Затраты на производство и реализацию продукции (или себестоимость), отражаются в бухгалтерии с целью формирования отчёта о финансовых результатах. Кроме того, на основании себестоимости оценивают запасы товаров на складе. Рассмотрим порядок распределения затрат по счетам бухгалтерского учёта и пройдёмся по основным проводкам.
Понятие себестоимости: структура, виды
Всё, что компания затратила на производство продукции или оказание услуг с целью их дальнейшей реализации, называется себестоимостью продукции или услуг. Затраты, из которых состоит себестоимость, делятся на:
- материальные (сырьё, полуфабрикаты, материалы);
- трудовые (оплата труда, налогов и взносов);
- амортизационные (начисление износа основных средств, которые участвуют в производстве продукции или оказании услуг);
- реализационные (связанные с продажей продукции или услуг — упаковка, транспортировка, хранение, и т.д.).
Каждый вид затрат, в свою очередь, подразделяется на отдельные статьи.
Производственные предприятия имеют многоступенчатую структуру управления. Основной костяк — производственные цеха (участки, бригады), отдельно идут обслуживающие подразделения (ремонт, питание, энергетика), а всё это координируется аппаратом управления.
Соответственно, и виды себестоимости у них будут разными:
- цеховая себестоимость. Сюда включаются затраты, связанные с непосредственным выпуском продукции в конкретном цеху или в участке;
- производственная себестоимость — это цеховая себестоимость + общехозяйственные расходы + затраты на брак + расходы по обслуживанию производства, не попавшие в цеховую себестоимость;
- полная себестоимость — это производственная себестоимость + расходы по реализации продукции + административные + коммерческие + управленческие расходы.
Применение себестоимости в бухгалтерском учёте обусловлено положениями ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчётность организации». Там сказано, что одной из основных обязательных форм отчётности предприятия должен быть отчёт о финансовых результатах (форма №2). Отдельной строкой показателей в нём выступает себестоимость товаров, работ и услуг.
Кроме того, учёт по себестоимости применяется при отражении:
- запасов (п.9 ФСБУ 5/2019);
- готовой продукции (п.59 Приказа Минфина России от 29.07.1998 №34н).
Учёт запасов и готовой продукции ведётся по производственной, а не по полной себестоимости.
А вот продукция, которая отгружена покупателю, но ещё не считается реализованной, должна учитываться по полной себестоимости (п.61 Приказа Минфина России №34н).
Себестоимость в бухгалтерском учёте может быть двух видов:
- фактическая — совокупность произведённых расходов на изготовление продукции или оказание услуг. Формируется на основании фактически проведённых затрат;
- нормативная (плановая) — усреднённый показатель планируемых на производство продукции (оказание услуг) затрат. Берётся на определённый период (квартал, год). Рассчитывается исходя из существующих норм расходов ресурсов, а также общепроизводственных и общехозяйственных расходов.
Применение выбранного вида себестоимости прописывается в учётной политике предприятия.
В случае применения нормативного варианта себестоимости, расхождения с фактическими показателями должны отражаться в учёте отдельными проводками.
Есть ещё одна классификация видов расходов при расчёте себестоимости. Это их разделение на прямые и косвенные.
Прямые расходы — привязаны к конкретному виду продукции или оказываемых услуг. Можно чётко разграничить и отнести затраты на каждую единицу выпуска. Пример — цемент для производства ЖБИ или зарплата формовщиков ЖБИ.
Косвенные расходы — не разграничиваются по видам выпускаемой продукции или услуг. Они участвуют во всех процессах производства. Пример — амортизация здания заводоуправления или расходы на аудиторские услуги.
По итогам месяца все косвенные расходы распределяются по видам выпускаемой продукции (оказываемых услуг) пропорционально:
- выручке от реализации конкретного вида продукции;
- объёму прямых затрат в общей сумме прямых затрат предприятия;
- иному показателю деятельности предприятия, который можно измерить и экономически обосновать.
Разрешено относить косвенные расходы по итогам отчётного периода сразу на финансовый результат (счёт 90 «Продажи») без их предварительного распределения.
Перечень прямых и косвенных расходов, а также выбранный метод отнесения косвенных расходов на себестоимость также прописываются в учётной политике организации.
Расходные операции: методы калькулирования себестоимости
Чтобы правильно относить затраты на определённые виды продукции (услуг), бухгалтеру необходимо обеспечить:
- распределение производственных процессов по объектам учёта (по партиям или видам продукции, по стадиям переработки, по участкам (цехам);
- отслеживание взаимосвязи расходов, относящихся к разным видам затрат (например, на производство и на реализацию);
- суммирование отдельных расходов в разрезе каждого вида продукции, структурного подразделения или компании в целом.
После распределения затрат по объектам учёта и последующей регистрации хозяйственных операций, бухгалтер переходит непосредственно к калькулированию (расчёту) себестоимости.
Порядок калькулирования законодательно не прописан, и организация сама определяет методику учёта затрат. Исходя из практики применения, а также отраслевых рекомендаций, предлагается использовать следующие методы калькулирования себестоимости:
- попередельный (попроцессный);
- позаказный (поиздельный);
- нормативный;
- котловой.
Рассмотрим каждый из методов подробнее.
Попередельный метод калькулирования себестоимости
Применяется в производствах с технологией поэтапной переработки сырья или материалов — когда результат предыдущей переделки становится полуфабрикатом для последующей. Например, в производстве ЖБИ первым этапом переделки становится бетон, на основании которого формуются готовые железобетонные изделия (сваи, плиты, бордюры, и т.д).
Одновременно полуфабрикат сам может выступать готовой продукцией и реализовываться на сторону.
Такой метод предполагает учёт затрат в пределах одного структурного подразделения, который и занимается переделом. Формируются внутренние затраты подразделения, к которым может быть добавлена стоимость полуфабриката на входе.
Необходимость в стоимостном учёте полуфабрикатов определяет производитель. Если учёт полуфабрикатов ведётся, тогда на счетах бухучёта они фиксируются по плановой или фактической себестоимости. Если не ведётся — достаточно отражать на счетах только объём входящего продукта.
Сумма всех внутренних затрат на передел и даёт полную производственную себестоимость готовой продукции.
При небольшой номенклатуре выпускаемой продукции или непродолжительном цикле его изготовления, используют попроцессный метод калькулирования. Весь производственный цикл разбивается на стадии. Определяется вклад каждого подразделения в конкретную стадию производства, и суммируются все их затраты.
Позаказный метод
Предприятия, выполняющие единичные заказы по ремонту или обслуживанию, или выпускающие уникальную продукцию поштучно, используют позаказный метод калькулирования себестоимости. Заключается договор, в рамках которого и ведётся учёт затрат на изготовление конкретного вида продукции или оказания услуги.
Поиздельный метод может применяться, если предприятие выпускает 1-2 номенклатуры изделий в больших количествах. В этом случае рассчитывается средняя величина затрат на производство в течение месяца или квартала.
Нормативный метод
Судя по названию метода, при расчёте себестоимости используются нормы и нормативы, установленные в результате:
- отраслевых рекомендаций;
- экспертных мнений;
- собственного опыта производства аналогичной продукции или опыта иных производителей.
Отдельно выделяются показатели, соответствующие установленным нормам, и те что имеют отклонения в ту или иную сторону.
Данный метод применяют предприятия с большим перечнем выпускаемой продукции и большой номенклатурой.
Процесс работы с нормативным методом калькулирования себестоимости состоит из следующих этапов:
- разработка предварительных калькуляций себестоимости по установленным нормам затрат;
- корректировки норм, связанных с особенностями ведения производства;
- определение корреляции между изменениями норм и объёмом выпускаемой продукции;
- учёт отклонений между нормативными и фактическими показателями затрат. Факторный анализ причин отклонений.
Котловой метод
Здесь затраты собираются «в котёл» — то есть учитываются все расходы предприятия. Данный метод используется при выпуске единственного вида продукции или оказания одного вида услуг.
Порядок отражения операций по формированию себестоимости на счетах бухгалтерского учёта
Согласно ПСБУ, основными счетами себестоимости в бухгалтерии выступают:
- 20 «Основное производство»;
- 21 «Полуфабрикаты собственного производства»;
- 23 «Вспомогательные производства»;
- 25 «Общепроизводственные расходы»;
- 26 «Общехозяйственные расходы»;
- 28 «Брак в производстве»;
- 29 «Обслуживающие производства и хозяйства»;
- 44 «Расходы на продажу».
Также применяют счёт 91.2 «Прочие расходы», на котором учитываются затраты, не относящиеся на себестоимость, но включаемые в общий финансовый результат.
Все счета, кроме 91, активные, 91 счёт — активно-пассивный.
По дебету счетов учёта расходов отражаются фактические затраты, по кредиту — списание затрат на себестоимость.
Корреспонденции счетов учёта расходов представлены в таблице:
| По дебету: | По кредиту: |
|---|---|
| 02 «Амортизация основных средств» | 20 «Основное производство» |
| 05 «Амортизация нематериальных активов» | 23 «Вспомогательные производства» |
| 10 «Материалы» | 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» |
| 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» | 43 «Готовая продукция» |
| 21 «Полуфабрикаты собственного производства» | - |
| 23 «Вспомогательные производства» | - |
| 25 «Общепроизводственные расходы» | - |
| 26 «Общехозяйственные расходы» | - |
| 28 «Брак в производстве» | - |
| 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» | - |
| 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками» | - |
| 68 «Расчёты по налогам и сборам» | - |
| 69 «Расчёты по социальному страхованию и обеспечению» | - |
| 70 «Расчёты с персоналом по оплате труда» | - |
| 71 «Расчёты с подотчётными лицами» | - |
Себестоимость продукции — счета бухгалтерского учета и их корреспонденции
Распишем типовые проводки по себестоимости на счетах бухгалтерского учёта:
- Дт 20 — Кт 02, 05, 10, 60, 69, 70… - отражены затраты основного производства;
- Дт 23 — Кт 02, 05, 10, 60, 69, 70… - отражены затраты вспомогательного производства;
- Дт 25 — Кт 02, 05, 10, 60, 69, 70… - отражены общепроизводственные расходы;
- Дт 26 — Кт 02, 05, 10, 60, 69, 70… - отражены общехозяйственные расходы;
- Дт 29 — Кт 02, 05, 10, 60, 69, 70… - отражены расходы на обслуживающие производства;
- Дт 20 — Кт 28 - учтены потери от брака;
- Дт 20 — Кт 23, 25, 26, 29 - фактические затраты вспомогательного, обслуживающего производства, общепроизводственные и общехозяйственные расходы отнесены на расходы основного производства;
- Дт 20 — Кт 21 - собственные полуфабрикаты переданы в производство;
- Дт 44 — Кт 02, 05, 10, 60, 69, 70…- учтены расходы по продаже продукции.
В зависимости от используемого метода начисления затрат, дальнейшие проводки будут разными.
При фактической себестоимости:
- Дт 43 — Кт 20 - на склад принята продукция по фактической себестоимости;
- Дт 90.2 — Кт 43 - списана фактическая себестоимость реализованной продукции.
При нормативной (плановой) себестоимости:
- Дт 43 — Кт 20 - на склад принята продукция по нормативной себестоимости;
- Дт 90.2 — Кт 43 - списана нормативная себестоимость готовой продукции;
- Дт 20 — Кт 02,05,... - учтены фактические расходы на производство в конце месяца;
- Дт 43 — Кт 20 - (сторно) отражена сумма отклонений фактической и нормативной себестоимости по выпущенной продукции;
- Дт 90.2 — Кт 43 - (сторно) отражена сумма отклонений фактической и нормативной себестоимости по реализованной продукции.
Возможно применение счёта 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)». В этом случае проводки будет такими:
- Дт 40 — Кт 20 - учтена фактическая себестоимость готовой продукции;
- Дт 43 — Кт 40 - на склад принята продукция по нормативным ценам;
- Дт 90.2 — Кт 43 - списана нормативная себестоимость реализованной продукции;
- Дт 90.2 — Кт 40 - в себестоимость реализованной продукции включено положительное отклонение;
- Дт 90.2 — Кт 40 - (сторно) в себестоимость реализованной продукции включено отрицательное отклонение.
По дебету счёта 20 «Основное производство» иногда может оставаться дебетовое сальдо — это незавершённое производство. Учитывается в составе запасов по фактической или нормативной себестоимости.
