Вопрос:
Как заполнить декларацию по налогу на прибыль и отчет о финансовых результатах при уступке права требования долга после наступления срока платежа (договор безвозмездный) у цедента, цессионария и должника с 2016 года .
Ответ:
Уважаемый пользователь, для правильного и качественного ответа на Ваш вопрос эксперту требуются следующие уточнения (пояснения):
1. Право требования по какому «безвозмездному» договору между должником и прежним кредитором (цедентом) передаётся по договору цессии? Речь идёт о договоре беспроцентного займа? или о другом?
2. Фраза «договор безвозмездный» относится к договору, право требования по которому передаются по договору цессии, или же собственно к договору цессии?
3. Что означает фраза «...с 2016 года». К чему она относится? К сроку платежа, периоду налоговой (бухгалтерской) отчётности, к чему-то другому?
4. В отношении какой стороны задан вопрос — цедента, цессионария или должника? Если Вас интересует учёт у всех трёх сторон, то подробно опишите статус каждой из них (организация, физическое лицо, ИП), применяемую систему налогообложения, если ОСНО, то какой метод признания доходов и расходов для целей расчёта налога на прибыль (начисления, кассовый), если УСН, то какой объект (доходы, доходы минус расходы);
5. За какой период заполняется декларация по налогу на прибыль и отчёт о финансовых результатах? За 2016 год? За другой период?
6. Подробно опишите хозяйственную ситуацию, когда заключён основной договор (право требования по которому передаются по цессии), когда наступил срок оплаты по нему, когда заключён договор цессии, и другие важные детали.
Вопрос-2:
Уточнения по Вашему списку:
1) Отчетность за 2016 год
2) Все три стороны ООО , на ОСНО , метод начисления
3) Договор цессии безвозмездный. Переуступается сумма долга без дисконта.
4) Право требования передается по договору поставки. Между должником и цедентом тоже договор поставки.
5) Срок оплаты по договору поставки наступил на момент заключения договора цессии на всю сумму переуступки. Задолженность не просрочена.
6) Я имела в виду , что с отчетности за 2016- новая декларация по налогу на прибыль (но там собственно и с 2015 , в приложении 3 к листу 02 не показываются данные по уступке права требования долга после наступления срока платежа). Ведь так?
Вообщем меня интересует отражение в бухгалтерской и налоговой отче
тности за 2016 год и в налоговой в 1 квартале 2017 (по налогу на прибыль).
И еще как это отразится при сравнении облагаемых доходов в бухгалтерском учете , для налога на прибыль и для НДС. Очень хочу проверить свои мысли по этому поводу. Клиент для нас новый. Принесли требование из ИФНС. Надо ответить.
Ответ:
Относительно цедента
Бухучет
Право требования, которое цедент передает цессионарию, является частью его имущественных прав и учитывается в составе активов. Поэтому уступку права требования нужно отразить на момент реализации (выбытия) этого актива с применением счета 91.1 "Прочие доходы" в корреспонденции со счетом 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами". К нему целесообразно открыть субсчет "Расчеты по договору уступки права требования".
При списании стоимости реализованного права требования корреспондирующим со счетом 91.2 "Прочие расходы" может быть, например:
– счет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" или счет 76 (по соответствующему субсчету) – если передается право требования, вытекающее из договора реализации товаров (работ, услуг);
– счет 58.3 "Предоставленные займы" или счет 73.1 "Расчеты по предоставленным займам", счет 76 (по соответствующему субсчету, например "Расчеты по выданным беспроцентным займам") – если передается право требования, вытекающее из договора займа.
Соответственно, в отчете о финансовых результатах данная операция отражается по строкам «Прочие доходы» и «Прочие расходы».
Проводки по уступке права требования по договору цессии могут быть следующие:
ДЕБЕТ 76 субсчет "Расчеты по договору уступки права требования" КРЕДИТ 91.1
– отражена реализация права требования по договору цессии (в сумме, предусмотренной договором об уступке права требования);
ДЕБЕТ 91.2 КРЕДИТ 62 (58.3, 73.1, 76)
– списана с баланса стоимость реализованного права требования по договору цессии (например, дебиторская задолженность покупателя, задолженность должника по выданному займу);
ДЕБЕТ 51 (50) КРЕДИТ 76 субсчет "Расчеты по договору уступки права требования"
– получена на расчетный счет (в кассу) оплата от цессионария по договору уступки права требования (цессии).
При передаче имущественных прав у кредитора (цедента) – плательщика НДС может возникнуть обязанность начислить НДС , если сумма дохода от передачи требования превышает размер самого требования ( абз. 2 п. 1 ст. 155 Налогового кодекса РФ ). Проводка будет следующая:
ДЕБЕТ 91.2 КРЕДИТ 68 субсчет "Расчеты по НДС"
– начислен НДС с выручки от уступки права требования.
Подтверждение: п. 6 , 7 , 10.1 , 16 ПБУ 9/99, п. 11 , 14.1 , 16 ПБУ 10/99, Инструкция к Плану счетов .
В бухучете реализацию права требования по договору цессии нужно отражать на дату подписания договора (соответствующего акта), а в случае обязательной регистрации договора цессии (например, при уступке права по договору лизинга, подлежащему государственной регистрации ) – на дату регистрации договора цессии ( п. 12 ПБУ 9/99 , п. 16 ПБУ 10/99 ).
Налог на прибыль
При расчете финансового результата от операции по уступке права требования в целях расчета налога на прибыль цеденту нужно определить:
– доход (выручку) и момент его признания ;
– на какие расходы и когда можно уменьшить полученный доход ;
– как учесть убыток (при его получении) .
При этом особенности налогового учета операции по уступке права требования зависят:
– от финансового результата, который получает цедент при реализации права требования: прибыль или убыток;
– от метода определения доходов и расходов , который применяет цедент: метода начисления или кассового метода .
Учет доходов
Для целей расчета налога на прибыль уступка права требования признается реализацией имущественных прав. Выручку от реализации права требования цеденту следует определить как сумму поступлений в денежной и (или) натуральной форме, связанных с расчетами за реализацию (уступку) права требования (цессии) (в т. ч. сумму авансов, если организация применяет кассовый метод ), без включения налогов, предъявленных покупателям. Исключение: не нужно учитывать поступления в виде необлагаемых доходов .
Подтверждение: п. 2 ст. 249 , п. 1 ст. 248 , п. 19 ст. 270 Налогового кодекса РФ.
При методе начисления: выручка (доход) от реализации (уступки) права требования признается на дату его реализации.
Под датой реализации права требования понимается дата его передачи получателю (т.е. дата подписания договора или соответствующего акта).
Если договор цессии подлежит государственной регистрации, доход от передачи таких имущественных прав признается также на дату их реализации. Такие права переходят к их приобретателю на дату заключения соответствующего договора, который считается заключенным только с момента его государственной регистрации. Поэтому датой получения дохода признается дата государственной регистрации уступки имущественных прав.
Подтверждение: п. 3 ст. 271 Налогового кодекса РФ , п. 2 ст. 389 , п. 3 ст. 433 Гражданского кодекса РФ, ст. 48 Федерального закона № 218-ФЗ от 13 июля 2015 г. , письмо Минфина России № 03-07-11/58 от 2 марта 2012 г. (его выводы верны и в отношении Федерального закона № 218-ФЗ от 13 июля 2015 г.).
Учет расходов
Поскольку право требования является имущественным правом, то при его реализации организация вправе уменьшить доход от нее на:
– цену приобретения данного имущественного права, то есть величину дебиторской задолженности перед организацией по договору, из которого вытекает право требования погашения указанной задолженности (например, на продажную стоимость реализованных товаров, работ, услуг или величину долгового обязательства по договору займа);
– расходы, связанные с его приобретением и реализацией.
Подтверждение: пп. 2.1 п. 1 ст. 268 , ст. 279 Налогового кодекса РФ.
При методе начисления уменьшить доходы от уступки права требования на стоимость данного имущественного права и расходы, связанные с его приобретением и реализацией, можно в момент их признания . Исключение – особый порядок учета доходов и расходов в случае получения убытка .
Подтверждение: п. 5 ст. 271 , п. 10 ст. 272 , пп. 2.1 п. 1 ст. 268 Налогового кодекса РФ, письмо Минфина России № 03-03-06/2/194 от 7 декабря 2011 г.
Отражение в декларации по налогу на прибыль (за 2016 год, а также за отчётные периоды 2017 года)
Российские организации должны представлять декларацию по налогу на прибыль по форме , утв. Приказом ФНС России № ММВ-7-3/572 от 19 октября 2016 г.
Подтверждение: ст. 289 , п. 4 ст. 310 , п. 7 ст. 80 Налогового кодекса РФ, п. 1.1 Порядка , утв. Приказом ФНС России № ММВ-7-3/572 от 19 октября 2016 г.
Приказ ФНС России № ММВ-7-3/572 от 19 октября 2016 г. вступил в силу 28 декабря 2016 года ( п. 3 Приказа ФНС России № ММВ-7-3/572 от 19 октября 2016 г. ). Соответственно, представлять декларацию по налогу на прибыль по форме, утвержденной этим приказом, необходимо начиная с 2017 года, то есть с отчетности за 2016 год. Это касается в том числе представления декларации налогоплательщиками, рассчитывающими ежемесячные авансовые платежи исходя из фактической прибыли (за 11 месяцев 2016 года они должны сдавать декларацию еще по старой форме, утв. Приказом ФНС России № ММВ-7-3/600 от 26 ноября 2014 г.).
Подтверждение: письмо ФНС России № СД-4-3/24514 от 21 декабря 2016 г. , Решение ВАС РФ № ВАС-8096/11 от 28 июля 2011 г. , Информация ФНС России от 2 ноября 2016 г.
Если требование по договор цессии уступлено после наступления срока платежа, установленного договором, то в декларации за отчётный (налоговый) период, в котором произошла уступка права требования, организация-цедент должна отразить следующее.
Выручку от реализации требования долга (т.е. сумму, причитающуюся к получению от нового кредитора) нужно отразить в декларации следующим образом:
– отразить по строке 013 "Выручка от реализации имущественных прав, за исключением доходов от реализации прав требований долга, указанных в Приложении № 3 к Листу 02" приложения № 1 к листу 02;
– учесть данные строки 013 при формировании строки 010 "Выручка от реализации – всего" приложения № 1 к листу 02;
– учесть данные строки 010 приложения № 1 к листу 02 при формировании строки 040 "Итого сумма доходов от реализации" приложения № 1 к листу 02;
– перенести показатели строки 040 приложения № 1 к листу 02 в строку 010 "Доходы от реализации" листа 02.
Стоимость реализованного права требования долга (т.е. сумму уступленного долга с НДС) необходимо отразить в декларации следующим образом:
– отразить по строке 059 "Стоимость реализованных имущественных прав (кроме прав требований долга, указанных в Приложении № 3 к Листу 02)" приложения № 2 к листу 02;
– учесть данные строки 059 при формировании строки 130 "Итого признанных расходов" приложения № 2 к листу 02;
– перенести показатели строки 130 в строку 030 "Расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации" листа 02.
Подтверждение: п. 5.2 , 6.1 , 7.1 Порядка, утв. Приказом ФНС России № ММВ-7-3/572 от 19 октября 2016 г., письмо ФНС России № ГД-4-3/11053 от 25 июня 2015 г.
Ответ на данный вопрос и дополнительная информация по нему содержатся в Сервисе по следующим ссылкам:
https://www.moedelo.org/Pro/View/Questions/111-22000 ;
https://www.moedelo.org/Pro/View/Questions/111-40063
НДС
В общем случае уступка денежного требования – это реализация (передача) имущественных прав, а следовательно, эта операция является объектом налогообложения НДС ( п. 2 ст. 153 , ст. 155 Налогового кодекса РФ).
При уступке на территории России денежного требования, вытекающего из договора реализации товаров (работ, услуг), НДС начисляется цедентом независимо от того, облагаются ли НДС реализованные по договору товары (работы, услуги). Объясняется это тем, что положениями Налогового кодекса РФ определение налоговой базы при уступке денежного требования как отдельного объекта налогообложения не ставится в зависимость от налогообложения самого предмета сделки, из которой вытекает денежное требование (п. 1 , 2 ст. 155 Налогового кодекса РФ).
Исключение – уступка прав (требований) кредитора:
– по обязательствам, вытекающим из договора займа в денежной форме (кредита). Такие операции в соответствии с пп. 26 п. 3 ст. 149 Налогового кодекса РФ не облагаются НДС независимо от того, кто уступает денежное требование ( письмо Минфина России № 03-07-11/123 от 24 апреля 2012 г. );
– по обязательствам по возврату денежных средств, уплаченных продавцу (исполнителю) в счет предстоящей передачи товаров (работ, услуг) (например, из-за расторжения договора или признания его недействительным). Эти операции также не облагаются НДС у первоначального кредитора (покупателя товаров, заказчика работ, услуг), поскольку сама операция по возврату продавцом полученных авансовых платежей не подлежит налогообложению. В то же время последующая уступка такого требования у нового кредитора облагается по общим правилам ( п. 13 Постановления Пленума ВАС РФ № 33 от 30 мая 2014 г. ).
При этом цедент обязан начислять НДС с суммы превышения дохода от уступки права требования над размером денежного требования, права по которому уступлены. Моментом начисления налога является дата уступки права требования . Рассчитать налог нужно по ставке 18 процентов . Если сумма дохода равна (как в рассматриваемой в вопросе ситуации) или меньше размера требования (т.е. от уступки права требования получен убыток ), налоговая база по данной операции равна нулю.
Подтверждение: абз. 2 п. 1 ст. 155 , п. 3 ст. 164 , п. 1 ст. 167 Налогового кодекса РФ.
Ответ на данный вопрос и дополнительная информация по нему содержатся в Сервисе по следующей ссылке:
https://www.moedelo.org/Pro/View/Questions/111-22146
Относительно цессионария
Приобретение права требования у цедента
Бухучет
В зависимости от понесенных расходов отразить приобретение права требования у цедента нужно:
– в составе финансовых вложений – при приобретении права требования по стоимости меньшей, чем сумма самой задолженности;
– как денежный эквивалент – при приобретении права требования по номинальной стоимости (т.е. в той же сумме, что и сама задолженность, права на которую уступлены).
Если цессионарий приобретает у цедента право требования, вытекающее из договора реализации товаров (работ, услуг), облагаемых НДС, в состав финансовых вложений (денежного эквивалента) нужно включить полную стоимость права требования (включая НДС).
А. Если фактические затраты на приобретение права требования по договору цессии меньше самой суммы задолженности, то отразить приобретенное право требования нужно с использованием счета 58 "Финансовые вложения" ( п. 3 ПБУ 19/02 ). При этом стоимость приобретенного права требования нужно отражать по фактическим затратам на его приобретение, которые формируются таким образом:
– из суммы, выплаченной по договору цессии первоначальному кредитору (цеденту);
– из иных расходов, непосредственно связанных с приобретением требования (например, посреднического вознаграждения, консультационных услуг).
Подтверждение: п. 3 , 8 , 9 ПБУ 19/02.
Проводка при этом будет следующая:
ДЕБЕТ 58 КРЕДИТ 76
– отражена стоимость приобретенного по договору цессии права требования, включая НДС (на дату подписания договора, соответствующего акта или дату государственной регистрации договора).
Подтверждение: Инструкция к Плану счетов .
Б. Если фактические затраты на приобретение права требования по договору цессии равны самой сумме задолженности (как в рассматриваемой в вопросе ситуации), то приобретенное право требования долга не может рассматриваться в качестве финансовых вложений, поскольку не способно приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем ( п. 2 ПБУ 19/02 ).
Поэтому такой актив можно квалифицировать как денежный эквивалент (поскольк