Вопрос:
Проверьте наши 6-НДФЛ, не можем понять какие данные должны быть в стр.100. Фактически полученные на руки или начисленные? Если у нас аванс 30 числа и полный расчет по зарплате 15, то стр.100 за декабрь во второй раздел входит в сумме с учетом аванса (30.12.15 + 15.01.16) или только перечисленное 15.01.16? Как видите сплошные вопросы, ответов понятных нет нигде. Прилагаем сканированные 6-НДФЛ.
Ответ:
В строке 100 отражаются начисленные и выплаченные суммы с учетом аванса (в том числе по зарплате за декабрь). «Переходящая» зарплата (зарплата за март, выплаченная в апреле, в том числе аванс) в разделе 2 расчета за 1 квартал не отражается, однако отражается в разделе 1 в строках 020, 030, 040, 060.
Заполнять расчет по форме 6-НДФЛ нужно в соответствии с Порядком, утв. Приказом ФНС России № ММВ-7-11/450 от 14 октября 2015 г. Форма 6-НДФЛ заполняется ежеквартально нарастающим итогом с начала налогового периода (года) в целом по всем гражданам, получившим доходы от налогового агента.
Проверить правильность составления расчета на наличие в нем неточностей и ошибок можно с помощью контрольных соотношений, приведенных в письме ФНС России № БС-4-11/3852 от 10 марта 2016 г.
Правила заполнения раздела 1
Раздел 1 расчета по форме 6-НДФЛ заполняется нарастающим итогом за I квартал, полугодие, девять месяцев и год (письма ФНС России№ БС-4-11/3058 от 25 февраля 2016 г., № БС-3-11/650 от 18 февраля 2016 г.).
При заполнении раздела 1 "Обобщенные показатели" указываются:
– в строках 020,025 – суммы начисленного дохода (в т. ч. отдельно в виде дивидендов).
Согласно контрольным соотношениям значение по строке 020 в расчете за год должно быть равно сумме строк "Общая сумма дохода" по соответствующей ставке справок 2-НДФЛ с признаком "1" (и строк 020 приложения № 2 к декларации по налогу на прибыль, представляемого в ряде случаев) ( письмо ФНС России № БС-4-11/3852 от 10 марта 2016 г.). В справке 2-НДФЛ значение по строке "Общая сумма дохода" формируется без учета вычетов, то есть по данной строке отражаются начисленные доходы, в том числе облагаемые не в полной сумме (например, стоимость подарков без учета корректировки на сумму вычета – 4000 руб. за налоговый период) ( разд. VII Порядка, утв. Приказом ФНС России № ММВ-7-11/485 от 30 октября 2015 г.). Таким образом, по строке 020 расчета 6-НДФЛ нужно отражать все начисленные получателю за отчетный период доходы (в т. ч. облагаемые не в полной сумме) без учета корректировки их на необлагаемую часть.
Доходы, которые полностью не облагаются НДФЛ, не отражаются в справке 2-НДФЛ, следовательно, отражать их в расчете такжене нужно ( письмо ФНС России № БС-4-11/4901 от 23 марта 2016 г.);
– в строках 040,045,070,080, 090 – суммы рассчитанного, удержанного, неудержанного и возвращенного (в т. ч. излишне удержанного в предыдущих налоговых периодах) налога за период сдачи отчета в целом по всем физическим лицам, в отношении которых налоговый агент является источником дохода.
При этом по строке 070 нужно отражать удержанный в отчетном периоде налог. Соответственно,не нужно отражать фактически не удержанный за период сдачи отчета налог. Например, по "переходящей" зарплате (которая формирует начисленный доход в одном периоде, а удержание налога с нее приходится на следующий период). В частности, это подтверждается контрольными соотношениями, по которым при уменьшении значения по данной строке на значение по строке 090 (сумма налога, возвращаемая налоговым агентом) полученная сумма не должна быть больше данных карточки расчетов с бюджетом об уплате НДФЛ с начала года ( письмо ФНС России № БС-4-11/3852 от 10 марта 2016 г.). В противном случае налоговая инспекция делает вывод о неполной уплате налога в бюджет.
По строке 080 отражаетсясумма налога, которая фактически не может быть удержана до окончания года (например, при выдаче подарка работнику, который со следующего месяца решил уволиться, налог не был удержан из-за нехватки суммы выплаты дохода в денежной форме);
– в строке 050 – сумма фиксированного авансового платежа – показателя, с учетом которого налоговый агент рассчитывает НДФЛ с доходов трудящихся-мигрантов;
– в строке 030 – сведения об общей сумме предоставленных налоговым агентом стандартных, социальных, имущественных и инвестиционных налоговых вычетов (по аналогии с разделом 4 справки по форме 2-НДФЛ), а также вычетов (в т. ч. профессиональных) из общей суммы доходов, облагаемых не в полной сумме (по аналогии с разделом 3 справки по форме 2-НДФЛ);
– в строке 060 – количество физических лиц, получивших облагаемый налогом доход. Показатель данной строки в представленном годовом расчете (за налоговый период) должен совпадать с общим количеством поданных справок 2-НДФЛ с признаком "1" иприложений № 2 к декларации по налогу на прибыль (которыепредставляют ряд налоговых агентов) ( письмо ФНС России № БС-4-11/3852 от 10 марта 2016 г.).
Раздел 1 заполняется по каждой из ставок НДФЛ, если налоговый агент выплачивал доходы, облагаемые по разным ставкам. Тогда итоговые строки раздела (строки 060-090) заполняются только на первой странице.
В раздел 2 включаются данные за последние три месяца отчетного периода (письма ФНС России№ БС-4-11/3058 от 25 февраля 2016 г., № БС-3-11/650 от 18 февраля 2016 г.).
Раздел 2 расчета по форме 6-НДФЛ заполняется в целом по всем получателям дохода, и в нем необходимо указать:
– в строке 100 – дату фактического получения дохода. Заполняется с учетом положений ст. 223 Налогового кодекса РФ;
– в строке 110 – дату удержания налога. Данная строка заполняется с учетом положений п. 4 ст. 226,п. 7 ст. 226.1 Налогового кодекса РФ ( п. 2 письма ФНС России № БС-4-11/3058 от 25 февраля 2016 г.);
– в строке 120 – срок перечисления удержанного НДФЛ. Указывается дата, не позднее которой должен быть перечислен НДФЛ в соответствии сп. 6 ст. 226 ип. 9 ст. 226.1 Налогового кодекса РФ ( п. 4.2 Порядка, утв. Приказом ФНС России № ММВ-7-11/450 от 14 октября 2015 г., п. 2 письма ФНС России № БС-4-11/3058 от 25 февраля 2016 г.);
– в строке 130 – сумму фактически выплаченного дохода (без вычета удержанного НДФЛ, а также применения вычетов) в указанную в строке 100 дату;
– в строке 140 – сумму удержанного налога в целом в указанную в строке 110 дату. При этом данная сумма рассчитывается с базы, то есть с доходов, к которым применены соответствующие вычеты.
Основные даты расчета, удержания и крайние даты уплаты НДФЛ по видам доходов приведены в таблице.
При этом даты удержания и срок перечисления НДФЛ нужно указывать в соответствии с законодательством и в том случае, когда окончательный расчет по зарплате произведен до конца месяца (до даты получения дохода, отраженной в строке 100). Например, если работникам зарплата за январь выплачена 25 января, то в разделе 2 расчета по форме 6-НДФЛ за I квартал данная операция отражается в общем порядке: по строке 100 указывается "31 января", по строке 110 – "25 января", по строке 120 – "26 января", по строкам 130 и 140 – соответствующие суммовые показатели.
Подтверждение: письмо ФНС России № БС-4-11/5106 от 24 марта 2016 г.
Доходы нужно разбить по датам выплаты, удержания и срокам перечисления налога в бюджет (и, соответственно, заполнить необходимое количество строк 100-140).
То есть чтобы правильно заполнить раздел 2, нужно распределить общий доход, выплаченный гражданам в течение последнего квартала (например, в расчете за полугодие распределяются доходы, выплаченные в апреле – июне), по соответствующим датам и для каждой даты указать отдельную сумму налога. Например, в случае, если в отношении различных видов доходов, имеющих одну дату их фактического получения, имеются различные сроки перечисления НДФЛ, то строки 100-140 раздела 2 расчета по форме 6-НДФЛ заполняются по каждому сроку перечисления налога отдельно ( письмо ФНС России № БС-4-11/4538 от 18 марта 2016 г.).
При этом требование об отдельном оформлении раздела 2 справки в отношении разных ставок ( по аналогии с разделом 1) Порядок не содержит. Таким образом, раздел 2 формируется сплошным заполнением за отчетный период в хронологии дат.
Раздел 2 можно не заполнять по доходам, в отношении которых налог удержан не был:
– по причине невозможности его удержать (разд. III-IV Порядка, утв. Приказом ФНС России № ММВ-7-11/450 от 14 октября 2015 г., письма ФНС России№ БС-4-11/20483 от 24 ноября 2015 г., № БС-4-11/19829 от 13 ноября 2015 г.).
Например, при выдаче подарка работнику, который со следующего месяца решил уволиться (налог не был удержан из-за нехватки суммы выплаты дохода в денежной форме). В этом случае раздел 2 расчета не заполняется, а в разделе 1 сумма неудержанного налога не отражается по строке 070, но отражается по строке 080;
– по причине ненаступления даты удержания (а следовательно, и перечисления) налога.
Такая ситуация, как правило, возникает по "переходящей" зарплате, то есть при выплате зарплаты , когда налогооблагаемый доход формируется на конец месяца его начисления, а удержание НДФЛ происходит при фактической выплате после окончания месяца (письмо Минфина России № 03-04-06/4321 от 1 февраля 2016 г.).
Мнение ФНС России в письмах № БС-4-11/4222 от 15 марта 2016 г.,№ БС-4-11/3058 от 25 февраля 2016 г., № БС-3-11/553 от 12 февраля 2016 г.: если операция начата в одном налоговом (отчетном) периоде, а закончена в другом, то она отражается в периоде завершения. Например, если зарплата за март выплачена 5 апреля, а НДФЛ перечислен 6 апреля, то данная операция отражается в разделе 1 расчета по форме 6-НДФЛ за I квартал. При этом налоговый агент вправе не отражать данную операцию в разделе 2 расчета за этот период. Данная операция будет отражена при непосредственной выплате зарплаты в расчете за полугодие, а именно по строке 100 указывается "31 марта", по строке 110 – "5 апреля", по строке 120 – "6 апреля", по строкам 130 и 140 – соответствующие суммовые показатели. В аналогичном порядке отражаются операции в отношении зарплаты за декабрь прошлого года (например, 2015 года), выплаченной в январе текущего года. В этом случае данная операция в разделе 1 расчета за I квартал текущего года не отражается (кроме строки 070), ее следует показать в разделе 2. В частности, по строке 100 указать "31 декабря", а по строкам 110 и 120 – январские даты удержания НДФЛ и предельный срок его перечисления соответственно.
Беспроблемный вариант
Сумму рассчитанного, но не удержанного (не перечисленного) по причине ненаступления даты удержания (в частности, в ситуации начисления и выплаты "переходящей" зарплаты) налога не нужно отражать ни в строке 070, ни в строке 080 раздела 1 расчета по форме 6-НДФЛ.
О верности этого вывода говорит само название строки 070 "Сумма удержанного налога". Так, в ситуации отражения зарплаты в расчете за I квартал значение по этой строке сформируют суммы налога, удержанные из зарплаты за декабрь прошлого года (если она выплачена в январе), январь и февраль отчетного периода. Сумма налога, удержанная из зарплаты за март в апреле, будет отражена по данной строке расчета за следующий период – полугодие.
Причем по контрольным соотношениям, действующим при проверке расчета формы 6-НДФЛ ( письмо ФНС России № БС-4-11/3852 от 10 марта 2016 г.), строки раздела 1 не взаимоувязаны со строками раздела 2. То есть применительно к рассматриваемой ситуации это означает, что показатели строки 070 не сопоставляются со значениями строки 140, в которой указывается обобщенная сумма удержанного налога. Кроме того, в приведенной методике также не предусмотрено равенство показателей строки 040 и строки 070 раздела 1 расчета ( письмо ФНС России № БС-4-11/4222 от 15 марта 2016 г.).
На основании соблюдения требований контроля сумму налога, не удержанную из зарплаты за март, не нужно отражать и в строке 080 "Сумма налога, не удержанная налоговым агентом" расчета за I квартал. Согласно контрольным соотношениям строка 080 в расчете за год должна быть равна сумме строк "Сумма налога, не удержанная налоговым агентом" справок 2-НДФЛ с признаком "1" (и строк 034 приложения № 2 к декларации по налогу на прибыль, представляемого в ряде случаев). Вместе с тем данная строка в справке 2-НДФЛ формируется без учета налога с зарплаты за текущий год (например, за декабрь), фактически удерживаемого и перечисляемого в бюджет до момента подачи справки 2-НДФЛ за этот год, то есть не позднее 1 апреля следующего года (например, с зарплаты за декабрь – в январе) ( письмо ФНС России № БС-4-11/17931 от 7 октября 2013 г. – его выводы применимы и в условиях действия новой формы 2-НДФЛ).
Исходя из этого, можно сделать вывод, что в целях соблюдения форматно-логического контроля в расчете 6-НДФЛ строку 070 нужно формировать исходя из факта удержания налога, а строку 080 – помимо этого исходя из факта наступления даты удержания. А именно – если дата удержания наступила, а налог не удержан (например, по ошибке или из-за нехватки суммы выплачиваемого дохода) до окончания года, то значение по строке 080 нужно сформировать. Если же дата удержания налога пока не наступила (например, приходится на следующий период), то отражать значение налога по строке 080 не нужно (за исключением окончания налогового периода в отношении доходов, с которых не удержан налог, кроме зарплаты за текущий год, удержание и перечисление налога с которой будет произведено до момента подачи справки 2-НДФЛ).
Отметим, что, по частным разъяснениям специалистов контролирующих ведомств, аналогичный порядок заполнения раздела 2 формы 6-НДФЛ (как по "переходящей" зарплате) действует также в случаях, когда любая из дат из строк 100, 110, 120 относится к другому отчетному периоду. Например, зарплата за март выплачена 31 марта, тогда по строкам 100 и 110 должна быть указана дата 31 марта, а вот крайний срок уплаты по строке 120 уже относится к следующему отчетному периоду и приходится на 1 апреля. Тогда данную операцию налоговый агент вправе отразить в разделе 2 формы 6-НДФЛ, но уже за полугодие (однако по строке 070 НДФЛ, удержанный с зарплаты за март, отражается в I квартале). Также в отношении действия права, а не обязанности налогового агента формировать таким образом подобные "незавершенные" операции – сохраняется неопределенность. Согласно официальной позиции, отраженной в письмах, такой порядок является правом налогового агента. Однако на практике проверочные программы могут блокировать отправку отчетов с датами, приходящимися на следующий период.
По трудовому законодательству зарплата выплачивается не реже, чем каждые полмесяца ( ст. 136 Трудового кодекса РФ).
При этом в соответствии с налоговым законодательством датой получения дохода в виде зарплаты для целей расчета НДФЛ признается:
– либо последний день месяца, за который работнику был начислен доход за выполненные трудовые обязанности;
– либо последний день работы в организации – в случае увольнения работника до окончания месяца.
Подтверждение: п. 2 ст. 223 Налогового кодекса РФ.
Соответственно, до наступления одной из указанных дат рассчитать и удержать НДФЛ с дохода работника не представляется возможным.
Вывод: при выплате аванса по зарплате НДФЛ удерживать не нужно. Рассчитать и удержать НДФЛ с зарплаты нужно один раз в месяц – при окончательном определении дохода работника по итогам текущего месяца .
Подтверждение: письма Минфина России № 03-04-06/4321 от 1 февраля 2016 г.,№ 03-04-06/20406 от 10 апреля 2015 г.,№ 03-04-06/13294 от 18 апреля 2013 г.,№ 03-04-06/8-232 от 9 августа 2012 г., ФНС России № ЕД-4-3/16950 от 13 октября 2011 г.
Пример
ООО "Бета" в I квартале 2016 года были начислены и выплачены следующие доходы:
1) зарплата трем работникам-резидентам за январь – март в общей сумме 58 950 руб. (19 650 руб. × 3 мес.) и НДФЛ с этой суммы 7664 руб. (58 950 руб. × 13%).
При этом ООО "Бета" перечисляет зарплату работникам на банковские карты два раза в месяц:
– 20-го числа месяца – аванс в размере 40 процентов от оклада;
– 5-го числа месяца, следующего за месяцем, за который начислена зарплата, – окончательный расчет.
Зарплата за декабрь 2015 года выплачена в декабре. На I квартал приходятся выплаты зарплаты за январь (5 февраля) и февраль (4 марта) 2016 года;
2) дивиденды учредителю-нерезиденту в размере 60 000 руб. с датой выплаты 20 января.
Соглашением об избежании двойного налогообложения между Россией и страной резидентства участника предусмотрено, что дивиденды облагаются в стране выплаты, то есть в России. Ставка НДФЛ составляет 15 процентов, сумма НДФЛ – 9000 руб. (60 000 руб. × 15%).
Кроме того, 1 марта 2016 года ООО "Бета" выдало одному из работников беспроцентный заем. На 31 марта определена материальная выгода в размере 14 000 руб. и рассчитан НДФЛ с нее по ставке 35 процентов – 4900 руб. (14 000 руб. × 35%). Ближайший день выплаты денежного дохода, с которого можно удержать этот налог, приходится уже на следующий период – 5 апреля (день выплаты зарплаты за март).
В данном случае начислены доходы, облагаемые по налоговым ставкам 13, 15 и 35 процентов, соответственно, для каждой из этих ставок составлен отдельный лист с заполненным разделом 1. Раздел 2 формируется сплошным заполнением за отчетный период в хронологии дат.
Бухгалтер ООО "Бета" заполнил расчет по форме 6-НДФЛ за I квартал следующим образом (см. Образец).
При этом в разделе 2 расчета за I квартал не отражаются:
– авансы по зарплате, потому что НДФЛ с аванса не рассчитывается и не удерживается;
– зарплата за март и материальная выгода, потому что налог с этих сумм будет удержан только в следующем отчетном периоде (5 апреля), то есть данные операции будут отражены в разделе 2 расчета за полугодие.
Вместе с тем в разделе 1 расчета за I квартал будут отражены:
– зарплата за март в общей сумме начисленного дохода за I квартал 2016 года (строка 020 расчета по ставке 13 процентов) и налог, рассчитанный с нее, в общей сумме рассчитанного налога за этот период (строка 040 расчета по ставке 13 процентов);
– материальная выгода за март (строка 020 расчета по ставке 35 процентов) и налог с нее (строка 040 расчета по ставке 35 процентов).
Строку 070 данные суммы налога (с зарплаты и материальной выгоды за март) не увеличат, поскольку не относятся к удержанным суммам налога. Также они не будет отражены в строке 080: поскольку дата удержания по ним пока не наступила, то налог с этих сумм будет удержан при следующей выплате зарплаты (5 апреля).
Cпорный момент: Существует ряд писем, разъясняющих порядок оформления расчета 6-НДФЛ, с позицией, которая не подтверждается нормами законодательства, Порядком оформления формы и контрольными соотношениями (письма ФНС России № БС-4-11/5278 от 28 марта 2016 г. , № БС-4-11/5106 от 24 марта 2016 г. , № БС-4-11/4538 от 18 марта 2016 г. ). В связи с неопределенностью рассмотренных в них ситуаций их применение к общим случаям оформления расчета представляется сомнительным. В частности, при выплате дохода в натуральной форме дата удержания налога не может быть определена как дата выдачи такого натурального дохода. Это не соответствует положениям п. 4 ст. 226 Налогового кодекса РФ . Соответственно, строка 110 в данном случае не оформляется.
Декабрьскую зарплату, которая была выплачена 15 января текущего года, нужно от разить с учетом аванса в разделе 2 (строки 100-140) и в разделе 1 по строке 070 расчета за I квартал 2016 года.
В этом случае, как и в любом другом с "переходящей" зарплатой, применяется правило: если операция начата в одном налоговом (отчетном) периоде, а закончена в другом, то она отражается в периоде завершения (письма ФНС России№ БС-4-11/4222 от 15 марта 2016 г.,№ БС-4-11/3058 от 25 февраля 2016 г., № БС-3-11/553 от 12 февраля 2016 г.).
То есть применительно к рассматриваемой ситуации выплата в январе декабрьской зарплаты в разделе 1 расчета за I квартал текущего года отражается только по строке 070 (именно в этом периоде возникла дата удержания НДФЛ и налог стал удержанным ). При этом раздел 2 по данной операции заполняется полностью, а именно: по строке 100 нужно указать "31 декабря", по строке 110 – "15 января", по строке 120 – "18 января" (установленный срок перечисления с учетом переноса выходного дня), по строкам 130 и 140 – соответствующие суммовые показатели.
Обратите внимание: при заполнении 6-НДФЛ по "переходящей" зарплате не следует опираться на порядок отражения этого дохода в 2-НДФЛ, например, в части удержанного налога (строка 070 раздела 1 расчета). Справка 2-НДФЛ формируется "по начислению". В свою очередь, несмотря на то, что в расчете 6-НДФЛ нет строк для отражения фактической даты уплаты НДФЛ и уплаченных в бюджет сумм, сумма удержанного налога и крайний срок уплаты согласно контрольным соотношениям ( письмо ФНС России № БС-4-11/3852 от 10 марта 2016 г. ) сверяются с карточкой налогового агента по уплате. Таким способом налоговая инспекция выя