Вопрос:
С 01.01.2018г. отменяется льгота по НДС при реализации лома черных и цветных металлов. Разъясните порядок налогообложения НДС. Он будет такой же классический, как разница между входящим НДС и начисленным. Или какой-то особый?
Хотели бы узнать про налогообложение во всех перечисленных ситуациях.
Ответ:
Порядок будет особый.
С 2018 года отменена льгота в отношении реализации лома и отходов черных и цветных металлов ( п. 3 ст. 2 , п. 4 ст. 9 Федерального закона № 335-ФЗ от 27 ноября 2017 г.).
При реализации на территории РФ плательщиками НДС (за исключением налогоплательщиков, освобожденных от исполнения обязанностей налогоплательщика по НДС (например, в соответствии со ст. 145 Налогового кодекса РФ)) сырых шкур животных, а также лома и отходов черных и цветных металлов, алюминия вторичного и его сплавов налоговая база определяется исходя из стоимости реализуемых товаров, определяемой в соответствии со ст. 105.3 Налогового кодекса РФ, с учетом НДС. Если указанные товары реализуются плательщиками НДС (за исключением налогоплательщиков, освобожденных от исполнения обязанностей налогоплательщика по НДС (например, в соответствии со ст. 145 Налогового кодекса РФ)) гражданам (не ИП) или на экспорт (или в рамках иных таможенных режимов, указанных в пп.1 п. 1 ст. 164 Налогового кодекса РФ), то НДС исчисляет продавец – плательщик НДС .
При этом налоговыми агентами по НДС признаются покупатели (организации, ИП ) сырых шкур животных, а также лома отходов черных и цветных металлов, алюминия вторичного и его сплавов. Причем независимо от того, исполняют ли они обязанности налогоплательщика , связанные с исчислением и уплатой налога, и иные обязанности. При этом продавец таких товаров на ОСНО (если он не освобожден от обязанности по уплате НДС) при реализации и получении авансов должен составить счет-фактуру без учета сумм НДС. В этом случае в счете-фактуре делается надпись или ставится штамп "НДС исчисляется налоговым агентом ".
Такой счет-фактура является основанием для принятия покупателем на ОСНО (не освобожденным от обязанности по уплате НДС) сумм НДС к вычету . То есть организация на УСН не вправе принять НДС к вычету при покупке лома.
Если указанные товары реализует продавец, который освобожден от обязанности по уплате НДС (на ОСНО) или не является плательщиком данного налога (например, организация или ИП на УСН), то в договоре, первичном документе делается соответствующая запись или ставится отметка "Без налога (НДС)". Если такие сведения окажутся недостоверными или при утрате права на спецрежим (освобождение от обязанностей по уплате НДС), обязанность по уплате НДС возлагается на продавца .
Подтверждение: п. 8 ст. 161 , п. 3.1 ст. 166 , п. 15 ст. 167, п. 5 ст. 168 , п. 1 ст. 169 Налогового кодекса РФ, пп. "б" п. 5 , п. 8 ст. 2, п. 4 ст. 9 Федерального закона № 335-ФЗ от 27 ноября 2017 г.
Вывод:
С 2018 года организация (независимо от режима налогообложения) будет являться налоговым агентом по НДС при покупке лома у организаций (ИП) на ОСНО (не освобожденных от обязанностей плательщика по НДС). В таком случае продавец должен выставить счет-фактуру с надписью или штампом "НДС исчисляется налоговым агентом".
При покупке у физических лиц и организаций (ИП) на спецрежимах (либо на ОСНО, но освобожденных от обязанностей плательщика НДС) организация налоговым агентом по НДС не признается. Если продавец – организация (ИП) на ОСНО, но освобожден от обязанностей плательщика НДС, то он должен выставить счет-фактуру со штампом "Без налога (НДС)", а также в договоре, первичном документе сделать запись или поставить отметку "Без налога (НДС)". Если продавец – организация (ИП) на спецрежиме (в частности, на УСН), то в договоре, первичном документе он должен сделать запись или поставить отметку "Без налога (НДС)" (счет-фактуру организации (ИП) на спецрежиме не выставляют). Если такие сведения окажутся недостоверными (или при утрате права на спецрежим или на освобождение от уплаты НДС), обязанность по уплате НДС возлагается на продавца.
При дальнейшей продаже лома организация на УСН счет-фактуру не выставляет, а в договоре, первичном документе делает соответствующую запись или ставит отметку "Без налога (НДС)". А организация на ОСНО (не освобожденная от обязанностей плательщика НДС) при продаже лома организациям и ИП (независимо от режима налогообложения таких покупателей) выставляет счет-фактуру с надписью или штампом "НДС исчисляется налоговым агентом". При продаже лома гражданам (не ИП) или на экспорт (или в рамках иных таможенных режимов, указанных в пп. 1 п. 1 ст. 164 Налогового кодекса РФ) НДС исчисляет продавец – плательщик НДС в общем порядке: при реализации гражданам (не ИП) – по ставке 18%, а в случаях, указанных в пп. 1 п. 1 ст. 164 Налогового кодекса РФ, – по нулевой ставке НДС, если не откажется от нулевой ставки по экспорту в новом порядке, установленном п. 7 ст. 164 Налогового кодекса РФ .
Также установлен порядок учета изменения стоимости товаров в сторону увеличения налоговым агентом, указанным в п. 8 ст. 161 Налогового кодекса РФ ( п. 4 ст. 2 , п. 4 ст. 9 Федерального закона № 335-ФЗ от 27 ноября 2017 г.).
Так, покупатели сырых шкур животных, а также лома отходов черных и цветных металлов, алюминия вторичного и его сплавов, которые признаются налоговыми агентами в соответствии с п. 8 ст. 161 Налогового кодекса РФ , при определении налоговой базы учитывают изменение в сторону увеличения стоимости (с учетом налога) указанных товаров в следующем порядке. Увеличение цены и (или) увеличения количества (объема) отгрузки учитывается в том налоговом периоде, в котором составлены документы, являющиеся основанием для составления корректировочных счетов-фактур в соответствии с п. 10 ст. 172 Налогового кодекса РФ .
Подтверждение: абз. 2 п. 10 ст. 154 Налогового кодекса РФ
Период исчисления для определения суммы НДС налоговым агентом установлен как квартал. Специального срока для уплаты НДС налоговым агентом не введено, то есть если обязанность по уплате будет возникать, то срок уплаты общий (равными долями не позднее 25-го числа каждого из трех месяцев, следующего за истекшим кварталом ).
Новыми нормами установлен порядок расчета налоговым агентом, указанным в п. 8 ст. 161 Налогового кодекса РФ , суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет ( п. 15 ст. 2 , п. 4 ст. 9 Федерального закона № 335-ФЗ от 27 ноября 2017 г.). Также для этих лица введена обязанность по представлению декларации ( п. 16 ст. 2 , п. 4 ст. 9 Федерального закона № 335-ФЗ от 27 ноября 2017 г.).
А именно, покупатели сырых шкур животных, а также лома отходов черных и цветных металлов, алюминия вторичного и его сплавов, которые признаются налоговыми агентами в соответствии с п. 8 ст. 161 Налогового кодекса РФ , сумму НДС, подлежащую уплате в бюджет, рассчитывают по итогам каждого квартала как общую сумму налога, определенную в соответствии с п. 3.1 ст. 166 Налогового кодекса РФ в отношении вышеуказанных товаров, увеличенную на суммы налога, восстановленные в соответствии с пп. 3 , 4 п. 3 ст. 170 Налогового кодекса РФ, и уменьшенную на суммы налоговых вычетов, предусмотренных п. 3 , 5 , 8 , 12 , 13 ст. 171 Налогового кодекса РФ учетом особенностей, предусмотренных п. 3 ст. 172 Налогового кодекса РФ ( п. 4.1 ст. 173 Налогового кодекса РФ ). При этом порядок расчета будет отличаться для организаций (ИП) на ОСНО и для организаций (ИП) на УСН.
Кроме того, такие налоговые агенты (в том числе не являющиеся налогоплательщиками НДС) обязаны в срок не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (кварталом), представить в налоговую инспекцию декларацию по НДС в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи через оператора электронного документооборота ( п. 5 ст. 174 Налогового кодекса РФ ).
Сумма НДС, исчисленного налоговым агентом, указанным в п. 8 ст. 161 Налогового кодекса РФ , за истекший налоговый период (квартал) уплачивается в общем порядке: равными долями не позднее 25-го числа каждого из трех месяцев, следующего за истекшим кварталом.
Подтверждение: п. 1, абз. 2, 3 п. 4 ст. 174 Налогового кодекса РФ.
Как уже было отмечено, продавец рассматриваемых товаров на ОСНО (если он не освобожден от обязанности по уплате НДС) при реализации и получении авансов должен составить счет-фактуру без учета сумм НДС. В этом случае в счете-фактуре делается надпись или ставится штамп "НДС исчисляется налоговым агентом". Такой счет-фактура является основанием для принятия покупателем на ОСНО (не освобожденным от обязанности по уплате НДС) сумм НДС к вычету.
Налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 Налогового кодекса РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию РФ, документов, подтверждающих уплату сумм налога , удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных п. 3 , 6 - 8 статьи 171 Налогового кодекса РФ.
Подтверждение: п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ в ред. Федерального закона № 335-ФЗ от 27 ноября 2017 г.
Вычетам подлежат суммы налога, уплаченные в соответствии со ст. 173 Налогового кодекса РФ налоговыми агентами, указанными в пунктах 2, 3 и 6 статьи 161 настоящего Кодекса, а также исчисленные налоговыми агентами, указанными в п. 8 ст. 161 Налогового кодекса РФ.
Право на указанные налоговые вычеты имеют покупатели - налоговые агенты , состоящие на учете в налоговых органах и исполняющие обязанности налогоплательщика по НДС.
Данные положения применяются при условии, что товары (работы, услуги), имущественные права были приобретены налогоплательщиком, являющимся налоговым агентом, для облагаемых НДС операций , и при их приобретении он уплатил налог либо исчислил налог в соответствии с абз. 2 п. 3.1 ст. 166 Налогового кодекса РФ.
Подтверждение: п. 3 ст. 171 Налогового кодекса РФ в ред. Федерального закона № 335-ФЗ от 27 ноября 2017 г.
При реализации товаров, указанных в абз. 1 п. 8 ст. 161 Налогового кодекса РФ, сумма налога налогоплательщиками-продавцами не исчисляется, за исключением случаев, предусмотренных абз. 7 и 8 п. 8 ст. 161, пп. 1 п. 1 ст. 164 Налогового кодекса РФ, а также при реализации указанных товаров физическим лицам, не являющимся ИП.
При реализации указанных товаров, сумма налога исчисляется налоговыми агентами (организациями и ИП ).
Подтверждение: п. 3.1 ст. 166 Налогового кодекса РФ в ред. Федерального закона № 335-ФЗ от 27 ноября 2017 г.
Вывод: вычет НДС налоговым агентом на ОСНО при покупке лома не зависит от уплаты НДС в бюджет. Главное, чтобы НДС был исчислен, от продавца был получен счет-фактура с пометкой "НДС исчисляется налоговым агентом", и данные товары использовались для облагаемых НДС операций. То есть вычет НДС производится в том же квартале, в котором исчислен НДС налоговым агентом.
Как отметила ФНС России на своем сайте, указанные налоговые агенты, применяющие ОСНО, одновременно с исчислением НДС вправе заявить соответствующий вычет, то есть фактическое перечисление денежных средств в бюджет не производится .
Подтверждение: Информация ФНС России .
До 1 января 2018 года НДС по общехозяйственным и иным расходам продавцы лома включали в расходы в соответствии с п. 2 ст. 170 Налогового кодекса РФ. С 1 января 2018 года такой НДС, по нашему мнению, можно принимать к вычету при соблюдении общеустановленных условий. В том числе при соблюдении того условия, что товары (работы, услуги) приобретены для облагаемых НДС операций. Причем тот факт, что НДС при реализации лома исчисляется в особом порядке налоговым агентом – покупателем, не должен влиять на право вычета входного НДС. Ведь объект налогообложения формируется у продавца – плательщика НДС.
При этом если сумма вычетов превышает общую сумму налога , исчисленную в соответствии со ст. 166 Налогового кодекса РФ и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с п. 3 ст. 170 Налогового кодекса РФ, положительная разница между суммой вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с пп. 1 и 2 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ, подлежит возмещению налогоплательщику, за исключением случаев, когда декларация подана по истечении трех лет после окончания налогового периода (п. 2 ст. 173 Налогового кодекса РФ).
При это как уже было отмечено, в п. 3.1 ст. 166 Налогового кодекса РФ предусмотрен особый порядок исчисления НДС при реализации лома – в ряде случаев его исчисляет налоговый агент – покупатель, а не продавец .
То есть, например, если организация реализует только лом, то исчисленного НДС с реализации в декларации у продавца не будет (если по всем таким операциям НДС будут исчислять налоговые агенты – покупатели (организации и ИП)). В итоге такая организация будет на постоянной основе заявлять НДС к возмещению из бюджета за счет НДС с общехозяйственных и прочих расходов. По нашему мнению, оснований для отказа в таком возмещении Налоговый кодекс РФ не содержит. Ведь расходы произведены для операций, являющихся объектом обложения НДС .
Однако как это будет происходить на практике, в настоящее время сказать сложно. Ведь в приведенном примере плательщик НДС фактически платить НДС в бюджет не будет, а будет только возмещать.
К сожалению, официальных разъяснений по данному вопросу на сегодняшний день нет . Поэтому в любом случае целесообразно дождаться официальных разъяснений Минфина России или ФНС России по данному вопросу (или получить такие разъяснения в этих ведомствах).
Также отметим, что приведенные изменения законодательства требуют внесения изменений в форму декларации по НДС (и (или) дополнительных разъяснений ФНС России). После этого можно будет более предметно рассматривать применение нового порядка на практике.
Данный ответ подготовлен на основании информации, содержащейся в вопросе. Если в вопросе имелась в виду другая ситуация, необходимо её конкретизировать, изложив как можно более подробно. В таком случае ответ может быть получен с большей долей точности.
Актуален на 28.12.2017