Налоговым органом в период с 18.07.2014 по 20.10.2014 проводилась камеральная налоговая проверка по декларации НДС (заявлен к возмещению). Было вынесено решение о частичном возмещении НДС, которое было обжаловано. 26.12.2014 Налоговый орган принял решения проведении дополнительных мер в срок до 23.01.2015 г. и о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки до 26.01.2015.
23.01.2015 было ознакомление с доп. мероприятиями, на которых были представлены только запросы налогового органа в другие отделения ФНС по истребованию документов от контрагентов. Далее никакие решения о повторном продлении сроков или доп. мероприятий направлены не были, но было вручено уведомление, что 11.03.2015 состоится рассмотрение материалов доп.мероприятий. По телефону объяснили это тем, что ждут ответов на свои запросы.
Законно ли такое повторное продление сроков проведения доп. мероприятий, причем без вынесения соответствующих решений?
Ответ:
Ответ подготовлен, исходя из допущения, что:
- организация представила возражения в отношении выводов проверяющих, изложенных в акте камеральной (выездной) проверки;
- налоговая инспекция назначила дополнительные мероприятия после окончания проверки и подписания акта, но до вынесения решения по проверке.
В общем случае дополнительные мероприятия проводятся в срок, не превышающий одного месяца и продлить этот срок налоговая инспекция не вправе. При этом нарушение срока принятия решения само по себе не является существенным нарушением процедуры рассмотрения материалов проверки и безусловным основанием для признания решения налоговой инспекции недействительным.
В общем случае акт камеральной проверки должен быть составлен в течение 10 рабочих дней после окончания камеральной налоговой проверки по форме, приведенной в приложении № 5 к Приказу ФНС России № САЭ-3-06/892 от 25 декабря 2006 г.
Подтверждение: п. 1 ст. 100 Налогового кодекса РФ , п. 3 письма ФНС России № АС-4-2/22690 от 29 декабря 2012 г.
Далее в течение пяти рабочих дней с даты подписания акта работниками налоговой инспекции, которые проводили проверку, налоговая инспекция должна вручить акт проверяемому лицу (при проверке КГН акт вручается ответственному участнику группы в течение 10 рабочих дней с даты его подписания). Сделать это она может, передав акт лично законному или уполномоченному представителю организации (индивидуального предпринимателя) или индивидуальному предпринимателю под расписку или иным способом, который подтверждает дату получения акта проверяемым лицом (его представителем) (п. 5 ст. 100 Налогового кодекса РФ ).
При этом датой составления акта налоговой проверки считается дата его подписания лицами, проводившими проверку, указанная в "шапке" акта (пп. 1 п. 3 ст. 100 Налогового кодекса РФ).
Если организация (индивидуальный предприниматель) не согласна с выводами проверяющих, изложенными в акте камеральной (выездной) проверки, то она вправе представить возражения:
– в общем случае – в течение одного месяца со дня получения акта камеральной или акта выездной проверки ;
– при оспаривании акта проверки КГН – в течение 30 рабочих дней со дня получения акта проверки.
Подтверждение: п. 6 ст. 100 , п. 2, 5, 6 ст. 6.1 Налогового кодекса РФ.
В общем случае налоговая инспекция рассматривает материалы камеральной (выездной) проверки налогоплательщика (налогового агента)в порядке, предусмотренном ст. 101 Налогового кодекса РФ .
Он включает следующие этапы.
1. Подготавливаются документы для рассмотрения материалов проверки:
– акт камеральной (выездной) проверки ;
– письменные возражения на акт камеральной (выездной) проверки ;
– другие материалы проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля ;
– документы, ранее истребованные у налогоплательщика (налогового агента );
– документы, представленные в налоговую инспекцию в ходе ранее проведенных камеральных или выездных проверок;
– иные документы, имеющиеся у налоговой инспекции.
При этом запрещено использование доказательств, полученных с нарушением норм налогового законодательства .
Подтверждение: п. 1 , абз. 2 п. 4 ст. 101 Налогового кодекса РФ.
2. Налоговая инспекция надлежащим образом извещает налогоплательщика (налогового агента) о времени и месте рассмотрения материалов камеральной (выездной) проверки (абз. 1, 3 п. 2 ст. 101 Налогового кодекса РФ). Если налоговая инспекция этого не сделает, она не обеспечит налогоплательщику возможность участвовать в рассмотрении материалов проверки и представить свои объяснения. Это может стать основанием для отмены решения по итогам камеральной (выездной) проверки (абз. 2, 3 п. 14 ст. 101 Налогового кодекса РФ, п. 40 Постановления Пленума ВАС РФ № 57 от 30 июля 2013 г. ).
От лица налогоплательщика (налогового агента) вправе участвовать в рассмотрении материалов проверки как законные, так и уполномоченные представители (п. 1 ст. 26 , п. 2 ст. 101 Налогового кодекса РФ).
3. Перед рассмотрением материалов камеральной (выездной) проверки по существу руководитель (заместитель руководителя) налоговой инспекции должен:
– объявить, кто рассматривает материалы проверки и к какой проверке они относятся;
– установить, явились ли лица, которые были приглашены для рассмотрения;
– выяснить (при неявке этих лиц), извещены ли они о рассмотрении в установленном порядке, и принять решение о рассмотрении материалов в отсутствие данных лиц или об отложении рассмотрения (при неявке лица, участие которого необходимо для рассмотрения);
– проверить полномочия представителя налогоплательщика (налогового агента);
– разъяснить налогоплательщику (налоговому агенту) его права и обязанности.
По общему правилу неявка налогоплательщика (налогового агента) при условии извещения его о рассмотрении надлежащим образом не останавливает рассмотрение материалов выездной проверки. Исключением является случай, когда руководитель (заместитель руководителя) налоговой инспекции признает участие налогоплательщика обязательным.
Подтверждение: абз. 3 п. 2 , п. 3 ст. 101 Налогового кодекса РФ.
Решение об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки в связи с неявкой лиц, участие которых необходимо для рассмотрения, налоговая инспекция выносит по форме, утв. Приказом ФНС России № ММ-3-06/106 от 6 марта 2007 г. В нем должны быть указаны новые время и место рассмотрения материалов.
При рассмотрении материалов проверки руководитель инспекции (его заместитель) может огласить акт проверки, иные материалы налогового контроля и письменные возражения налогоплательщика. При этом налогоплательщик вправе представить свои объяснения, даже если он не подавал письменных возражений.
Подтверждение: абз. 1 п. 4 ст. 101 Налогового кодекса РФ .
В ходе рассмотрения материалов руководитель (заместитель руководителя) налоговой инспекции может принять решение привлечь к рассмотрению свидетеля, эксперта, специалиста (абз. 2 п. 4 ст. 101 Налогового кодекса РФ ). Форма такого решения не утверждена. Налоговая инспекция вправе оформить его по своему усмотрению.
При рассмотрении материалов проверки ведется протокол (абз. 3 п. 4 ст. 101 Налогового кодекса РФ ).
4. С целью получения дополнительных доказательств руководитель (заместитель руководителя) налоговой инспекции вправе вынести решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля. Форма такого решения приведена в приложении № 11 к Приказу ФНС России № ММ-3-06/338 от 31 мая 2007 г. Оно должно содержать обстоятельства, вызвавшие необходимость проведения дополнительных мероприятий, срок и конкретную форму их проведения.
Дополнительные мероприятия проводятся в срок, не превышающий одного месяца (двух месяцев – при проверке консолидированной группы налогоплательщиков ). В ходе дополнительных мероприятий налоговая инспекция вправе истребовать документы у налогоплательщика (налогового агента), его контрагентов или иных лиц, проводить экспертизу, допрашивать свидетелей.
Материалы дополнительных мероприятий вместе с другими материалами проверки руководитель (заместитель руководителя) налоговой инспекции рассматривает повторно в общем порядке.
Подтверждение: п. 1, 6 ст. 101 Налогового кодекса РФ.
5. Организация (индивидуальный предприниматель) вправе подать заявление об ознакомлении с материалами проверки и дополнительных мероприятий до их рассмотрения. Форма такого заявления не установлена, и оно может быть подано в произвольной форме. В свою очередь, налоговая инспекция:
– обязана ознакомить организацию (индивидуального предпринимателя) с материалами налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля. Такое ознакомление должно быть обеспечено не позднее двух дней до дня рассмотрения материалов проверки (абз. 2 п. 2 ст. 101 Налогового кодекса РФ );
– вправе с учетом данного срока на ознакомление продлить срок рассмотрения материалов проверки и известить организацию (индивидуального предпринимателя) о новой дате такого рассмотрения (п. 1 ст. 101 Налогового кодекса РФ ).
Материалы дополнительных мероприятий вместе с другими материалами камеральной (выездной) проверки руководитель (заместитель руководителя) налоговой инспекции должен рассмотреть повторно с участием налогоплательщика в общем порядке (п. 1 ст. 101 Налогового кодекса РФ , письмо Минфина России № 03-02-07/1-321 от 19 июня 2009 г. ).
Исключение: срок для ознакомления налогоплательщика с материалами дополнительных мероприятий определяется руководителем (заместителем руководителя) налоговой инспекции произвольно с учетом фактических обстоятельств, включая количество таких материалов и их объем. Дело в том, что Налоговым кодексом РФ не установлены специальные сроки для подготовки письменных возражений по результатам дополнительных мероприятий и их рассмотрения.
Подтверждение: письма Минфина России № 03-02-08/112 от 26 октября 2011 г. , № 03-02-07/1-342 от 26 сентября 2011 г.
Вывод: дополнительные мероприятия проводятся в срок, не превышающий одного месяца и продлить этот срок налоговая инспекция не вправе. Срок для ознакомления налогоплательщика с материалами дополнительных мероприятий определяется руководителем (заместителем руководителя) налоговой инспекции произвольно с учетом фактических обстоятельств, включая количество таких материалов и их объем. При этом за два дня до рассмотрения материалов проверки организация по письменному заявлению вправе получить материалы проверки и дополнительных мероприятий для ознакомления.
Руководитель (заместитель руководителя) налоговой инспекции должен рассмотреть материалы камеральной проверки и принять по ним решение в течение 10 рабочих дней по истечении срока, отведенного проверяемому лицу для представления письменных возражений по акту камеральной (выездной) проверки (п. 6 ст. 6.1 , п. 1 ст. 101 Налогового кодекса РФ). Данный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц (п. 1 ст. 101 Налогового кодекса РФ).
Причины, по которым он может быть продлен, в Налоговом кодексе РФ не указаны. Форма решения о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки утверждена Приказом ФНС России № ММ-3-06/281 от 7 мая 2007 г. В примечании к данной форме предусмотрено, что основанием для продления срока может являться проведение дополнительных мероприятий налогового контроля.
При этом нарушение указанного срока принятия решения само по себе не является существенным нарушением процедуры рассмотрения материалов проверки и безусловным основанием для признания решения налоговой инспекции недействительным. В интересах организации (индивидуального предпринимателя) срок рассмотрения материалов проверки может переноситься неоднократно.
Подтверждение: п. 14 ст. 101 Налогового кодекса РФ , п. 4 письма ФНС России № АС-4-2/9355 от 23 мая 2013 г.
В ходе рассмотрения материалов выездной проверки руководитель (заместитель руководителя) налоговой инспекции устанавливает:
– нарушил ли налогоплательщик (налоговый агент) налоговое законодательство;
– является ли это нарушение налоговым правонарушением;
– есть ли основания для привлечения к налоговой ответственности;
– обстоятельства, которые отягчают, смягчают или исключают вину налогоплательщика.
Подтверждение: п. 5 ст. 101 Налогового кодекса РФ .
Вывод: руководитель налогового органа (его заместитель) вправе рассматривать материалы проверки и принять по ним решение в срок не более чем 10 дней и два месяца (один месяц, отведенный на подачу возражений и второй месяц, отведенный на проведение дополнительный мероприятий). Вместе с тем в интересах организации (индивидуального предпринимателя) срок рассмотрения материалов проверки может переноситься неоднократно.
Обоснование данного вывода содержится в Сервисе, которое Вы можете найти по запросу "камеральная проверка":
https://www.moedelo.org/Pro/View/Questions/111-18111
https://www.moedelo.org/Pro/View/Questions/111-20062
Отметим, что подлежит отмене решение, если налоговая инспекция существенно нарушила срок проверки. При этом следует учитывать, что критерии существенности (длительности) нарушения срока проверки законодательством не установлены.
Максимальный срок проведения камеральной проверки составляет три месяца со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации или расчета (п. 2 ст. 88 Налогового кодекса РФ ). Продление данного срока Налоговым кодексом РФ не предусмотрено (письмо Минфина России № 03-02-07/1-75 от 18 февраля 2009 г. ).
При этом срок камеральной проверки не является пресекательным, то есть его истечение не препятствует выявлению фактов неуплаты налога и принятию мер по его принудительному взысканию (п. 9 информационного письма Президиума ВАС РФ № 71 от 17 марта 2003 г. ).
Однако длительный срок камеральной проверки свидетельствует о нарушении налоговой инспекцией принципа недопустимости избыточного или не ограниченного по продолжительности применения мер налогового контроля (Постановление Президиума ВАС РФ № 13084/07 от 18 марта 2008 г. (в части выводов о длительности срока выездной проверки) – его выводы верны и для камеральной проверки).
Несоблюдение налоговой инспекцией требований, установленных Налоговым кодексом РФ, может являться основанием для отмены решения по итогам проверки (абз. 1 п. 14 ст. 101 Налогового кодекса РФ ).
В установленный для проведения камеральной проверки трехмесячный срок налоговая инспекция обязана провести все проверочные мероприятия по декларации (Постановление Президиума ВАС РФ № 10349/09 от 17 ноября 2009 г. ).
Вывод: решение по результатам камеральной проверки, которая проведена с нарушением срока, подлежит отмене, если налоговая инспекция существенно нарушила срок проверки. При этом следует учитывать, что критерии существенности (длительности) нарушения срока проверки законодательством не установлены.
Актуально на дату: 04.02.2015