Вопрос:
Продается земельный участок за 300 тыс. руб. Кадастровая стоимость 4100 тыс., балансовая- 1320 тыс. руб.. Какие налоговые последствия?
Ответ:
Ответ подготовлен исходя из следующих допущений:
– вопрос задан от организации;
– организация применяет ОСНО, является плательщиком НДС и налога на прибыль организаций, в целях налогообложения прибыли учитывает доходы и расходы методом начисления;
– земельный участок приобретен за плату по договору купли - продажи;
– земельный участок продается физическому лицу;
– ранее земельный участок приобретен у физического лица (либо коммерческой организации).
Относительно цены продажи
Организация вправе продать земельный участок по цене ниже балансовой стоимости, но если такая цена не соответствует рыночной, могут возникнуть налоговые последствия.
В общем случае ограничений на стоимость сделки нет. Граждане и юридические лица свободны в заключение договора. Его условия определяются по усмотрению сторон ( ст. 421 Гражданского кодекса РФ ). Исполнение договора оплачивается по цене, установленной соглашением сторон, кроме случаев, когда цены регулируются законом ( ст. 424 Гражданского кодекса РФ ).
Для целей налогообложения применение рыночных цен регулирует ст. 105.3 Налогового кодекса РФ.
Однако применение положений данной статьи возможно только в отношении сделок, в которых одной из сторон является организация (индивидуальный предприниматель), рассчитывающая строго ограниченные налоги (п.4, 13 ст. 105.3 Налогового кодекса РФ). Если сделка не отвечает таким условиям (например, совершается между организациями, которые применяют УСН, независимо от того, признаются онивзаимозависимыми лицами или нет), положения ст. 105.3 Налогового кодекса РФ в отношении нее не действуют. Цена в рамках такой сделки устанавливается в соответствии с положениями гражданского законодательства: соглашением сторон и (или) определяется по цене, которая обычно взимается за аналогичные товары (работы, услуги) при сравнимых обстоятельствах (п.1, 3 ст. 424 Гражданского кодекса РФ). Исключение – действие прямой отсылочной нормы к ст. 105.3 Налогового кодекса РФ (п. 12 ст. 105.3 Налогового кодекса РФ).
Проконтролировать уровень цен по данным сделкам в рамках трансфертного ценообразования ФНС России не вправе. Однако это не исключает возможности предъявления претензий налоговыми инспекторами к взаимозависимым лицам в ходе выездных (камеральных) проверок (ст. 88 , 89 Налогового кодекса РФ). При этом в целях определения фактической цены сделки, в которой предполагается занижение суммы налога, подлежащего уплате в бюджет, проверяющие могут применять методы определения рыночной цены , предусмотренные в гл. 14.3 Налогового кодекса РФ . Также при установлении фактов уклонения от налогообложения в результате манипулирования ценами в сделках не исключены претензии в части признания налоговой выгоды, полученной налогоплательщиком, необоснованной. Например, если суд на основании представленных налоговой инспекцией доказательств придет к выводу, что организация учла операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или операции не были обусловлены разумными экономическими причинами.
Подтверждение: письма Минфина России№ 03-02-07/1-316 от 26 декабря 2012 г., № 03-01-18/8-145 от 18 октября 2012 г. (доведено до налоговых инспекцийписьмом ФНС России № ЕД-4-3/18615 от 2 ноября 2012 г.),ФНС России № ЕД-4-2/18674 от 16 сентября 2014 г., п.3,6,7, 9 Постановления Пленума ВАС РФ № 53 от 12 октября 2006 г.
Цена в рамках сделок, которые подпадают под действие ст. 105.3 Налогового кодекса РФ, определяется как цена, предусмотренная сторонами сделки, пока не будет доказано обратное (ФНС России) или организация самостоятельно непроведет соответствующую корректировку (п.3,6 ст. 105.3, ст.105.14, 105.17 Налогового кодекса РФ). В частности, рыночной признается цена между сторонами сделки, которые не являются взаимозависимыми ( абз. 3 п. 1 ст. 105.3 Налогового кодекса РФ).
Соответствие цены, установленной в сделке, рыночной подлежит проверке ФНС России только по контролируемым сделкам (т.е. сделкам между взаимозависимыми лицами, в т. ч. сделкам, приравненным к таковым) ( п. 1 ст. 105.14 , ст. 105.17 Налогового кодекса РФ). О совершении таких сделок организация обязана уведомлять налоговую инспекцию (п. 1 ст. 105.16 Налогового кодекса РФ).
Обоснование рыночного уровня примененных цен в контролируемых сделкахосуществляется в рамках подготовки документации, предусмотренной ст. 105.15 Налогового кодекса РФ. Проверка соответствия применяемых цен рыночным проходит в соответствии с методами, предусмотренными в гл. 14.3 Налогового кодекса РФ.
Цены некоторых контролируемых сделок признаются рыночными по умолчанию. К таким сделкам относятся:
– сделки с применением регулируемых цен либо цен с учетом предписания ФАС России (с учетом требований ст. 105.4 Налогового кодекса РФ);
– сделки, заключенные по результатам биржевых торгов, проведенные в соответствии с законодательством РФ или законодательством иностранного государства;
– сделки, в которых проведена оценка предмета сделки в соответствии с законодательством РФ (если оценка в данном случае обязательна в соответствии с законодательством РФ);
– сделки, цены по которым подпадают под соглашение о ценообразовании.
Подтверждение: п. 8-11 ст. 105.3 Налогового кодекса РФ.
Данный порядок (трансфертного ценообразования) действует с 1 января 2012 года ( ч. 1 ст. 4 Федерального закона № 227-ФЗ от 18 июля 2011 г. ). При этом положения Налогового кодекса РФ (в редакции указанного Федерального закона) применяются к сделкам, доходы и (или) расходы по которым признаются в соответствии с гл. 25 Налогового кодекса РФ с 1 января 2012 года вне зависимости от даты заключения соответствующего договора ( ч. 5 ст. 4 Федерального закона № 227-ФЗ от 18 июля 2011 г. ).
Исключение – договоры займа, кредита (включая товарные и коммерческие кредиты), поручительства и банковской гарантии, которые заключены до 1 января 2012 года, но расходы по которым продолжают признаваться и после этой даты (кроме сделок, условия которых после 1 января 2012 года были изменены) ( ч. 5.1 ст. 4 Федерального закона № 227-ФЗ от 18 июля 2011 г. ).
Ответ на данный вопрос содержится в Сервисе по ссылке:
https://www.moedelo.org/Pro/View/Questions/111-14544
Условия признания сделок контролируемыми
В отношении большинства сделок между взаимозависимыми лицами и приравненных к ним сделок необходимо выполнение определенных условий для признания их контролируемыми (п. 2,3,5,7 ст. 105.14 Налогового кодекса РФ с учетом положений п.3,4, 7 ст. 4 Федерального закона № 227-ФЗ от 18 июля 2011 г.).
Так, сделки между взаимозависимыми лицами, местом регистрации, либо местом жительства, либо местом налогового резидентства всех сторон и выгодоприобретателей по которым является Россия, признаются контролируемыми (если иное не предусмотрено п.3,4, 6 ст. 105.14 Налогового кодекса РФ), когда выполняется хотя бы одно из обстоятельств, предусмотренных в п. 2 ст. 105.14 Налогового кодекса РФ.
Например, в общем случае сделка признается контролируемой, если она совершена между взаимозависимыми российскими организациями, а годовая сумма доходов по сделкам между этими лицами превысила 1 млрд руб. Также к контролируемым относятся, в частности, сделки:
– одной из сторон которых является организация, которая платит ЕСХН или ЕНВД, а другая сторона (хотя бы один из других участников) сделки не применяет такие режимы, при условии, что годовая сумма дохода по сделке превышает 100 млн руб.;
– один из участников платит НДПИ по ставкам, установленным в процентах, и доходность сделки за соответствующий календарный год превышает 60 млн руб. При этом сделки по оказанию услуг, связанных с транспортировкой (перевозкой, доставкой) добытого полезного ископаемого, не могут быть признаны контролируемыми при выполнении данного условия (но могут быть признаны таковыми по иным основаниям).
Подтверждение: пп. 1-3 п. 2, п. 3 ст. 105.14 Налогового кодекса РФ, письма Минфина России № 03-01-18/69490 от 31 декабря 2014 г.,№ 03-01-18/25898 от 4 июля 2013 г., № 03-01-18/2-31 от 14 марта 2012 г.).
Указанные правила применяются и к посредническим операциям, в которых посредник (комиссионер, агент) действует от своего имени. В данном случае необходимо отдельно рассматривать сделку между посредником и принципалом (заказчиком, комитентом) и сделку между агентом и третьим лицом.
Подтверждение: письмо ФНС России № ОА-4-13/1706 от 6 февраля 2013 г.
Условия признания контролируемыми ряда сделок, которые приравнены к сделкам между взаимозависимыми лицами, приведены, в частности, в п.5, 7 ст. 105.14 Налогового кодекса РФ.
При отнесении отдельных сделок к контролируемым нужно учитывать, что критерий предельной доходности по ним не установлен вовсе ( п. 7 ст. 4 Федерального закона № 227-ФЗ от 18 июля 2011 г. , п. 1 ст. 105.16 Налогового кодекса РФ). Например, к контролируемым относится сделка между взаимозависимыми лицами, если один из участников не состоит на налоговом учете в России, например:
– иностранная организация ( письмо Минфина России № 03-01-18/7-135 от 3 октября 2012 г.);
– постоянное представительство иностранной организации в России (письма Минфина России№ 03-01-18/14181 от 23 апреля 2013 г.,№ 03-01-18/9-183 от 3 декабря 2012 г., № 03-01-18/9-172 от 16 ноября 2012 г.).
Соответственно, по всем таким сделкам независимо от их суммы нужно будет:
– подавать уведомление о контролируемых сделках;
– представлять документы, обосновывающие применение рыночных цен.
Также не предусмотрено специальных ограничений по доходности в отношении совокупности сделок, приравненных к контролируемым, с участием посредников, которые удовлетворяют требованиям пп. 1 п. 1 ст. 105.14 Налогового кодекса РФ. При этом указанные сделки не могут быть автоматически (без анализа функций и рисков, принимаемых указанными лицами, а также используемых ими активов) приравнены к сделкам между взаимозависимыми лицами.
Подтверждение: письма Минфина России № 03-01-18/27876 от 17 июля 2013 г.,№ 03-01-18/6-115 от 29 августа 2012 г., № 03-01-18/3-46 от 9 апреля 2012 г.
Определение критерия годовой суммы дохода по сделке
При определении критерия годовой суммы дохода по сделке в целях признания ее контролируемой под ним следует понимать сумму стоимостных оценок операций, совершенных во исполнение указанной сделки за календарный год:
– если налогоплательщик является получателем дохода по сделке – доход, определяемый как сумма доходов по сделке, признаваемых при расчете налоговой базы по налогу на прибыль с учетом правил признания, установленных гл. 25 Налогового кодекса РФ, и их рыночного уровня;
– если налогоплательщик является источником дохода другого участника сделки – доход этого другого участника сделки, определяемый в порядке, указанном выше. Причем если у организации отсутствует информация от другого участника о сумме дохода по сделке, то определить ее можно расчетным путем с учетом порядка, установленного гл. 25 Налогового кодекса РФ (с применением метода начисления).
При этом в ситуациях, когда доходы, учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль, признаются не в результате совершения указанной сделки, такие доходы не учитываются при определении суммового критерия в целях признания сделки контролируемой. Например, это относится к доходам от долевого участия в других организациях, в том числе в виде дивидендов.
Подтверждение: п. 9 ст. 105.14 Налогового кодекса РФ, п. 2 письма Минфина России № 03-01-18/33535 от 16 августа 2013 г. , п. 1 письма Минфина России № 03-01-18/9-174 от 19 ноября 2012 г.
В общем случае в расчет берется сумма доходов за календарный год по сделкам с каждым взаимозависимым лицом, полученных исключительно за период взаимозависимости участников сделки (или выполнения условий, при соблюдении которых сделки приравниваются к сделкам между взаимозависимыми лицами) в течение календарного года. Однако в ряде случаев при определении суммы доходов по сделкам за календарный год могут учитываться сделки с несколькими лицами. Речь идет о сделках, в которых участвуют более двух лиц. А также о случаях, когда по заявлению ФНС России суд может признать сделку контролируемой при наличии достаточных оснований полагать, что она является частью группы однородных сделок, совершенных в целях создания условий, при которых эта сделка не отвечала бы признакам контролируемой.
Подтверждение: п. 9, 10 ст. 105.14 Налогового кодекса РФ, п. 2 письма Минфина России № 03-01-18/33535 от 16 августа 2013 г. , письма Минфина России№ 03-01-18/6-109 от 28 августа 2012 г., № 03-01-18/5-95 от 10 июля 2012 г.
Кроме того, при определении годовой суммы дохода по сделке в целях признания ее контролируемой необходимо учитывать не только фактически полученные по сделке доходы. В соответствии с положениями п. 1 ст. 105.3 Налогового кодекса РФ в случае, если в сделках между взаимозависимыми лицами создаются или устанавливаются коммерческие (финансовые) условия, отличные от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых в соответствии с разд. V.1 Налогового кодекса РФ сопоставимыми, между лицами, не являющимися взаимозависимыми, то любые доходы (прибыль, выручка), которые могли бы быть получены одним из этих лиц, но вследствие указанного отличия не были им получены, учитываются для целей налогообложения у этого лица.
Например, в таком порядке заимодавцу следует учитывать доходы при выдаче беспроцентных займов взаимозависимым лицам, так как при соблюдении определенных условий такие операции могут быть признаны контролируемыми сделками ( ст. 105.14 Налогового кодекса РФ). В этом случае организация-заимодавец должна включить в состав внереализационных доходов сумму недополученных процентов по выданному беспроцентному займу.
Ответ на данный вопрос содержится в Сервисе по ссылке:
https://www.moedelo.org/Pro/View/Questions/111-18608
Дополнительная информация по данному вопросу содержится в Сервисе, которую Вы можете найти по запросу «рыночная цена»:
https://www.moedelo.org/Pro/View/Questions/111-11902 ;
https://www.moedelo.org/Pro/View/Questions/111-14550 ;
https://www.moedelo.org/Pro/View/Questions/111-11902 .
Относительно налога на прибыль
При использовании метода начисления доход от реализации недвижимого имущества нужно признавать на дату передачи такого имущества покупателю по передаточному акту или иному документу о передаче имущества (абз. 2 п. 3 ст. 271 Налогового кодекса РФ).
Вывод: момент признания выручки от реализации недвижимого имущества не зависит от даты регистрации прав него.
Ответ на данный вопрос содержится в Сервисе по ссылке:
https://www.moedelo.org/Pro/View/Questions/111-30735
Если организация реализует земельный участок (права на него), приобретенный у частных лиц, она может уменьшить доходы от его реализации:
– на цену приобретения земельного участка;
– сумму расходов, непосредственно связанных с такой реализацией (например, расходов по оценке земли).
Подтверждение: пп. 2,абз. 6 пп. 3 п. 1 ст. 268 Налогового кодекса РФ, письмо Минфина России № 03-03-10/57 от 28 мая 2012 г., которое доведено до налоговых органов и налогоплательщиков письмом ФНС России № ЕД-4-3/9380 от 7 июня 2012 г.
Если по данной операции организация получила убыток, он учитывается при расчете налога на прибыль текущего налогового (отчетного) периода и (или)переносится на будущее в общем порядке в соответствии с п. 1 ст. 283 Налогового кодекса РФ.
Переносить полученные убытки прошлых лет на будущее (в т. ч. убыток от реализации земельного участка, ранее находившегося в частной собственности) организация может в порядке очередности их получения и только в течение 10 лет, следующих за периодом, в котором такой убыток был получен (п.2,3 ст. 283 Налогового кодекса РФ, письмо ФНС России № ШС-37-3/6383 от 9 июля 2010 г.).
К убытку от реализации земельного участка, ранее находившегося в частной собственности, не применяются специальные положения об учете убытков, предусмотренные :
– п. 3 ст. 268 Налогового кодекса РФ – так как земельные участки не являются амортизируемым имуществом ( п. 2 ст. 256 Налогового кодекса РФ);
– п. 5 ст. 264.1 Налогового кодекса РФ – так как они регулируют порядок признания убытков от реализации земельных участков особой категории.
Ответ на данный вопрос и дополнительная информация по нему содержатся в Сервисе, которые Вы можете найти по запросу "убыток продажа земли":
https://www.moedelo.org/Pro/View/Questions/111-1796 ;
https://www.moedelo.org/Pro/View/Questions/111-18216 .
Относительно НДС
Реализация земельных участков (т.е. передача права собственности на них) не является объектом налогообложения НДС ( пп. 6 п. 2 ст. 146 Налогового кодекса РФ).
Остальные налоги организация уплачивает в общем порядке.
Относительно НДФЛ
НДФЛ должна удержать организация с материальной выгоды (при наличии) и, соответственно, представить справку по форме 2-НДФЛ.
При определении налоговой базы по НДФЛ необходимо учитывать все доходы гражданина , которые получены им от организации как в денежной, так и в натуральной форме или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды ( п. 1 ст. 210 Налогового кодекса РФ ). Исключение – перечень выплат, которые не облагаются НДФЛ .
Материальная выгода возникает, в том числе, при приобретении товаров (работ, услуг) по гражданско-правовым договораму взаимозависимого лица по цене ниже рыночной ( пп. 2 п. 1 ст. 212 Налогового кодекса РФ).
Например, по мнению Минфина России, материальная выгода может возникнуть у работников, которым организация-работодатель продает кв