Вопрос:
Работник уволен по соглашению сторон (личное заявление работника) в соответствии с п.1 ст.77 ТК РФ заключено соглашение о выплате работнику выходного пособия в размере двух средних месячных заработка. Выплачена компенсация за неиспользованный отпуск при увольнении. Облагаются ли эти выплаты НДФЛ и страховыми взносами.
Ответ:
Ответ подготовлен исходя из допущения, что выходное пособие выплачивается на основании соглашения о расторжении трудового договора .
НДФЛ
Компенсация за неиспользованный отпуск облагается НДФЛ. В отношении выходного пособия единая точка зрения не выработана.
Удерживать НДФЛ не нужно с суммы выходного пособия (за некоторыми исключениями) при увольнении работника независимо от причины расторжения трудового договора, если соблюдается неравенство, предусмотренное в п. 3 ст. 217 Налогового кодекса РФ .
В п. 3 ст. 217 Налогового кодекса РФ предусмотрено следующее неравенство, при выполнении которого выплаты уволенному работнику не подлежат налогообложению НДФЛ:
| + | + | Компенсация, выплачиваемая при увольнении (в т. ч. руководителю (его заместителю, главному бухгалтеру) при увольнении в связи со сменой собственника или руководителю при увольнении по решению собственника ) | ≤ | Трехкратный или шестикратный размер среднего месячного заработка |
Трехкратный размер среднего месячного заработка применяется в общем случае. Шестикратный размер – в отношении работников, фактически работающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях , а также в районах с особыми климатическими условиями .
Для целей применения указанной формулы (правил расчета) необходимо суммировать все указанные выплаты, производимые работнику при увольнении, в том числе в случае, если указанные выплаты производятся в разные налоговые периоды (письма Минфина России № 03-04-05/48347 от 21 августа 2015 г. , № 03-04-06/44623 от 3 августа 2015 г. , № 03-04-06/63405 от 10 декабря 2014 г. ).
Если совокупность указанных выше величин (в т. ч. выплат, присужденных по решению суда) превысит трехкратный (шестикратный) размер среднего месячного заработка, с суммы превышения нужно удержать НДФЛ.
При этом расчет среднего месячного заработка следует производить в общем порядке, определенном в ст. 139 Трудового кодекса РФ .
Таким образом, выплаты, производимые при увольнении сотрудника организации на основании соглашения о расторжении трудового договора, являющегося неотъемлемой частью трудового договора, освобождаются от НДФЛ на основании п. 3 ст.217 Налогового кодекса РФ в сумме, не превышающей в целом трехкратный размер среднего месячного заработка (шестикратный размер среднего месячного заработка для работников, уволенных из организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях).
Подтверждение: абз. 6 , 8 п. 3 ст. 217 Налогового кодекса РФ, письма Минфина России № 03-04-06/15453 от 21 марта 2016 г. , № 03-04-06/24410 от 28 апреля 2015 г. , № 03-04-06/50575 от 8 октября 2014 г. , № 03-04-06/31391от 30 июня 2014 г. , № 03-04-06/18780 от 23 апреля 2014 г. , № 03-04-05/26273 от 8 июля 2013 г. , № 03-04-06/6723 от 6 марта 2013 г.
Данное правило нужно применять:
– независимо от оснований увольнения (например, при увольнении по соглашению сторон) и должности работника (письма Минфина России № 03-04-06/44623 от 3 августа 2015 г. , № 03-04-06/50575 от 8 октября 2014 г. , № 03-04-06/18780 от 23 апреля 2014 г. , ФНС России № АС-4-3/15293 от 13 сентября 2012 г. ), за исключением случаев, когда трудовое законодательство содержит запрет на установление этих выплат работодателем . Объясняется это тем, что ч. 4 ст. 178 Трудового кодекса РФ разрешает работодателю предусматривать иные случаи выплаты выходных пособий, установление их в повышенном размере (за исключением случаев, предусмотренных трудовым законодательством). Поэтому все выплаты, установленные работодателем с соблюдением этого порядка, можно считать отвечающими требованиям п. 3 ст. 217 Налогового кодекса РФ ;
– независимо от формального обозначения (основания) выплат, положенных при увольнении, во внутренних документах работодателя. Например, если на основании трудового (коллективного) договора работнику при увольнении положена единовременная выплата в связи с выходом на пенсию. В данном случае применяются общие правила удержания НДФЛ с выплат при увольнении несмотря на то, что указанная единовременная выплата прямо не поименована в качестве выходного пособия (письма Минфина России № 03-04-05/17053 от 16 мая 2013 г. , № 03-04-06/1-166 от 9 июня 2012 г. );
– к компенсации работникам, уволенным (с их согласия) до окончания двухмесячного срока после предупреждения о сокращении численности (штата) организации или ее ликвидации ( ч. 3 ст. 180 Трудового кодекса РФ , письма Минфина России № 03-04-05/26273 от 8 июля 2013 г. , № 03-04-06/6723 от 6 марта 2013 г. );
– к каждому случаю увольнения (например, в ситуации, когда гражданин в одном налоговом периоде был неоднократно принят на работу и уволен), а также в случае, когда выплаты в рамках одного увольнения приходятся на разные налоговые периоды (например, выходное пособие в связи с сокращением численности работников выплачено в декабре текущего года, а в январе следующего года – средний месячный заработок на период трудоустройства) (письма Минфина России № 03-04-06/15454 от 7 апреля 2014 г. , № 03-04-06/14970 от 29 апреля 2013 г. ).
Исключение – случаи, когда впоследствии работник был восстановлен на работе (в части удержания налога с выплат за время вынужденного прогула).
Необходимо учитывать, что в неравенстве, предусмотренном в п. 3 ст. 217 Налогового кодекса РФ , речь идет о трех видах выплат при увольнении работника: среднем заработке на период трудоустройства, выходном пособии (размер и основания выплаты которого могут быть расширены самим работодателем) и компенсации при увольнении. Иные виды выплат увольняемым работникам облагаются в общем порядке (письма Минфина России № 03-04-06/15453 от 21 марта 2016 г. , № 03-04-06/44623 от 3 августа 2015 г. ). Например, облагается НДФЛ в полной сумме :
– компенсация за неиспользованный отпуск ;
– выплаты увольняющемуся работнику, связанные с передачей им дел, функций и документов. Такой доход является вознаграждением за выполнение трудовых обязанностей и формирует налоговую базу в общем порядке ( письмо Минфина России № 03-04-06/56413 от 2 октября 2015 г. ).
Однако следует учитывать, что Конституционный суд РФ в Определении № 388-О от 25 февраля 2016 г. указал, что пункт 3 статьи 217 Налогового кодекса РФ предусматривает возможность освобождения от налогообложения всех видов компенсационных выплат, установленных действующим законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления, не упоминая при этом выплаты, установленные коллективными договорами.
Выводы из определения Конституционного суда РФ можно распространить и на выплаты на основании соглашения о расторжении трудового договора.
Оптимальный вариант: Организация может обратиться в Минфин России или ФНС России за разъяснениями налогового законодательства. Сделать это нужно письменно, подробно изложив имеющуюся проблему, а при необходимости приложить к запросу документы, касающиеся задаваемого вопроса. В письме целесообразно привести аргументы, подтверждающие наиболее выгодную для организации позицию.
Запрос в контролирующие ведомства можно сформировать с помощью сервиса интернет-бухгалтерии "Моё дело" – "Электронная отчетность"/"Написать письмо в гос. орган" .
Официальный ответ контролирующих ведомств освобождает организацию от налоговой ответственности и пеней за просрочку уплаты налогов (сборов), если нарушение законодательства было допущено из-за того, что организация следовала данным в этом документе разъяснениям ( пп. 3 п. 1 ст. 111 , п. 8 ст. 75 Налогового кодекса РФ).
Страховые взносы
Компенсация за неиспользованный отпуск, выплачиваемая работнику при увольнении, облагается страховыми взносами в полной сумме.
На сумму выходного пособия начислять взносы не нужно при увольнении работника независимо от причины расторжения трудового договора – если соблюдаются неравенства, предусмотренные законодательством о страховых взносах.
В отношении работодателя – индивидуального предпринимателя необходимо учитывать ряд особенностей.
Страховыми взносами не облагаются все виды установленных законодательством компенсационных выплат, в частности, связанных:
1) с увольнением работников независимо от причины расторжения трудового договора (в т. ч. по соглашению сторон), за исключением случаев, когда трудовое законодательство содержит запрет на установление этих выплат работодателем ( пп. "д" п. 2 ч. 1 ст. 9 Федерального закона № 212-ФЗ от 24 июля 2009 г. , пп. 2 п. 1 ст. 20.2 Федерального закона № 125-ФЗ от 24 июля 1998 г. ), если соблюдаются следующие неравенства:
| + | ≤ | Трехкратный или шестикратный размер среднего месячного заработка |
| Компенсация, выплачиваемая при увольнении руководителю (его заместителю, главному бухгалтеру) при увольнении в связи со сменой собственника или руководителю при увольнении по решению собственника | ≤ | Трехкратный размер среднего месячного заработка |
Трехкратный размер среднего месячного заработка применяется в общем случае. Шестикратный размер – в отношенииработников, фактически работающих врайонах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, а также в районах с особыми климатическими условиями.
Таким образом в целях определения облагаемой базы по страховым взносам общий размер компенсации, выплачиваемой при расторжении трудового договора, в том числе по соглашению сторон, и предусматривающей выплату выходного пособия в фиксированной сумме, необходимо сравнить с трехкратным (шестикратным) размером среднего месячного заработка.
Выплаты, превышающие трехкратный и шестикратный размеры среднего месячного заработка, подлежат обложению страховыми взносами в общеустановленном порядке .
Расчет среднего месячного заработка следует производить по правилам, определенным в ст. 139 Трудового кодекса РФ , с учетом норм п. 4 и 9 Положения, утв. Постановлением Правительства РФ № 922 от 24 декабря 2007 г. При этом, согласно данным нормам, выплата выходного пособия при расторжении трудового договора по соглашению сторон не учитывается при расчете средней зарплаты.
Подтверждение: ст. 178 Трудового кодекса РФ, письма Минтруда России № 17-4/В-283 от 21 июля 2016 г.,№ 17-4/В-508 от 14 октября 2015 г.,№ 17-4/В-404 от 5 августа 2015 г., п. 1 приложения к письму ФСС России № 02-09-11/06-5250 от 14 апреля 2015 г.;
Пример
Работник уволен 9 апреля 2015 года в связи с призывом на военную службу (направлением на альтернативную гражданскую службу). В соответствии с Трудовым кодексом РФ при увольнении по данному основанию работнику полагается пособие в размере двухнедельного среднего заработка. Помимо законодательно установленной гарантии, в коллективном договоре предусмотрено также дополнительное выходное пособие, выплачиваемое при расторжении трудового договора, в размере трех средних месячных заработков (абз. 3 ч. 3, ч. 4 ст. 178 Трудового кодекса РФ).
Соответственно, при начислении и выплате работнику выходного пособия в данном случае не будет облагаться страховыми взносами только сумма в пределах трехкратного среднемесячного заработка.
Необходимо учитывать, что при применении неравенства речь идет о трех видах выплат при увольнении работника: среднем заработке на период трудоустройства, выходном пособии (размер и основания выплаты которого могут быть расширены самим работодателем) и компенсации при увольнении в определенных случаях. Остальные выплаты при увольнении могут облагаться или не облагаться страховыми взносами в зависимости от их вида. Например,компенсация за неиспользованный отпуск, выплачиваемая работнику при увольнении, облагается страховыми взносами в полной сумме .
А вот в отношении компенсации за досрочное увольнение по сокращению штата (ликвидации) единая точка зрения не выработана.
Мнение Минтруда России в письме № 17-3/В-56 от 11 февраля 2016 г.: выплата за досрочное увольнение по сокращению штата (ликвидации) освобождается от обложения страховыми взносами в полном размере ( пп. "д" п. 2 ч. 1 ст. 9 Федерального закона № 212-ФЗ от 24 июля 2009 г. ). Это связано с тем, что она не относится к суммам выходного пособия либо среднего заработка на период трудоустройства. Лимит в размере трехкратного (шестикратного) среднемесячного заработка в данном случае не применяется.
Мнение Минтруда России в письме № 17-3/В-448 от 24 сентября 2014 г.: все компенсационные выплаты, связанные с увольнением работников (выходные пособия, компенсации, среднемесячный заработок на период трудоустройства), независимо от основа