗ от 18 июля 2011 г. ). При этом положения Налогового кодекса РФ (в редакции указанного федерального закона) применяются к сделкам, доходы и (или) расходы по которым признаются в соответствии с гл. 25 Налогового кодекса РФ с 1 января 2012 года вне зависимости от даты заключения соответствующего договора ( ч. 5 ст. 4 Федерального закона № 227-ФЗ от 18 июля 2011 г. ).
Исключение – договоры займа, кредита (включая товарные и коммерческие кредиты), поручительства и банковской гарантии, которые заключены до 1 января 2012 года, но расходы по которым продолжают признаваться и после этой даты (кроме сделок, условия которых после 1 января 2012 года были изменены) ( ч. 5.1 ст. 4 Федерального закона № 227-ФЗ от 18 июля 2011 г. ).

Цены в сделках между взаимозависимыми лицами , которые не признаются контролируемыми, могут быть проверены в ходе выездных (камеральных) проверок при условии выявления необоснованной налоговой выгоды (ст. 88 , 89 Налогового кодекса РФ). Например, если суд на основании представленных налоговой инспекцией доказательств придет к выводу, что организация учла операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или операции не были обусловлены разумными экономическими причинами. При этом в Налоговом кодексе РФ не предусмотрен закрытый перечень способов оценки размера необоснованной налоговой выгоды в целях доначисления налогов и сборов и в то же время не содержится запрета на использование для этих целей методов определения рыночной цены, предусмотренных в отношении контролируемых сделок в гл. 14.3 Налогового кодекса РФ.

Подтверждение: п. 14 Обзора правовых позиций, который направлен налоговым инспекциям для использования в работе письмом ФНС России № СА-4-7/12211 от 7 июля 2016 г., письма Минфина России № 03-01-11/10321 от 25 февраля 2016 г., № 03-02-07/1-316 от 26 декабря 2012 г., № 03-01-18/8-145 от 18 октября 2012 г. (доведено до налоговых инспекций письмом ФНС России № ЕД-4-3/18615 от 2 ноября 2012 г. ), ФНС России № ЕД-2-13/710 от 16 июня 2015 г., № ЕД-4-2/18674 от 16 сентября 2014 г. , п. 3,6,7, 9 Постановления Пленума ВАС РФ № 53 от 12 октября 2006 г.

ИФНС вправе проверять по контролируемым сделкам ( ст. 105.17 Налогового кодекса РФ ) исключительно для целей контроля полноты расчета и уплаты строго ограниченных налогов:
– налога на прибыль;
– НДФЛ (только в части дохода, полученного индивидуальными предпринимателями, нотариусами, адвокатами и другими лицами, занимающимися частной практикой);
– НДПИ (только если одна из сторон сделки является плательщиком НДПИ по ставке, установленной в процентах);
– НДС (только если одна из сторон сделки не является плательщиком НДС либо освобождена от исполнения обязанностей плательщика НДС).
Подтверждение: п. 4, 13 ст. 105.3 Налогового кодекса РФ.

Основаниями для проверки могут послужить:
– уведомление о совершении контролируемой сделки, котороеорганизация обязана направить в налоговую инспекцию по форме, утв. Приказом ФНС России № ММВ-7-13/524 от 27 июля 2012 г. ( п. 1 ст. 105.16 Налогового кодекса РФ );
– извещения налоговых инспекций, проводящих выездные (камеральные) проверки ( п. 6 ст. 105.16 Налогового кодекса РФ );
– результаты повторных налоговых проверок, в ходе которых были выявлены контролируемые сделки.
Подтверждение: п. 1 ст. 105.17 Налогового кодекса РФ .

Исключение – расчеты в рамках распределения доходов от долевого участия в других организациях. Несмотря на то, что такие доходы (за рядом исключений) могут учитываться при определении суммового критерия в целях признания сделок контролируемыми и отражаться в уведомлении о контролируемых сделках, в отношении расчетов по ним не представляется возможным выявить сравнимые обстоятельства для определения соответствия цен. Связано это с тем, что распределение доходов от долевого участия зависит от размера чистой прибыли конкретной организации, оставшейся после налогообложения. В связи с этим контроль в соответствии с положениями ст. 105.17 Налогового кодекса РФ в отношении указанных сделок не проводится.
Подтверждение: письмо Минфина России № 03-01-18/11726 от 9 апреля 2013 г.

Данный порядок действует с 1 января 2012 года ( ч. 1 ст. 4 Федерального закона № 227-ФЗ от 18 июля 2011 г. ). При этом положения Налогового кодекса РФ (в редакции указанного федерального закона) применяются к сделкам, доходы и (или) расходы по которым признаются в соответствии с гл. 25 Налогового кодекса РФ с 1 января 2012 года вне зависимости от даты заключения соответствующего договора ( ч. 5 ст. 4 Федерального закона № 227-ФЗ от 18 июля 2011 г. ).
Исключение – договоры займа, кредита (включая товарные и коммерческие кредиты), поручительства и банковской гарантии, которые заключены до 1 января 2012 года, но расходы (доходы) по которым продолжают признаваться и после этой даты (кроме сделок, условия которых после 1 января 2012 года были изменены) ( ч. 5.1 ст. 4 Федерального закона № 227-ФЗ от 18 июля 2011 г. ).

При этом цены в сделках между взаимозависимыми лицами , которые не признаются контролируемыми, вправе проверить налоговая инспекция в ходе камеральной (выездной) проверки. Но только если в рамках такой проверки она выявит и сможет доказать факт получения необоснованной налоговой выгоды вследствие, например, уменьшения налоговой базы посредством манипулирования ценами в сделках . Это не противоречит абз. 3 п. 1 ст. 105.17 Налогового кодекса РФ , поскольку данная норма запрещает проверять цены в ходе камеральных (выездных) проверок только в отношении контролируемых сделок.

Цены в сделках, сторонами которых являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, а также доходы (прибыль, выручка), получаемые лицами, являющимися сторонами таких сделок, признаются рыночными, и, как следствие, такие доходы для целей налогообложения не могут быть скорректированы ( абз. 3 п. 1 ст. 105.3 Налогового кодекса РФ ).

Подтверждение: п. 15 Обзора правовых позиций, который направлен налоговым инспекциям для использования в работе письмом ФНС России № СА-4-7/12211 от 7 июля 2016 г., письма Минфина России № 03-01-18/25927 от 4 мая 2016 г., № 03-01-11/10321 от 25 февраля 2016 г., № 03-02-07/1-316 от 26 декабря 2012 г. , № 03-01-18/8-145 от 18 октября 2012 г. (доведено до налоговых инспекций письмом ФНС России № ЕД-4-3/18615 от 2 ноября 2012 г. ), ФНС России № ЕД-2-13/710 от 16 июня 2015 г., № ЕД-4-2/18674 от 16 сентября 2014 г.

Стороны сделки признаются взаимозависимыми в случае, если особенности отношений между ними могут оказать влияние:
– на условия (результаты) совершенных ими сделок;
– на экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц.
При этом не имеет значения, оказывается такое влияние непосредственно одним лицом или совместно с его взаимозависимыми лицами ( письмо Минфина России № 03-01-18/1-17 от 24 февраля 2012 г. ).

Исключение – случаи влияния, оказываемого одним или несколькими лицами в силу их доминирующего положения на рынке или иных подобных обстоятельств, обусловленных особенностями совершаемых сделок. В таких ситуациях стороны сделки не признаются взаимозависимыми.

Подтверждение: п. 1, 4 ст. 105.1 Налогового кодекса РФ.

Под лицами в целях налогового законодательства понимаются организации и (или) физические лица (граждане, индивидуальные предприниматели), в том числе российские, а также иностранные организации, филиалы и представительства указанных иностранных лиц, созданные на территории России ( п. 2 ст. 11 Налогового кодекса РФ).

Случаи взаимозависимости лиц приведены в п. 2 ст. 105.1 Налогового кодекса РФ . В частности, взаимозависимыми признаются:
– организации, если доля прямого и (или) косвенного участия одной организации в капитале другой составляет более 25 процентов;
– организации, в которых учредителем является одно и то же лицо и доля его участия в каждой организации составляет более 25 процентов;
– гражданин и организация, если доля прямого и (или) косвенного участия гражданина в капитале организации составляет более 25 процентов;
– организация и лицо, выполняющее полномочия ее единоличного исполнительного органа (руководителя);
– физическое лицо и его супруг (супруга), родители (в т. ч. усыновители), дети (в т. ч. усыновленные), полнородные и неполнородные братья и сестры, опекун (попечитель) и подопечный (например, сделка между индивидуальными предпринимателями – супругами является сделкой между взаимозависимыми лицами).
Когда учредителем организации является гражданин, долю его участия необходимо определять с учетом долей участия его взаимозависимых лиц (супруги (супруга), родителей, детей и т.д.), указанных в пп. 11 п. 2 ст. 105.1 Налогового кодекса РФ ( п. 3 ст. 105.1 Налогового кодекса РФ ).

Кроме того, следует учитывать, что прямое и (или) косвенное участие в капитале российских организаций России, субъектов РФ, муниципальных образований не является основанием для признания таких организаций взаимозависимыми ( п. 5 ст. 105.1 Налогового кодекса РФ ). Однако это исключает признания указанных организаций взаимозависимыми по иным основаниям и не распространяется на:
– случаи участия государственной корпорации в капитале организаций (например, АО), так как оно не может быть приравнено к участию России в этих обществах ( письмо Минфина России № 03-01-18/36059 от 22 июня 2015 г.);
– отношения между российскими и иностранными организациями, в том числе в случаях прямого и (или) косвенного участия в таких организациях иностранного государства в лице компетентного органа соответствующего иностранного государства ( письмо Минфина России № 03-01-18/48517 от 18 августа 2016 г.).

Стороны сделки (организации и граждане) вправе самостоятельно признать себя взаимозависимыми по основаниям, не перечисленным в п. 2 ст. 105.1 Налогового кодекса РФ ( п. 6 ст. 105.1 Налогового кодекса РФ ).
Также стороны сделки могут быть признаны взаимозависимыми по решению суда ( п. 7 ст. 105.1 Налогового кодекса РФ ). При этом обратиться в суд с иском о признании лиц взаимозависимыми вправе как стороны сделки, так и налоговая инспекция (письма Минфина России № 03-01-18/40957 от 13 июля 2016 г., № 03-01-18/6-106 от 17 августа 2012 г. ).

В общем случае организация и ее работники не признаются взаимозависимыми лицами, за исключением случаев, которые могут подпадать под действие п. 2 ст. 105.1 Налогового кодекса РФ , например, когда работник является учредителем организации, а также признания взаимозависимости по собственной инициативе или через суд.
Подтверждение: письма Минфина России№ 03-01-18/1989 от 23 января 2015 г.,№ 03-01-18/9-187 от 5 декабря 2012 г., № 03-01-18/7-131 от 28 сентября 2012 г.

Мнение ФНС России в письме № ЕД-4-13/20767 от 27 ноября 2015 г. : документами (информацией), подтверждающими или исключающими участие, управление и контроль одного лица другим лицом, могут, в частности, являться:
– выписки из Единого государственного реестра налогоплательщиков (ЕГРН), выписки из ЕГРЮЛ (ЕГРИП);
– документы, подтверждающие полномочия исполнительного органа (приказ организации (иной распорядительный документ) о назначении (избрании) на должность в организации);
– учредительные документы (устав, учредительный договор), акционерные соглашения, выписки из реестров акционеров, выписка по счетам депо в депозитариях;
– договоры управления и иные соглашения.

Ответ на данный вопрос содержится в Сервисе, который Вы можете найти по ссылкам:

https://www.moedelo.org/Pro/View/Questions/111-14544
https://www.moedelo.org/Pro/View/Questions/111-14550
https://www.moedelo.org/Pro/View/Questions/111-12006

Дополнительная информация по данному вопросу содержится в Сервисе, которую Вы можете найти по запросу « Рыночная цена для целей налогообложения. Какие сделки признаются контролируемыми для целей налогообложения?» или по ссылке:
https://www.moedelo.org/Pro/View/Questions/111-18608

Относительно НДС

Как было сказано в предыдущем ответе, в случае реализации объектов основных средств,остаточная стоимость которых сформирована в бухгалтерском учете с учетом НДС, налоговая база по данному налогу определяется согласноп. 3 ст. 154 Налогового кодекса РФкак разница между ценой реализуемого имущества, определяемой с учетом положений ст. 105.3 Налогового кодекса РФ , с учетом налога, и остаточной стоимостью основных средств с учетом переоценок.

Подтверждение: письмо Минфина России № 03-07-14/16828 от 15 мая 2013 г.

При реализации на территории России имущества, которое было учтено по стоимости с включением налога рассчитывать НДС нужно с межценовой разницы, то есть разницы между ценой реализации передаваемого имущества (с учетом акциза (для подакцизных товаров) и НДС) и стоимостью его приобретения (остаточной стоимостью) с учетом входного НДС.

При этом нужно применять расчетную ставку НДС.

Вывод: при реализации имущества, которое налогоплательщик учитывает по стоимости с учетом НДС (например, имущества, приобретенного в периоде применения спецрежима в виде УСН, когда права на вычет не возникает), сумма налога рассчитывается по формуле: