Реализация племенного скота

мы продаем племенной скот. Ставка НДС была 10%. С 01.10.2016 г. внесены изменения в НК. Теперь нулевая ставка, если предприятие не отказалось от льготы. Как рассчитывается 5% барьер, для нулевой ставки и какими документами для налоговой инспекции можно подтвердить?

Ответ:

Реализация на территории России племенного скота не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения). То есть в данном случае речь не идет о реализации племенного скота с применением ставки НДС 0 процентов. При осуществлении облагаемой и необлагаемой деятельности нужно вести раздельный учет. Исключение – если по итогам квартала доля совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг, имущественных прав), не облагаемых НДС, не превышает 5 процентов от общей величины расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг, имущественных прав), то раздельный учет можно не вести. Однако входной налог по товарам (работам, услугам), которые были использованы при совершении исключительно необлагаемых операций (прямые расходы), целесообразно учитывать в их стоимости , а не принимать к вычету (даже если доля не превысила 5 процентов) . Подтвердить долю в случае истребования документов можно бухгалтерской справкой с расчетом или расчетом в свободной форме.

С 1 октября 2016 года по 31 декабря 2020 года (включительно) не облагается НДС реализация на территории РФ племенного скота (в т. ч. крупного рогатого скота, свиней, овец, коз и лошадей) и племенной птицы, семени и эмбрионов этих животных, а также племенных яиц по Перечню кодов видов продукции , утв. Постановлением Правительства РФ № 1069 от 20 октября 2016 г. Данная льгота применяется при наличии у налогоплательщика племенного свидетельства, выданного в соответствии с Федеральным законом № 123-ФЗ от 3 августа 1995 г.
Подтверждение: пп. 35 п. 3 ст. 149 Налогового кодекса РФ в ред. Федерального закона от 23 июня 2016 г. № 187-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса РФ" , письмо Минфина России № 03-07-07/1083 от 16 января 2017 г.

При этом плательщик вправе отказаться от льготы по операциям, перечень которых приведен в п. 3 ст. 149 Налогового кодекса РФ ( п. 5 ст. 149 Налогового кодекса РФ ).

Применить отказ можно только в отношении всех операций, предусмотренных тем или иным подпунктом п. 3 ст. 149 Налогового кодекса РФ . Это связано с тем, что налоговое законодательство предусматривает распространение отказа от льготы по НДС на все операции, осуществляемые в рамках соответствующего подпункта п. 3 ст. 149 Налогового кодекса РФ . Это правило действует:
– независимо от того, кто является покупателем (заказчиком) соответствующих товаров (работ, услуг):
– в отношении всех покупателей (заказчиков) соответствующих товаров (работ, услуг).

При этом по операциям, предусмотренным другими подпунктами этого пункта, от льготы можно не отказываться.

Подтверждение: абз. 2 п. 5 ст. 149 Налогового кодекса РФ , письма Минфина России № 03-07-07/72105 от 5 декабря 2016 г. , ФНС России № ШТ-6-03/784 от 8 августа 2006 г.

Отказаться от льготы можно на срок не менее одного года (это минимальный срок). Максимальный срок отказа налоговым законодательством не ограничен, то есть отказаться от льготы организация (индивидуальный предприниматель) может и на более длительный срок. Это необходимо указать в заявлении, подаваемом в налоговую инспекцию . Соответственно при отказе от льготы реализация племенного скота на территории России будет облагаться по ставке 18 процентов.
Подтверждение: абз. 1 , 3 п. 5 ст. 149, п.3 ст. 164 Налогового кодекса РФ.

Если налогоплательщик помимо операций, подлежащих налогообложению , проводит операции, с которых не начисляет НДС , то у него возникает необходимость вести раздельный учет:

– доходов, полученных от таких операций;

– понесенных расходов;

– сумм входного НДС по товарам (работам, услугам, имущественным правам), которые используются в них (с учетом некоторых особенностей).

Исключение – действие "правила 5 процентов", а именно случай, когда по итогам квартала доля совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг, имущественных прав), не облагаемых НДС , не превышает 5 процентов от общей величины расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг, имущественных прав). В этом случае налогоплательщик имеет право не вести раздельный учет сумм входного НДС. Тогда входной налог между операциями можно не распределять, а принять к вычету . Чтобы воспользоваться этим правом, расчет доли расходов необходимо производить каждый квартал.

Cпорный момент: состав расходов, НДС по которым можно принимать к вычету, если доля совокупных расходов налогоплательщика на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов .

Однако на операции, облагаемые по ставке 0 процентов (например, на ряд экспортных операций), данное исключение не распространяется. То есть раздельный учет входного НДС по товарам (работам, услугам, имущественным правам), которые используются, например, для производства и (или) реализации экспортируемых сырьевых товаров, необходимо вести всегда .

Кроме того, раздельный учет входного НДС нужно вести и в том случае, когда доля облагаемых НДС операций составляет менее 5 процентов общей величины расходов.

Также "правило 5 процентов" не действует при организации раздельного учета в связи с ведением в том числе деятельности на спецрежиме (в рамках которого НДС не уплачивается). Например, при приобретении товаров, которые будут использоваться в деятельности на ОСНО и спецрежиме в виде ЕНВД.

Подтверждение: п. 4 ст. 149 , абз. 5 , 7 п. 4 ст. 170, п. 10 ст. 165 , абз. 3 п. 3 ст. 172 , п. 1 , 6 ст. 166 Налогового кодекса РФ, письма Минфина России № 03-07-11/48590 от 19 августа 2016 г. , № 03-07-11/55775 от 18 декабря 2013 г. , № 03-07-11/225 от 2 августа 2012 г. , № 03-04-11/143 от 8 июля 2004 г. , ФНС России № ЕД-4-3/12919 от 3 августа 2012 г. , № АС-4-3/7801 от 16 мая 2011 г. , № ШС-6-3/827 от 13 ноября 2008 г.

Cпорный момент: нужно ли распределять НДС, если на момент приобретения дальнейшее использование товаров (работ, услуг) в облагаемых и необлагаемых операциях неизвестно .

Определять долю расходов на производство товаров (выполнение работ, оказание услуг, передачу имущественных прав), реализация которых освобождена от НДС, в целях раздельного учета нужно по формуле :

При расчете доли в расходах учитываются не только прямые, но и косвенные (общехозяйственные) расходы. То есть к числу расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (выполнение работ, оказание услуг, передачу имущественных прав), операции по реализации которых не облагаются НДС, относятся все расходы, относящиеся к данным операциям, в том числе общехозяйственные расходы в доле, относящейся к этим операциям. Такая доля определяется налогоплательщиком по правилам, которые он может закрепить в учетной политике для целей налогообложения (например, пропорционально прямым расходам на совершение необлагаемых операций).

Подтверждение: абз. 7 п. 4 ст. 170 Налогового кодекса РФ , письма Минфина России № 03-07-11/18785 от 4 апреля 2016 г. , № 03-07-P3/28714 от 17 июня 2014 г. , № 03-07-08/20041 от 29 апреля 2014 г. , № 03-07-11/3574 от 12 февраля 2013 г. , ФНС России № КЕ-4-3/4475 от 22 марта 2011 г. (в части применения "правила 5 процентов" до внесения изменений в п. 4 ст. 170 Налогового кодекса РФ) – их выводы применимы и сейчас, поскольку не изменяют смысла данного правила.

При этом не выработано единой точки зрения в отношении состава расходов, по которым входной НДС можно принимать к вычету, если доля совокупных расходов налогоплательщика на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов .

Мнение Минфина России: если за квартал доля расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (выполнение работ, оказание услуг, передачу имущественных прав), операции по реализации которых не облагаются НДС, не превышает 5 процентов совокупной суммы расходов, то все предъявленные в этом квартале налогоплательщику суммы НДС он имеет право принять к вычету в соответствии с порядком, предусмотренным ст. 172 Налогового кодекса РФ . То есть к вычету предъявляются суммы НДС:
– по прямым расходам на совершение облагаемых операций;
– по косвенным (общехозяйственным) расходам, относящимся к совершению и облагаемых, и необлагаемых операций;
– по прямым расходам на совершение необлагаемых операций.
Подтверждение: письма № 03-07-14/5857 от 5 февраля 2016 г. , № 03-07-11/55775 от 18 декабря 2013 г.

Мнение Верховного суда РФ: НДС по товарам (работам, услугам), которые используются исключительно в необлагаемой деятельности (прямые расходы на совершение необлагаемых операций), к вычету не принимаются, даже если доля совокупных расходов налогоплательщика на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов. В данном случае необходимо применять положения пп. 1 п. 2 ст. 170 Налогового кодекса РФ и включать входной налог в стоимость приобретенных товаров (работ, услуг).
Подтверждение: Определение № 305-КГ16-9537 от 12 октября 2016 г. (направлено ФНС России налоговым инспекциям для использования в работе п. 12 Обзора правовых позиций от 24 января 2017 г. ).

Беспроблемный вариант

Если совокупная доля расходов по операциям, не облагаемым НДС, не превышает 5 процентов, то дальнейший расчет (раздельный учет) в целях определения вычета НДС по товарам (работам, услугам), которые используются как в облагаемых, так и в необлагаемых операциях, вести не нужно. Однако входной налог по товарам (работам, услугам), которые были использованы при совершении исключительно необлагаемых операций (прямые расходы), целесообразно учитывать в их стоимости , а не принимать к вычету .

Это объясняется тем, что именно такие выводы высших арбитров из Обзора правовых позиций ФНС России направила налоговым инспекциям для использования в работе. Кроме того, формально, когда письменные разъяснения Минфина России не согласуются с информационными письмами (в т. ч. в виде обзоров) и постановлениями Президиума ВАС РФ (а сейчас – Верховного суда РФ), налоговые инспекторы на местах должны руководствоваться позицией суда ( письмо Минфина России № 03-01-13/01/47571 от 7 ноября 2013 г. (доведено до налоговых инспекций письмом ФНС России № ГД-4-3/21097 от 26 ноября 2013 г. )).

Налоговый кодекс РФ не содержит рекомендаций, как организовать раздельный учет по НДС. Поэтому налогоплательщику необходимо самостоятельно разработать порядок его ведения. Главная задача – разграничивать:

1) облагаемые и не облагаемые НДС операции;

2) операции по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), которые облагаются по ставке 0 процентов ;

3) суммы входного НДС по товарам (работам, услугам, имущественным правам), которые используются в них. Исключение: случаи, когда обязанности по ведению раздельного учета не возникает . В частности, в отношении сумм входного налога, которые относятся к операциям, облагаемым по ставке 0 процентов, но вычет по которым применяется в общем порядке ( п. 2 ст. 171 , п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ). Например, при экспорте несырьевых товаров . Поэтому если плательщик поставляет облагаемые товары (которые не являются сырьевыми) и на внутренний рынок, и на экспорт (в т. ч. при экспорте в государства – члены ЕАЭС), то вести раздельный учет сумм входного НДС для этих целей не нужно . Указанный порядок применяется к товарам (работам, услугам, имущественным правам), принятым на учет с 1 июля 2016 года ( п. 2 ст. 2 Федерального закона № 150-ФЗ от 30 мая 2016 г. ).

Входной НДС по товарам (работам, услугам, имущественным правам), которые налогоплательщик использует:
– в части облагаемых НДС операций, – принимается к вычету (в т. ч. в особом порядке в отношении некоторых операций, облагаемых НДС по ставке 0 процентов, в частности, при экспорте сырьевых товаров);
– в части не облагаемых НДС операций, – включается в их стоимость ;
– одновременно и в облагаемых, и в не облагаемых НДС операциях (например, общехозяйственные расходы), – принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции , в которой они используются для облагаемых (не облагаемых) операций ( с учетом особенности в части применения "правила 5 процентов" ).

Подтверждение: п. 2 , 4 ст. 170, п. 4 ст. 149 , п. 10 ст. 165 , п. 1 , 6 ст. 166 Налогового кодекса РФ, письма Минфина России № 03-07-08/12468 от 6 марта 2017 г. , № 03-07-11/46925 от 11 августа 2016 г.

Например, для разграничения сумм входного НДС между операциями, облагаемыми и не облагаемыми НДС, организациям и ведущим бухучет индивидуальным предпринимателям можно открыть следующие дополнительные субсчета к счету 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям":
– по товарам (работам, услугам, имущественным правам), которые используются в облагаемых НДС операциях, – субсчет "К вычету";
– по товарам (работам, услугам, имущественным правам), которые используются в не облагаемых НДС операциях, – субсчет "В стоимость";
– по товарам (работам, услугам, имущественным правам), которые используются как в облагаемых, так и в освобожденных от налогообложения операциях, – субсчет "К распределению".

Разработанный порядок ведения раздельного учета по НДС организации ( индивидуальному предпринимателю ) нужно закрепить в учетной политике для целей налогообложения ( письмо Минфина России № 03-07-08/12468 от 6 марта 2017 г. ).

По общему правилу доля не облагаемых НДС операций в целях раздельного учета НДС (по товарам (работам, услугам, имущественным правам), которые используются как в облагаемых, так и в освобожденных от налогообложения операциях) определяется как доля стоимости отгрузки, не облагаемой налогом, в общей стоимости отгрузки за квартал. В целях расчета может применяться следующая формула: