Вопрос:
Как с 01.01.2016 г. начислять НДФЛ с мат. выгоды по беспроцентным займам физ. лицам, и в какие сроки, если займ взят в 2015 году и гасится до 31.12.2016 по частям.
Может ли юр. лицо предоставлять другому юр. лицу беспроцентный займ, или будут налоговые последствия?
Ответ:
Относительно НДФЛ
Материальная выгода возникает у гражданина от экономии на процентах за пользование заемными средствами (за исключением ряда случаев), если:
– получен процентный заем с уплатой пониженных процентов (в зависимости от валюты, в которой он предоставлен) ;
– получен беспроцентный заем (в зависимости от валюты, в которой он предоставлен) .
Подтверждение: п. 1 ст. 210,пп. 1 п. 1, п. 2 ст. 212 Налогового кодекса РФ.
Следует иметь в виду, что в ряде случаев у гражданина-заемщика налоговых последствий по НДФЛ не возникает, а именно:
– при получении займа от физического лица (не являющегося индивидуальным предпринимателем). Это объясняется тем, что в норме под доходом в виде материальной выгоды подразумеваются заемные средства, которые получены исключительно от организации или индивидуального предпринимателя;
– при досрочном погашении суммы займа (кредита), предоставленного под проценты, которые не являются пониженными, либо при неуплате в период просрочки текущих процентов по кредиту (независимо от начисления за этот срок штрафных процентов (неустойки), в т. ч. по пониженным ставкам). Поскольку возникновение материальной выгоды в данном случае нормами ст. 212 Налогового кодекса РФ не предусмотрено.
Подтверждение: пп. 1 п. 1 ст. 212 Налогового кодекса РФ , письма Минфина России № 03-11-11/42697 от 27 августа 2014 г., № 03-04-05/9-961 от 17 августа 2012 г. , № 03-04-05/9-68 от 25 января 2012 г. , № 03-11-09/284 от 18 августа 2009 г. , п. 2 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением гл. 23 Налогового кодекса РФ , утв. Президиумом Верховного суда РФ 21 октября 2015 г.
Кроме того, в норме о материальной выгоде из перечня облагаемых доходов прямо исключены доходы в виде материальной выгоды, полученной гражданином при следующих обстоятельствах:
– материальная выгода получена от российских банков по операциям с банковскими (кредитными) картами в течение беспроцентного периода, который установлен в договоре о предоставлении банковской карты гражданину;
– материальная выгода получена при пользовании займами (кредитами) от организаций (индивидуальных предпринимателей), направленными на приобретение (строительство) жилья, земельных участков;
– материальная выгода получена от российских банков по операциям рефинансирования (перекредитования) займов (кредитов), полученных гражданами на приобретение (строительство) жилья, земельных участков.
В последних двух случаях основным условием освобождения от налогообложения НДФЛ является наличие соответствующего документального подтверждения от налоговой инспекции права гражданина на получение имущественного налогового вычета при покупке (строительстве) жилья (земельных участков) .
Подтверждение: пп. 1 п. 1 ст. 212 Налогового кодекса РФ , письмо Минфина России № 03-04-05/6-7 от 14 января 2013 г. (в части порядка освобождения от налогообложения материальной выгоды в период действия старой редакции ст. 212 Налогового кодекса РФ) – его выводы верны и в настоящее время в условиях действия ее новой редакции.
Дата получения дохода в виде материальной выгоды
С 1 января 2016 г. датой получения дохода в виде материальной выгоды признается последний день каждого месяца в течение срока, на который были предоставлены заемные средства ( пп. 7 п. 1 ст. 223 Налогового кодекса РФ ).
Мнение Минфина России: данное правило действует вне зависимости:
– от даты получения такого займа (кредита) (в т. ч. по договорам займа, заключенным до 2016 года );
– от того, в какой из дней месяца было прекращено долговое обязательство;
– от того, в каком периоде были начислены проценты (в т. ч. если уплата процентов, начисленных по переходным обязательствам, до 1 января 2016 года не производилась). То есть материальную выгоду на 31 января 2016 года следует рассчитать с учетом процентов, которые по условиям данного договора были начислены, но не уплачены до 1 января 2016 года. Аналогичное правило можно распространить и на расчет материальной выгоды по переходным беспроцентным обязательствам (независимо от периода их возврата).
Например, если договор займа действует с 1 октября 2015 года до 15 марта 2016 года, то материальную выгоду (если она возникает) нужно признать на 31 января 2016 года (за период пользования заемными средствами с октября по январь), 29 февраля 2016 года (за период пользования заемными средствами в феврале) и на 31 марта 2016 года (за период пользования заемными средствами с 1 по 15 марта ).
Подтверждение: письма№ 03-04-06/4762 от 2 февраля 2016 г., № 03-04-06/636 от 14 января 2016 г., № 03-04-06/51392 от 7 сентября 2015 г.
Обязанности налогового агента
Рассчитать и удержать НДФЛ с материальной выгоды должен налоговый агент (источник предоставления займа) ( абз. 2 пп. 2 п. 2 ст. 212 Налогового кодекса РФ ). Сделать это необходимо в зависимости от того,выдан заем под проценты или он является беспроцентным.
Удерживать НДФЛ нужно из любых доходов, выплачиваемых гражданину (либо по его поручению третьим лицам) в денежной форме (например, из зарплаты), при их фактической выплате. При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50 процентов величины выплаты.
Подтверждение: п. 4 ст. 226 Налогового кодекса РФ.
В случае невозможности в течение налогового периода, в котором возник налогооблагаемый доход, исполнить обязанности налогового агента необходимо надлежащим образом уведомить об этом налоговую инспекцию и работника ( п. 5 ст. 226 Налогового кодекса РФ).
При предоставлении (получении) займа работнику применяются аналогичные правила с учетом возможных особенностей.
Рассчитывать материальную выгоду нужно по-разному в зависимости от валюты, в которой предоставлен заем (рубли илииностранная валюта), и срока пользования займом.
Беспроцентный заем предоставлен в рублях
Материальная выгода рассчитывается ежемесячно по следующей формуле:
| 2/3 | × | Ставка рефинансирования ЦБ РФ , действующая на дату получения дохода в виде материальной выгоды | × | Сумма займа (оставшаяся часть займа) | : | 365 (366) дн. | × | Количество календарных дней в месяце или дней предоставления займа (оставшейся части займа) в календарном месяце | = | Материальная выгода по беспроцентному займу (оставшейся части займа), выданному в рублях |
Подтверждение: пп. 1 п. 2 ст. 212 Налогового кодекса РФ .
Беспроцентный заем выдан в иностранной валюте
В этом случае материальную выгоду необходимо рассчитывать также ежемесячно по следующей формуле:
| 9% | × | Сумма займа (оставшаяся часть займа) (в иностранной валюте) | : | 365 (366) дн. | × | Количество календарных дней в месяце или дней предоставления займа (оставшейся части займа) в календарном месяце | = | Материальная выгода по беспроцентному займу (оставшейся части займа), выданному в иностранной валюте (в иностранной валюте) |
Подтверждение: пп. 2 п. 2 ст. 212 Налогового кодекса РФ .
При этом следует учитывать общее требование гл. 23 Налогового кодекса РФ о пересчете налоговой базы в рубли, если доход гражданина выражен в иностранной валюте. Так, согласно п. 5 ст. 210 Налогового кодекса РФ пересчет следует произвести по курсу ЦБ РФ на дату фактического получения доходов, то есть в рассматриваемом случае – на момент определения материальной выгоды, которым признается последний день каждого месяца в течение срока, на который были предоставлены заемные средства .
Относительно займа организации
Ответ подготовлен исходя из допущения, что организация применяет ОСНО, метод начисления.
Выдать беспроцентный заем можно. Налоговые последствия возникают в случае выдачи беспроцентного займа взаимозависимому лицу . В таком случае организация-заимодавец должна включить в состав внереализационных доходов сумму недополученных процентов по выданному беспроцентному займу.
Учитывать расчеты по договору денежного займа организации-заимодавцу нужно в зависимости от проводимой в рамках договора операции, а также от применяемой системы налогообложения.
При выдаче денежного займа организация-заимодавец должна оформить необходимые документы и отразить следующие операции:
– выдачу (возврат) займа (бухучет,налог на прибыль, единый налог при УСН);
– начисление и получение процентов (бухучет,налог на прибыль, единый налог при УСН).
По договору денежного займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) ( п. 1 ст. 807 Гражданского кодекса РФ ).
Договор займа заключается в письменной форме, если хотя бы одной из сторон договора является организация. Согласно общим правилам о форме сделок сделки организаций между собой и с гражданами, как правило, должны совершаться в письменной форме. Это справедливо и в отношении договора займа, как процентного (см.Образец), так и беспроцентного (см. Образец).
Заключать между собой в устной форме договор займа могут только граждане. При этом договор займа между гражданами должен быть заключен в письменной форме, если сумма займа не менее чем в 10 раз превышает МРОТ.
Договор денежного займа считается заключенным в момент передачи денег.
Подтверждение: п. 1 ст. 807, ст. 808 Гражданского кодекса РФ.
При этом заемщик должен получить возможность распоряжаться заемными средствами. Если заимодавец такую возможность не обеспечит, то передача заемных средств может быть признана судом несостоявшейся, а договор – незаключенным. При этом если фактически денег было получено заемщиком меньше, чем указано в договоре, то договор считается заключенным в отношении именно переданной (полученной) суммы.
Подтверждение: п. 3 ст. 812 Гражданского кодекса РФ .
Существенными условиями договора займа являются:
– сумма займа (количество вещей, передаваемых взаем);
– все те условия, относительно которых по заявлению одной из сторон должно быть достигнуто соглашение.
Подтверждение: п. 1 ст. 432, п. 1 ст. 807 Гражданского кодекса РФ.
Срок, на который предоставлено имущество, а также порядок его возврата не являются существенными условиями договора займа. Если такие условия в договоре не определены, то заем должен быть возвращен заемщиком в течение 30 календарных дней со дня предъявления заимодавцем требования об этом.
Подтверждение: ст. 190, п. 1 ст. 810 Гражданского кодекса РФ.
Также не являются существенными условиями выплата процентов за пользование займом и их размер. В случае получения займа в денежной форме по общему правилу заемщик должен уплатить проценты. При отсутствии в договоре условия о размере процентов он определяется исходя из ставки рефинансирования в месте нахождения заимодавца на день возврата займа (части займа). Соответственно, для выдачи беспроцентного займа в денежной форме условие об этом нужно обязательно предусмотреть в договоре.
Подтверждение: п. 1, 3 ст. 809 Гражданского кодекса РФ.
Заемщик вправе вернуть заемные средства досрочно, но если договором займа предусмотрена уплата процентов, то вернуть долг раньше срока он вправе только с согласия заимодавца. Если же заем беспроцентный, то такого согласования не потребуется. Причем сумма займа считается возвращенной в момент передачи ее заимодавцу или зачисления соответствующих денежных средств на его банковский счет.
Подтверждение: п. 1-3 ст. 810 Гражданского кодекса РФ .
Расчеты между организациями (между организациями и индивидуальными предпринимателями), связанные с ведением предпринимательской деятельности (в т. ч. по договорам займа), организация вправе проводить:
– в безналичном порядке (в частности, через банки);
– наличными денежными средствами, если иное не установлено законом.
Подтверждение: ст. 861 Гражданского кодекса РФ.
Предельный размер (лимит) наличных расчетов при ведении предпринимательской деятельности в рамках одного договора (в т. ч. договора займа) и (или) обязательств, вытекающих из него и исполняемых как в период действия договора, так и после окончания срока его действия, составляет 100 тыс. руб. либо сумму в иностранной валюте, эквивалентную 100 тыс. руб. по курсу ЦБ РФ на дату проведения наличных расчетов.
Такое ограничение распространяется на наличные расчеты между:
– организациями;
– организацией и индивидуальным предпринимателем;
– индивидуальными предпринимателями.
Подтверждение: п. 6 Указания ЦБ РФ № 3073-У от 7 октября 2013 г.
Оптимальный вариант
В случае, когда заемщиком является организация или индивидуальный предприниматель, вести расчеты по договору займа удобнее через банк, поскольку не нужно соблюдать установленные ограничения на расчеты наличными .
Если же заем предоставляется гражданину (в т. ч. работнику, учредителю), не выступающему по этому договору в качестве индивидуального предпринимателя, то организация-заимодавец может выдать его наличными денежными средствами и в сумме свыше 100 тыс. руб. ( п. 5 Указания ЦБ РФ № 3073-У от 7 октября 2013 г. ).
Вместе с тем следует учитывать, что нельзя расходовать на выдачу займов наличную выручку, а также средства, поступившие в качестве страховых премий ( п. 2 Указания ЦБ РФ № 3073-У от 7 октября 2013 г. ). Выдать наличные денежные средства по договору займа можно только за счет средств, поступивших в кассу организации-заимодавца с ее банковского счета ( п. 4 Указания ЦБ РФ № 3073-У от 7 октября 2013 г. ).
В некоторых случаях перед выдачей займа организации-заимодавцу (АО или ООО) необходимо получить разрешение (одобрение) общего собрания учредителей (участников, акционеров) . Речь идет о случаях, когда выдача займа является для организации (за рядом исключений, предусмотренных законодательством и уставом):
– крупной сделкой или сделкой, на которую уставом организации распространяется порядок одобрения крупных сделок;
– сделкой с заинтересованностью.
В ряде случаев при выдаче займа в безналичной форме банк, через который перечисляются заемные средства, должен уведомить об этом Росфинмониторинг, если данная операция подлежит обязательному контролю в соответствии с Федеральным законом № 115-ФЗ от 7 августа 2001 г. Операция по выдаче займа может быть отнесена к таковой по одному или сразу по нескольким основаниям. Например, к контролируемым операциям относится предоставление организацией займа на сумму, равную или превышающую 600 тыс. руб., если это беспроцентный заем гражданам или организациям ( пп. 4 п. 1 ст. 6 Федерального закона № 115-ФЗ от 7 августа 2001 г. ) либо эти средства переводятся за границу на счет (вклад), открытый на анонимного владельца ( пп. 3 п. 1 ст. 6 Федерального закона № 115-ФЗ от 7 августа 2001 г. ).
При выдаче (возврате) суммы займа организация-заимодавец не учитывает:
– расходы в виде сумм выданных займов (кредитов) ( п. 12 ст. 270 Налогового кодекса РФ );
– доходы в виде средств (имущества), которые получены в счет погашения заимствований по договорам займа (кредита) ( пп. 10 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса РФ ).
Организация-заимодавец при расчете налога на прибыльпроценты, причитающиеся по договору займа, должна учитывать в составе внереализационных доходов ( п. 6 ч. 2 ст. 250 Налогового кодекса РФ ).
По общему правилу в доходах нужно учитывать ту сумму процентов, которая причитается заимодавцу в соответствии с условиями договора и подтверждена первичными документами ( абз. 6 п. 1 ст. 248 Налогового кодекса РФ ).
Однако если долговое обязательство возникло в результате контролируемых сделок, то проценты необходимо учитывать в доходах исходя из фактической ставки, только еслиона больше минимального значения интервала предельных значений, установленного п. 1.2 ст. 269 Налогового кодекса РФ . При несоблюдении данного условия признать в доходах проценты нужно исходя из фактической ставки с учетом положений разд. V.1 Налогового кодекса РФ, то есть с учетом особенностей (методов нормирования), предусмотренных для определения цен в рамках контролируемых сделок между взаимозависимыми лицами .
Подтверждение: п. 1.1 ст. 269 Налогового кодекса РФ .
Мнение Минфина России: данные правила налогового учета процентов, применяемые по контролируемым сделкам, могут быть использованы и в отношении долговых обязательств по сделкам между взаимозависимыми лицами , которые не признаются контролируемыми ( письмо № 03-01-18/40737 от 15 июл