Вопрос:
При заключении договора на оказание услуг Заказчик получил от Исполнителя следующие документы:
Все учредительные документы;
Выписка из ЕГРЮЛ;
Справка об отсутствии задолженности перед бюджетом;
Штатное расписание;
документ подтверждающий нахождение по юр.адресу;
Копия паспорта руководителя и гл.бухгалтера;
Справка о балансовой стоимости основных средств;
Копию бух.отчетности;
Копию налоговой декларации по НДС
Налоговая, проведя камеральную налоговую проверку отказывает в возмещении НДС, ссылаясь на то, что контрагент имеет номинальное положение и не имеет фактической возможности осуществлять финансово-хозяйственную деятельность. Правомерно ли решение налоговой? Как мы можем себя защитить?
Ответ:
Налоговая инспекция должна доказать всю совокупность обстоятельств, которые свидетельствуют о получении Вашей организацией необоснованной налоговой выгоды.
Так, налоговая инспекция вправе отказать в вычетах (возмещении) НДС в случае, если сможет доказать, что организация умышленно участвовала в целенаправленном создании условий, направленных исключительно на получение налоговой выгоды, либо если будет доказано, что хозяйственные операции нереальны (фиктивны).
Главная цель для организации – доказать налоговой инспекции, что осуществлённые с указанным контрагентом сделки были реальными (не фиктивными), а организация при этом проявила должную осмотрительность при выборе этого контрагента.
Ссылайтесь на текущую позицию ФНС России, которая изложена в письме ФНС России № ЕД-5-9/547 от 23 марта 2017 г. и упомянутую в данном письме арбитражную практику высших судов. В настоящее время ФНС России исключило формальный подход при признании налоговой выгоды необоснованной.
Такой подход в настоящее время уже закреплен в Налоговом кодексе РФ (ст. 54.1 Налогового кодекса РФ).
Так, в основу изменений, внесенных в Налоговый кодекс РФ, легла судебная практика Верховного суда РФ. Теперь формальных подходов (в виде наличия одного из признаков недобросовестности контрагента) при выявлении необоснованной выгоды быть не должно (например, документ подписан неуполномоченным лицом). Установлен ряд признаков, когда уменьшение налоговой базы и (или) суммы налога сторонами возможно . В общем случае, если сделка была реальной, то бояться снятия расходов и вычетов не стоит. Однако "экономить" за счет сделок с мнимыми контрагентами недопустимо.
Подтверждение: ст. 54.1 Налогового кодекса РФ .
Нововведение действует в отношении налоговых проверок, назначенных после 19 августа 2017 года ( ч. 2 ст. 2 Федерального закона № 163-ФЗ от 18 июля 2017 г. )
На «старые» проверке новая норма не распространяется, однако порядок признания налоговой выгоды необоснованной был таким же.
Налоговым органам следует исходить из того, что об умышленных действиях налогоплательщика, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды путем совершения операции с проблемным контрагентом или путем создания формального документооборота с использованием цепочки контрагентов, могут свидетельствовать установленные факты юридической, экономической и иной подконтрольности , в том числе на основании взаимозависимости спорных контрагентов проверяемому налогоплательщику, обстоятельства, свидетельствующие о согласованности действий участников сделки (сделок), а также (или) доказательства нереальности хозяйственной операции (операций) по поставке товаров (выполнению работ, оказанию услуг).
При отсутствии доказательств подконтрольности спорных контрагентов проверяемому налогоплательщику налоговым органам необходимо исследовать и доказывать недобросовестность действий самого налогоплательщика по выбору контрагента и обстоятельств, свидетельствующих о невыполнении соответствующей хозяйственной операции контрагентом налогоплательщика (по первому звену). В этом случае налоговыми органами в качестве самостоятельного основания для возложения негативных последствий на налогоплательщика не могут приводиться признаки недобросовестности контрагентов второго и последующих звеньев цепочки перечисления денежных средств по выпискам банков .
Данный вывод следует из пункта 31 Обзора судебной практики Верховного суда Российской Федерации № 1 (2017), утвержденного Президиумом Верховного суда Российской Федерации 16 февраля 2017 г., в котором указано, что факт неисполнения поставщиком обязанности по уплате налогов сам по себе не может являться основанием для возложения негативных последствий на налогоплательщика, проявившего должную осмотрительность при выборе контрагента, при условии реального исполнения заключенной сделки .
Подтверждение: письмо ФНС России № ЕД-5-9/547 от 23 марта 2017 г.
Требование об обязательной проверке статуса контрагента, его правоспособности, деловой репутации и т.д. законодательство не содержит. В то же время контролирующие ведомства уделяют особое внимание тому, проявляет ли налогоплательщик должную осмотрительность при выборе контрагента. И если при проверке будет обнаружено, что контрагент обладает признаками недобросовестности, сделка с таким лицом, скорее всего, будет рассматриваться как сомнительная, что может повлечь исключение затрат из налоговой базы, снятие вычетов по НДС и т.д. В связи с этим при выборе контрагентов рекомендовано проявлять осмотрительность (например, письма Минфина России № 03-02-07/1-340 от 6 июля 2009 г. , № 03-02-07/1-177 от 10 апреля 2009 г. , ФНС России № ЕД-5-9/547 от 23 марта 2017 г. , № ЕД-4-2/13005 от 24 июля 2015 г. , Постановление Пленума ВАС РФ № 53 от 12 октября 2006 г. ).
Мнение ФНС России: понятие должной осмотрительности законодательно не урегулировано, потому и перечень необходимых действий и документов не может быть исчерпывающим.
Кроме того, суды, рассматривая налоговые споры о получении налогоплательщиками необоснованной налоговой выгоды, исходят из фактических обстоятельств конкретной ситуации и достаточности доказательной базы, представленной сторонами спора. Поэтому и перечень документов, подтверждающих проявление должной осмотрительности, зависит от конкретных обстоятельств.
Подтверждение: письмо № АС-4-2/8872 от 12 мая 2017 г.
При этом проявление должной осмотрительности не ограничивается подтверждением факта регистрации контрагента на сайте ФНС России. Это как процесс сбора документов (информации), так и комплексный анализ многих аспектов деятельности контрагента.
Подтверждение: письмо УФНС России по г. Москве № 14-15/145350 от 15 сентября 2017 г.
Помимо требований контролирующих ведомств проверка контрагента является целесообразной для снижения основных рисков организации (индивидуального предпринимателя) и ее должностных лиц, в частности:
– риска неисполнения обязательств по договору, неплатежеспособности контрагента в целом;
– риска претензий к должностным лицам организации (индивидуального предпринимателя) в части возмещения ущерба, нанесенного в результате бездействия (непроявления должной осмотрительности при выборе контрагента).
Очевидно, что даже комплексная проверка не гарантирует полное исключение риска в результате взаимодействия с контрагентом. Вместе с тем отсутствие такого контроля при неблагоприятном развитии событий в сложившейся экономической ситуации может повлечь мотивированные претензии к организации (индивидуальному предпринимателю) и (или) ее должностным лицам, риски для самого бизнеса.
Снижение риска доначисления налоговых обязательств, проведения выездных налоговых проверок
Доначисление налоговых обязательств по НДС, налогу на прибыль, единому налогу при УСН, НДФЛ (для индивидуальных предпринимателей), а также включение в план выездных налоговых проверок в связи с недобросовестностью контрагентов возможно по нескольким независимым основаниям:
– контрагент не обладает правоспособностью в силу того, что не зарегистрирован в качестве организации (индивидуального предпринимателя) в ЕГРЮЛ (ЕГРИП) или исключен из ЕГРЮЛ как недействующая организация ( письмо Минфина России № 03-04-14/24 от 29 июля 2004 г. , постановления Президиума ВАС РФ № 10230/10 от 1 февраля 2011 г. , № 7588/08 от 18 ноября 2008 г. );
– контрагент не исполнял налоговые обязательства, при этом организации (индивидуальному предпринимателю) должно было быть известно об этом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности ( письмо ФНС России № ЕД-19-15/104 от 24 июня 2016 г. , п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ № 53 от 12 октября 2006 г. );
– контрагент не исполнял налоговые обязательства, при этом на него приходится существенная доля операций организации (индивидуального предпринимателя) ( п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ № 53 от 12 октября 2006 г. );
– контрагент имеет иные признаки недобросовестности, при этом в сделке с ним усматриваются другие обстоятельства, в совокупности позволяющие считать налоговую выгоду, полученную от сделки сторонами, необоснованной (письма ФНС России № ЕД-19-15/104 от 24 июня 2016 г. , № ЕД-4-2/13005 от 24 июля 2015 г. ). В частности, у сделки отсутствует деловая цель, имеются особые формы расчетов и сроки платежей или же сомнительна сама реальность сделки (в частности, ввиду отсутствия ресурсов у ее сторон), при этом контрагент имеет один или несколько признаков недобросовестности (например, создан незадолго до совершения операции, является взаимозависимой стороной и т.д.) ( п. 6 Постановления Пленума ВАС РФ № 53 от 12 октября 2006 г. ).
При этом налоговым инспекциям поручено исключить формальные подходы при выявлении необоснованной налоговой выгоды в ходе проведения налоговых проверок. Налоговые инспекции не вправе делать вывод о получении необоснованной налоговой выгоды только лишь по одному (или нескольким) основанию без исследования всей совокупности. Например, только на основании того, что документы, полученные от контрагента, были подписаны лицом, отрицающим их подписание и наличие у него полномочий руководителя. Также организация (ИП) не может нести негативные последствия из-за того, что ее контрагент не уплачивает налог, при условии, что сделка была реальной, а организация (ИП) проявила должную осмотрительность .
Подтверждение: письма ФНС России № АС-4-2/8872 от 12 мая 2017 г. , № ЕД-5-9/547 от 23 марта 2017 г.
В отношении проверок, назначенных после 19 августа 2017 года, данные поручения (разъяснения) получили закрепление в законодательстве.
Во-первых, введены пределы законного получения налоговой выгоды. Так, уменьшение налоговой базы и (или) суммы налога возможно при одновременном соблюдении следующих условий:
– организация (ИП) не исказила в налоговом и (или) бухгалтерском учете, а также в налоговой отчетности сведения о фактах хозяйственной жизни, об объектах налогообложения;
– сделка или операция совершена не с целью неуплаты или неполной уплаты налога, а также его зачета или возврата;
– обязательство по сделке исполнено лицом, являющимся стороной договора, или лицом, которому передано данное обязательство согласно договору или закону.
При выполнении указанных условий уменьшение налоговой базы и (или) суммы налога не может признаваться неправомерным только лишь по причине:
– подписания первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом;
– нарушения контрагентом налогового законодательства;
– наличия возможности получения организацией (ИП) того же результата экономической деятельности при совершении другой законной сделки (операций).
При этом именно налоговая инспекция должна доказывать, что организация (ИП) вышла за пределы законного получения налоговой выгоды. Формальные претензии при отсутствии фактов, опровергающих реальность совершения сделок и операций, не являются самостоятельным основанием для отказа в учете расходов и в налоговых вычетах по сделкам (операциям). В обратной ситуации (когда выход за пределы законного получения налоговой выгоды доказан) расходы и вычеты снимаются полностью.
Во-вторых, запрещены сделки, целью которых является создание налоговых схем, направленных на незаконное уменьшение налоговых обязательств, в том числе путем неучета объектов налогообложения, неправомерно заявляемых льгот и т.п.
В данном случае налоговые претензии возможны только при доказывании налоговой инспекции оснований, которые свидетельствуют об умышленном участии проверяемой организации (ИП) в целенаправленном создании условий, направленных исключительно на получение налоговой выгоды. Об умышленных действиях налогоплательщика могут свидетельствовать, в частности:
– установленные факты юридической, экономической и иной подконтрольности (в т. ч. на основании взаимозависимости спорных контрагентов проверяемому налогоплательщику);
– установленные факты проведения транзитных операций между взаимозависимыми или аффилированными участниками взаимосвязанных хозяйственных операций (в т. ч. через посредников, с использованием особых форм расчетов и сроков платежей);
– обстоятельства, свидетельствующие о согласованности действий участников хозяйственной деятельности.
При доказанности умышленности действий налогоплательщика, направленных на неуплату налога, налоговые обязательства, возникшие в результате таких действий, корректируются в полном объеме.
Подтверждение: ст. 54.1 , п. 5 ст. 82 Налогового кодекса РФ, ч. 2 ст. 2 Федерального закона № 163-ФЗ от 18 июля 2017 г. , письмо ФНС России № СА-4-7/16152 от 16 августа 2017 г.
В частности, у сделки отсутствует деловая цель, имеются особые формы расчетов и сроки платежей или же сомнительна сама реальность сделки (в частности, ввиду отсутствия ресурсов у ее сторон), при этом контрагент имеет один или несколько из следующих признаков недобросовестности ( п. 6 Постановления Пленума ВАС РФ № 53 от 12 октября 2006 г. ):
– создан (зарегистрирован) незадолго до совершения операции;
– является взаимозависимой стороной;
– не ведет систематических хозяйственных операций;
– нарушал налоговое законодательство в прошлом;
– отсутствует по юридическому адресу;
– является посредником в сделке.
После проверки контрагентов организация (индивидуальный предприниматель) в целях снижения риска недобросовестности контрагента может:
– исключить из числа контрагентов тех, чьи параметры свидетельствуют о большом риске неисполнения ими налоговых обязательств;
– или изменить условия сделки в целях снижения такого риска (например, размер сделки, условия и формы расчетов, иные условия (посреднический статус контрагента и т.д.)) ( п. 6 Постановления Пленума ВАС РФ № 53 от 12 октября 2006 г. ).
Снижение риска претензий к должностным лицам
С указанными целями связана и цель снижения риска предъявления претензий к должностным лицам организации (индивидуального предпринимателя), ответственным за выбор контрагента и заключение с ним сделки (в т. ч. к руководителю организации) – со стороны самой организации или ее участников (акционеров) в части возмещения ущерба (убытков), вызванного:
– неисполнением контрагентом своих обязательств;
– доначислением налоговых обязательств в связи с непроявлением должной осмотрительности при выборе контрагента.
Подтверждение: п. 3 ст. 53 , п. 1 ст. 53.1 Гражданского кодекса РФ, п. 3 , 4 Постановления Пленума ВАС РФ № 62 от 30 июля 2013 г.
Должная осмотрительность при выборе контрагентов также снижает общий риск возникновения других обстоятельств, которые сами по себе или в совокупности с действиями организации (ее должностных лиц, индивидуального предпринимателя) могут привести к разного рода нарушениям (поставке некачественной, опасной продукции, нарушению отраслевых норм и правил и т.д.).
Снижение риска неисполнения обязательств по договору
Под неисполнением обязательств подразумевается как их полное неисполнение (непоставка продукции, неоплата, невозврат предоплаты и т.д.), так и их исполнение ненадлежащим образом (нарушение сроков исполнения обязательств, требований к качеству продукции, услуг или работ).
После проверки контрагентов по соответствующим реестрам организация (индивидуальный предприниматель) может:
– отказаться от заключения сделок с теми из потенциальных контрагентов, которые не соответствуют приемлемому уровню риска;
– или изменить условия сделки в целях снижения такого риска (условия расчетов, размер сделки, цена, требования об обеспечении).
Отсутствие гарантии нулевого риска
В отношении прошедших проверку контрагентов организация (индивидуальный предприниматель) может аргументированно доказать налоговой инспекции (иным контролирующим ведомствам или в ходе судебного спора), что была проявлена должная осмотрительность при выборе контрагентов, на основании того, что:
– части из них по результатам проверки было отказано в сотрудничестве;
– по прошедшим проверку контрагентам сформировано досье из доступной открытой информации.
В то же время гарантировать у прошедших проверку контрагентов отсутствие налоговых нарушений, которые эти контрагенты уже допустили в ходе исполнения сделок с организацией (индивидуальным предпринимателем), невозможно. Такую гарантию не дает даже информация налоговой инспекции (при условии ее получения) об отсутствии налоговых нарушений у контрагента в прошлом, задолженности по платежам в бюджет и т.д.
То есть сама по себе проверка контрагентов не дает гарантии от последующих претензий налоговой инспекции в получении необоснованной налоговой выгоды при работе с такими контрагентами. Однако такая проверка:
– снижает риск предъявления претензий по результатам налоговой проверки;
– повышает вероятность их успешного обжалования в судебном порядке.
Этот же вывод относится к риску неисполнения контрагентом своих обязательств и риску предъявления претензий к должностным лицам организации.
Дополнительная информация по данному вопросу содержится в Сервисе по следующим ссылкам:
https://www.moedelo.org/Pro/View/Questions/111-22547 ;
https://www.moedelo.org/Pro/View/Questions/111-21832 ;
https://www.moedelo.org/Pro/View/Questions/111-22557 .
Вывод :
Вы должны подтвердить факт того, что Вы проявляли должную осмотрительность при выборе указанного в вопросе контрагента, и реальность совершённой хозяйственной операции с этим контрагентом.
Так, для подтверждения расходов организации и налоговых вычетов по НДС необходимы финансово-хозяйственные документы по сделке (например, договор, счёт-фактура, товарная накладная, товарно-транспортная накладная, платёжное поручение и др.). Эти документы могут свидетельствовать о реальности хозяйственной операции (например, наличие транспортной накладной свидетельствует о том, что товар фактически перевозился).
Вместе с тем сами финансово-хозяйственные документы по сделке не подтверждают проявление должной осмотрительности организации при выборе контрагента. Перечень документов, подтверждающих проявление налогоплательщиком должной осмотрительности, зависит от конкретных обстоятельств.
Налоговая инспекция вправе отказать в вычетах (возмещении) НДС в случае, если сможет доказать, что организация умышленно участвовала в целенаправленном создании условий, направленных исключительно на получение налоговой выгоды, либо если докажет нереальность (фиктивность) хозяйственных операций с данным контрагентом.
Главная цель для организации – доказать налоговой инспекции, что осуществлённые с указанным контрагентом сделки были реальными (не фиктивными), а организация при этом проявила должную осмотрительность при выборе этого контрагента.
Данный ответ подготовлен на основании информации, содержащейся в вопросе. Если в вопросе имелась в виду другая ситуация, необходимо ее конкретизировать, изложив как можно более подробно. В таком случае ответ может быть получен с большей долей точности.
Актуален на 09.10.2017