Вопрос:
Организация работает в рамках долгосрочного договора комиссии продуктами питания. Выступает в рамках данного договора комиссионером. Действует от своего имени в интересах комитента. При отгрузке товаров покупателям, выставляет комитенту сводный счет-фактуру ежедневно. Но имеют место быть возвраты товаров от покупателей (оформляются обратной реализацией). Дата постановки данного товара на забалансовый счет может разительно отличаться от даты документов. Т.е. по факту товар забираем сегодня, а возврат покупатель подготовил и сформировал документы двумя днями ранее. Комиссионер собирает все возвраты за неделю в один отчет и выставляет единый счет-фактуру комитенту.
Правомерен ли такой метод по оформлению комитенту возвратов от покупателей?
Если неправомерен, то каковы последствия для комиссионера и комитента?
Ответ:
На основании п. 2 Регламента бухгалтерской консультации для бухгалтеров Службой консалтинга не рассматриваются вопросы, не связанные с хозяйственной деятельностью Пользователя (связанные с деятельностью третьих лиц: клиентов, партнеров, работников и т.п.). Поэтому вопрос представлен только в отношении учета у комиссионера.
Ответ подготовлен из следующих допущений:
– товар возвращает плательщик НДС;
– возвращается ранее оприходованный покупателем товар;
– возврату подлежит вся партия товара.
Такой метод по оформлению в адрес комитента возвратов от покупателей неправомерен. Для комиссионера возможно привлечение к ответственности по ст. 120 Налогового кодекса РФ. Для комитента возможны претензии в отношении вычета по НДС с полученных возвратов, так как составление сводного счета-фактуры за неделю не предусмотрено нормами налогового законодательства.
Специальный порядок отражения в бухгалтерском учете расчетов по посредническим договорам нормативно не закреплен. При совершении сделок с третьими лицами в рамках посреднического договора комиссионер действует в интересах и за счет комитента. Соответственно, доходы и расходы по таким сделкам (за исключением комиссионного вознаграждения) не признаются доходами и расходами комиссионера, поскольку не приводят к увеличению или уменьшению экономических выгод комиссионера (в данном случае речь не идет о посредническом вознаграждении).
При возврате товар принимается на забалансовый счет по акту о возврате на основании претензии покупателя. Соответственно на дату оформления акта и нужно отражать приемку товаров на забалансовый счет.
Тот факт, что организация оприходовала товар позже, чем поступили документы, влечет несвоевременное отражение фактов хозяйственной жизни, за которое возможна ответственность по ст. 120 Налогового кодекса РФ .
Также нужно отметить, что посредник не должен выставлять в адрес комитента сводный счет-фактуру при отгрузке товаров покупателям.
При возврате товаров покупатель выставляет в адрес комиссионера счет-фактуру, так как возврат принятого на учет товара признается обратной реализацией. В свою очередь комиссионер данный счет-фактуру перевыставляет комитенту. При этом выставление сводного счета-фактуры допускается только по счетам-фактурам, выставленным бывшими покупателями за определенный день.
В виде исключения отметим, что у комитента возможны налоговые риски в части налогового вычета по НДС с возврата товара. В данном случае у комиссионера будет расхождение в журнале полученных и выставленных счетов фактур, а именно счета-фактуры полученные комиссионером за неделю перевыставлены в адрес комитента одним сводным счетом-фактурой, что не соответствует нормам налогового законодательства.
Относительно оформления счетов фактур посредником при реализации товаров покупателю
Оформлять счет – фактуру на стоимость реализованных товаров (работ, услуг)в адрес покупателя нужно и посреднику, и продавцу (заказчику посреднических услуг) на основании данных, полученных от посредника, в соответствии с Правилами заполнения счета-фактуры , утв. Постановлением Правительства РФ № 1137 от 26 декабря 2011 г., в установленном порядке – если продавец-заказчик является плательщиком НДС ;
При этом на стоимость реализации счет-фактура оформляется в следующем порядке:
1. При реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг) посредник от своего имени выписывает на имя покупателя два экземпляра счета-фактуры и нумерует его в соответствии с хронологией выставляемых им счетов-фактур. Один экземпляр счета-фактуры он передает покупателю, второй (без регистрации в книге продаж ) регистрирует в части 1 журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур . Сделать это необходимо в течение пяти календарных дней с момента отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав) (п. 1 , 3 ст. 168 Налогового кодекса РФ).
2. Посредник передает продавцу показатели счета-фактуры, выставленного в адрес покупателя (например, копию счета-фактуры, выписанного покупателю).
То есть комиссионер не оформляет сводный счет-фактуру в адрес комитента.
3. Продавец выписывает на имя покупателя два экземпляра счета-фактуры, в котором отражает данные показателей счета-фактуры, полученного от посредника. Этот документ продавец нумерует в соответствии с хронологией выставляемых им счетов-фактур. Один экземпляр счета-фактуры продавец передает посреднику, второй регистрирует в книге продаж с отражением в графах 9 и 10 сведений о посреднике – его наименовании и ИНН/КПП (пп. "м" , "н" п. 7 Правил ведения книги продаж, утв. Постановлением Правительства РФ № 1137 от 26 декабря 2011 г.). При этом продавец может направить посреднику сводный счет-фактуру, если посредник реализует товары двум или более покупателям. В строках такого счета-фактуры данные покупателей указываются через точку с запятой (";"). В графах счета-фактуры продавец указывает наименования поставляемых товаров (выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав) по каждому покупателю ( п. 1-2(1) Правил заполнения счета-фактуры , утв. Постановлением Правительства РФ № 1137 от 26 декабря 2011 г.).
Оформление продавцом счетов-фактур на бумажном носителе на основании счетов-фактур, выставленных посредником в электронном виде , не противоречит действующему законодательству ( письмо Минфина России № 03-07-14/18664 от 24 мая 2013 г. ).
4. Посредник регистрирует полученный от продавца счет-фактуру (без регистрации в книге покупок ) в части 2 журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур. Реквизиты этого счета-фактуры (наименование заказчика, ИНН/КПП, номер и дата документа) указываются в графах 10-12 части 1 журнала при регистрации счета-фактуры, выставленного посредником покупателю ( пп. "к" – "м" п. 7 Правил ведения журнала полученных и выставленных счетов-фактур , утв. Постановлением Правительства РФ № 1137 от 26 декабря 2011 г.).
При получении аванса от покупателя посредник от своего имени оформляет счет-фактуру по определенным правилам .
Если же продавец (заказчик посреднических услуг) не является плательщиком НДС, то посредник выставлять счет-фактуру не должен .
Если посредник реализует товары в розницу, то при розничной продаже товаров за наличный расчет гражданам (не являющимся представителями организаций, подотчетными лицами) счета-фактуры не выставляются. Обязанность по их оформлению считается исполненной с момента выдачи покупателю кассового чека или иного документа установленной формы (например, бланка строгой отчетности (БСО)) ( п. 7 ст. 168 Налогового кодекса РФ , письма Минфина России № 03-07-09/15737 от 23 марта 2015 г. , № 03-07-09/14183 от 17 марта 2015 г. ).
Соответственно, не выставляет счета-фактуры и продавец, который регистрирует:
– при продаже товаров – реквизиты первичных учетных документов, подтверждающих совершение фактов хозяйственной жизни (например, отчета комиссионера), или иных документов (например, бухгалтерской справки-расчета, содержащей суммарные (сводные) данные по указанным операциям, совершенным в течение календарного месяца (квартала)) ( письмо Минфина России № 03-07-09/14183 от 17 марта 2015 г. );
– при возврате товаров – реквизиты документов, подтверждающих факт возврата комиссионером денежных средств покупателю, а также комитентом комиссионеру (если комиссионер перечислил комитенту выплаченные покупателем денежные средства до момента возврата товаров) ( письмо Минфина России № 03-07-09/37589 от 30 июля 2014 г. ).
Относительно учета у посредника операция по возврату товаров
В учете скорректировать сумму продажи, то есть выручки, должен продавец товара (комитент). Налоговых последствий у комиссионера в этом случае нет.
Покупатель может вернуть приобретенный товар по основаниям, предусмотренным в законодательстве. Например, товар несоответствующего качества, в поврежденной или испорченной упаковке, таре, и эти нарушения существенные. Такой порядок предусмотрен п. 2 ст. 475, ст. 482 и п. 1 ст. 990 Гражданского кодекса РФ. Он действует и в ситуации, когда товар приобретают с участием посредника-комиссионера.
Получив претензию покупателя, возврат некачественного товара комиссионер может отразить в учете следующим образом:
ДЕБЕТ 004
– бракованный товар возвращен покупателем;
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 76 субсчет «Расчеты с заказчиком за реализованные товары (работы, услуги)» СТОРНО
– сторнирована операция по реализации товаров покупателю;
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 50 (51)
– деньги за бракованный товар возвращены покупателю (если покупателем товар был оплачен);
Кредит 004
– бракованный товар передан комитенту;
ДЕБЕТ 50 (51) КРЕДИТ 76 субсчет «Расчеты с заказчиком по реализованным товарам»
– получены деньги от комитента за бракованный товар (если комиссионер ранее перечислил выручку от реализации товара).
Подтверждение: Инструкция к Плану счетов.
Документальное оформление возврата товаров покупателем
Каждый факт хозяйственной деятельности организации должен быть подтвержден первичными учетными документами по формам, которые организация утвердила в учетной политике для целей бухучета (ч. 1 , 4 ст. 9 Федерального закона № 402-ФЗ от 6 декабря 2011 г.).
Непосредственно при возврате товара бывший покупатель оформляет расходную накладную по форме, утвержденной в учетной политике для целей бухучета (например, по форме № ТОРГ-12 ). При этом в накладной также необходимо выделить НДС и сделать ссылку на соответствующий пункт договора (о возврате) и на ответное письмо продавца.
Передача товаров комиссионеру (агенту, поверенному) не признается реализацией в целях налогообложения, так как право собственности на товар остается за продавцом ( п. 1 ст. 996 Гражданского кодекса РФ ). Результаты выполнения работ (оказания услуг) также не поступают в распоряжение комиссионера (агента, поверенного).
При возврате продавцу товаров , которые приняты на учет и право собственности на которые уже перешло к покупателю (организации или индивидуальному предпринимателю ), в целях налогообложения НДС происходит обратная реализация . В ходе ее проведения покупатель становится продавцом и обязан начислить НДС на стоимость возвращаемых товаров.
Если покупатель является плательщиком НДС, то при возврате товаров продавцу он должен:
– начислить НДС. Налоговой базой при этом является стоимость возвращаемых товаров, которая была первоначально указана в накладной продавца;
– выставить счет-фактуру в адрес бывшего продавца;
– зарегистрировать его в книге продаж (как при обычной реализации товаров).
Исключение – передаваемые товары не облагаются налогом на основании ст. 149 Налогового кодекса РФ (т.е. налог не начислялся и при их первичной реализации).
Подтверждение: пп. 1 п. 1 ст. 146 , п. 1 , 3 ст. 168, п. 3 ст. 169 Налогового кодекса РФ, п. 3 Правил ведения книги продаж , утв. Постановлением Правительства РФ № 1137 от 26 декабря 2011 г., письма Минфина России № 03-07-11/5176 от 9 февраля 2015 г. , № 03-07-09/17 от 2 марта 2012 г. , ФНС России № ЕД-4-3/6103 от 11 апреля 2012 г.
Порядок выставления счетов-фактур на стоимость возвращаемого товара будет следующим
А) На стоимость реализации счет-фактура оформляется в следующем порядке:
1. При возврате товаров посредник, получив счет-фактуру от продавца (бывшего покупателя), регистрирует его в части 2 журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур (без регистрации в книге покупок). При этом в таком счете-фактуре в строке 6 "Покупатель" должно быть указано наименование посредника ( письмо Минфина России № 03-07-09/1896 от 31 января 2013 г. ).
Заверенную копию этого счета-фактуры посредник передает комитенту, который не отражает ее в книге покупок, однако обязан обеспечить сохранность данного документа в течение четырех лет (письма Минфина России № 03-07-11/31045 от 2 августа 2013 г. , № 03-07-09/124 от 21 августа 2012 г. , № 03-07-09/92 от 27 июля 2012 г. ).
2. На основании полученного от бывшего покупателя счета-фактуры посредник выписывает два экземпляра счета-фактуры и нумерует его в соответствии с хронологией выставляемых им счетов-фактур.
Общий срок выставления счета-фактуры , предусмотренный п. 3 ст. 168 Налогового кодекса РФ , в данном случае не применяется. Посредник указывает дату счета-фактуры, выставленного продавцом (исполнителем) ( письмо Минфина России № 03-07-11/66733 от 18 ноября 2015 г. ). Иные показатели посредник также переносит из счета-фактуры, полученного от бывшего покупателя. Один экземпляр счета-фактуры он передает комитенту, второй (без регистрации его в книге продаж ) регистрирует в части 1 журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур с указанием в графах 10-12 сведений о бывшем покупателе ( пп. "к" – "м" п. 7 Правил ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур , утв. Постановлением Правительства РФ № 1137 от 26 декабря 2011 г.).
При этом если посредник при приобретении товаров для одного покупателя-комитента получил от продавца (бывшего покупателя) один счет-фактуру, то комитенту необходимо перевыставить также один счет-фактуру с соответствующей количественной (стоимостной) информацией ( письмо Минфина России № 03-07-09/73280 от 8 декабря 2016 г. ).
3. Комитент регистрирует полученный от посредника счет-фактуру в книге покупок с отражением в графах 11 и 12 сведений о посреднике – его наименования и ИНН/КПП (пп. "о" , "п" п. 6 Правил ведения книги покупок, утв. Постановлением Правительства РФ № 1137 от 26 декабря 2011 г.).
Подтверждение: абз. 1 п. 11 Правил ведения книги покупок , утв. Постановлением Правительства РФ № 1137 от 26 декабря 2011 г., п. 2 , 3 , 5 письма ФНС России № ШС-22-3/85 от 4 февраля 2010 г. (в части составления счетов-фактур прежней формы при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав через посредника, который действует от своего имени) – его выводы верны и в отношении Правил заполнения счета-фактуры , утв. Постановлением Правительства РФ № 1137 от 26 декабря 2011 г., письмо Минфина России № 03-07-09/11 от 12 мая 2011 г.
При приобретении посредником товаров (работ, услуг) у двух и более продавцов в адрес покупателя допускается выставление сводного счета-фактуры. В этом случае посредник указывает:
– в строке 1 – дату выписки счетов-фактур, составленных продавцами посреднику на эту дату. То есть выставление сводного счета-фактуры допускается только по счетам-фактурам, выставленным продавцами (исполнителями) за определенный день;
– в других строках – последовательно через точку с запятой (";") реквизиты продавцов (исполнителей);
– в графах 2-11 счета-фактуры – в отдельных позициях соответствующие данные из счетов-фактур, выставленных посреднику продавцами (исполнителями), по каждому продавцу (исполнителю).
Подтверждение: п. 1-2(1) Правил заполнения счета-фактуры , утв. Постановлением Правительства РФ № 1137 от 26 декабря 2011 г.
Ответ на данный вопрос и дополнительная информация относительно порядка оформления счета-фактуры в адрес комитента содержатся в Сервисе, которые Вы можете найти по ссылке:
https://www.moedelo.org/Pro/View/Questions/111-25067
Подробную информацию относительно ответственности по ст. 120 Налогового кодекса РФ Вы сможете найти по ссылкам:
https://www.moedelo.org/Pro/View/Questions/111-22415
https://www.moedelo.org/Pro/View/Questions/111-21072
Данный ответ подготовлен на основании информации, содержащейся в вопросе. Если в вопросе имелась в виду другая ситуация, необходимо ее конкретизировать, изложив как можно более подробно. В таком случае ответ может быть получен с большей долей точности.
Актуально на дату: 16.11.2017