Для предприятий на ОСНО налог на прибыль считается важнейшим из бюджетных платежей. Поэтому ФНС особенно внимательно следит за его исчислением. Расчёт налоговой базы довольно сложный, так как применяется авансовая система платежей и зачёт убытков. Рассмотрим основные особенности ведения счёта и распишем типовые проводки.
Налог на прибыль: бухгалтерский счёт 68 — характеристика, аналитика, корреспонденции
В плане счетов бухгалтерского учёта есть специальный, 68 счёт для учёта налогов и сборов. Субсчета к нему открываются по видам налогов. Обычно это субсчёт 68.04, который так и называется “Налог на прибыль”. Он активно-пассивный, по дебету отражаются перечисления налога в бюджеты, по кредиту — его начисления.
Внутри субсчёта 68.04 формируют ещё один уровень подсчетов:
- 68.04.1 — “расчёты с бюджетом”;
- 68.04.2 — “расчёт налога на прибыль”.
Такая разбивка актуальна для налогоплательщиков, применяющих ПБУ 18/02.
Аналитику можно вести по направлениям перечислений:
- налог на прибыль (федеральный бюджет);
- налог на прибыль (региональный бюджет).
Счёт 68.04 “Налог на прибыль” корреспондирует со следующими счетами бухучёта:
| По дебету: | По кредиту: |
|---|---|
| 09 “Отложенные налоговые активы” | 09 “Отложенные налоговые активы” |
| 51 “Расчётные счета” | 68.04 “Налог на прибыль” (между субсчетами) |
| 68.04 “Налог на прибыль” (между субсчетами) | 77 “Отложенные налоговые обязательства” |
| 77 “Отложенные налоговые обязательства” | 99 “Прибыли и убытки” |
| 99 “Прибыли и убытки” | - |
Типовые проводки по 68 счёту бухгалтерского учёта, субсчёт “Налог на прибыль”
Юридические лица на ОСНО делятся на две категории:
- применяющие ПБУ 18/02 “Учет расчётов по налогу на прибыль организаций” в своей учётной политике;
- не применяющие это положение.
Последняя категория — это компании с правом ведения упрощённого бухучёта (малые предприятия, НКО, резиденты “Сколково”).
Использующие ПБУ компании рассчитывают прибыль как по данным бухгалтерского, так и налогового учёта. Поэтому у них регулярно будут возникать постоянные и временные разницы.
Постоянная разница — это несоответствие доходов по данным налогового и бухгалтерского учёта. Если эта разница увеличивает налог на прибыль, возникают постоянные налоговые обязательства (ПНО), если уменьшает — постоянные налоговые активы (ПНА).
Временная разница — это несовпадение бухгалтерской прибыли с базой налогообложения доходов в разных отчётных периодах. Если налог на прибыль уменьшится в следующих отчётных периодах, возникает отложенный налоговый актив (ОНА), если увеличится — отложенные налоговые обязательства (ОНО).
Проводки по учёту налога на прибыль у этих двух категорий будут разными.
Проводки по начислению и уплате налога на прибыль с применением ПБУ 18/02
Для внесения данных в бухгалтерский баланс рассчитываются показатели условного налогового дохода (УНД) или условного налогового расхода (УНР), ПНА, ПНО, ОНА, ОНО:
- Дт 68.04 — Кт 99 - начислен УНД (убыток по балансу), умноженный на ставку налога на прибыль 20%;
- Дт 99 — Кт 68.04 - начислен УНР (прибыль по балансу), умноженный на ставку налога на прибыль 20%;
- Дт 68.04 — Кт 99 - начислены ПНА. Считается как положительная разница, умноженная на ставку налога на прибыль 20%;
- Дт 99 — Кт 68.04 - начислены ПНО. Считается как отрицательная разница умноженная на ставку налога на прибыль 20%;
- Дт 09 — Кт 68.04 - начислены ОНА;
- Дт 68.04 — Кт 09 - погашены ОНА;
- Дт 68.04 — Кт 77 - начислены ОНО;
- Дт 77 — Кт 68.04 - погашены ОНО.
ОНА и ОНО закрываются в последующих кварталах, ПНА и ПНО аккумулируются на счёте 99 в течение года и 31 декабря списываются на счёт 84 “Нераспределённая прибыль (непокрытый убыток)”:
- Дт 99 — Кт 84 - списание ПНА;
- Дт 84 — Кт 99 - списание ПНО.
Перечисление налога на прибыль отражается следующей проводкой:
- Дт 68.04 — Кт 51.
Проводки по начислению и уплате налога на прибыль без применения ПБУ 18/02
Тут всё просто:
- Дт 99 — Кт 68.04 - начисление налога на прибыль по факту;
- Дт 68.04 — Кт 51 - перечисление налога на прибыль в бюджет.
Налог на прибыль имеет годовую базу исчисления, но авансовые платежи могут перечисляться ежеквартально и даже ежемесячно. Поэтому расчёт ведётся нарастающим итогом: считается накопленная налоговая база по итогам полугодия, 9 месяцев, года, и из неё вычитаются уже перечисленные суммы авансов.
Примеры расчёта и уплаты налога на прибыль по 68 счёту в бухгалтерии
При получении балансовой прибыли
По итогам 1 квартала 2023 года ООО “Кристалл” получило бухгалтерскую прибыль 225 000 рублей, база налогообложения по налоговому учёту составила 185 000 рублей.
- ОНА на 31.12.2022 — 95 000 рублей;
- ОНА на 31.03.2023 — 70 000 рублей;
- ОНО на 31.12.2022 — 150 000 рублей;
- ОНО на 31.03.2023 — 85 000 рублей.
- Дт 99 — Кт 68.04 - начислен УНР (45 000 рублей = 225 000 х 20%);
- Дт 68.04 — Кт 09 - погашены ОНА (5 000 рублей = (95 000 - 70 000) х 20%));
- Дт 77 — Кт 68.04 - погашены ОНО (13 000 рублей = (150 000 - 85 000) х 20%)).
Налог на прибыль по налоговой базе должен составить 37 000 рублей (185 000 х 20%).
Проверяем: 45 000 + 5 000 - 13 000 = 37 000. Всё правильно.
- Дт 68.04 — Кт 51 - аванс по налогу на прибыль за 1 квартал 2023 года в размере 37 000 рублей перечислен в бюджеты.
При наличии балансового убытка
По итогам 2022 года получен убыток по балансу и по налоговому учёту в размере 80 000 рублей. По результатам 1 квартала 2023 года балансовая прибыль 60 000 рублей, база налогообложения та же — 60 000 рублей.
- Дт 68.04 — Кт 99 - начислен УНД (16 000 рублей = 80 000 х 20%);
- Дт 09 — Кт 68.04 - начислен ОНА (16 000 рублей);
- Дт 99 — Кт 68.04 - начислен условный налог на прибыль (12 000 рублей = 60 000 х 20%);
- Дт 68.04 — Кт 09 - погашен ОНА в размере 50% от убытка, согласно статье 273 НК РФ (6 000 рублей = (60 000 / 2) х 20%));
Дебетовое сальдо по 09 счёту в размере 10 000 рублей спишется в следующие отчётные кварталы.
Налог на прибыль по счёту 68 бухгалтерского учёта к уплате — 6 000 рублей (12 000 - 6000):
- Дт 68.04 — Кт 51 - аванс по налогу на прибыль за 1 квартал 2023 года в размере 6 000 рублей перечислен в бюджеты
