Китайская компания АО "Чайна гэчжоуба групп" выполняет строительно-монтажные работы в г. Свободный Амурской области с июля 2017 года для российской компании (контракт на выполнение работ от 29.06.2017). Работы сдаются ежемесячно ( по этапам работ). Последним днем месяца подписываются акты выполненных работ, справки. При перечислении денежных средств за выполненные работы заказчик удерживал НДС , выступая налоговым агентом, т.к. китайская компания не стояла на налоговом учете на территории России.
31.10.2017 года китайская компания была поставлена на налоговый учет на территории России.
Субподрядчик (российская компания) , выполняющий работы для нашей китайской компании , закрыла эти же объемы работ за период с июля по ноябрь и выставила нашей китайском компании - 30.11.2017 года, КС-3 и счет-фактура датированы 30.11.2017.
Вопрос:
1) может ли китайская компания воспользоваться полным вычетом по НДС на основании с/ф от 30.11.2017 года и расходами по актам выполненных работ для расчета налога на прибыль?
2) может ли китайская компания применить вычет по НДС и расходы по КС2 , если субподрядчик изменит документы : отдельно выставит документы за октябрь период с 01.10.17 по 31.10.17 либо 31.10.2017 , либо в ноябре 2017?
Ответ:
Относительно признания доходов и расходов в налоговом учете
Работы, выполненные субподрядчиком, должны учитываться российским представительством китайской компании в составе расходов:
– равномерно посредством самостоятельного распределения с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов (если не предусмотрена поэтапная сдача работ). То есть в случае если в акте субподрядчика отражены все работы с начала выполнения работ нужно учесть те расходы, которые относятся к доходам китайского представительства, учтенным им для целей налогообложения прибыли;
– ежемесячно в момент подписания сторонами (субподрядчиком и генподрядчиком) акта выполненных работ. То есть если акты с субподрядчиком будут подписываться ежемесячно, то признавать расходы нужно начиная с того момента, когда иностранная компания становится налогоплательщиком (аналогично учету доходов по актам с заказчиком).
Так как иностранная компания стала самостоятельным плательщиком налога на прибыль только с 1 ноября 2017 года, то учитывать доходы и расходы от предпринимательской деятельности в России и отражать их в декларации по налогу на прибыль организация должна с 1 ноября 2017 года.
Дополнительно отметим, что у представительства китайской компании может возникнуть обязанность учесть все доходы начиная с даты начала работ, если такая деятельность подпадает под деятельность постоянного представительства иностранной организации на строительной площадке. Это может возникнуть в случае, если установленные сроки выполнения работ превышают 18 месяцев.
Термин "постоянное представительство" также включает строительную площадку, строительный, сборочный или монтажный объект или надзорную деятельность, связанную с ними, но только в том случае, если такие площадка, объект или деятельность существуют более 18 месяцев .
Подтверждение: п. 3 ст. 5 Соглашения между Правительством России и Правительством Китайской Народной Республики об избежании двойного налогообложения и о предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы от 13 октября 2014 г.
Началом существования строительной площадки в налоговых целях считается более ранняя из следующих дат:
– дата подписания акта о передаче площадки подрядчику (акта о допуске персонала субподрядчика для выполнения его части совокупного объема работ);
– дата фактического начала работ.
Подтверждение: п. 3 ст. 308 Налогового кодекса РФ.
Мнение Минфина России: при превышении фактического срока осуществления иностранной организацией строительных работ в России по сравнению со сроком, установленным в Соглашении об избежании двойного налогообложения, деятельность иностранной организации приведет к образованию ее постоянного представительства для целей налогообложения прибыли в России. В данном случае расчет налоговых обязательств по налогу на прибыль следует производить по первому отчетному периоду, наступающему после превышения указанного срока, исходя из общего объема работ, выполненных с начала существования строительного объекта .
Подтверждение: письмо № 03-08-05/26071 от 5 июля 2013 г. – разъяснения, сделанные применительно к положениям Соглашения между Правительством РФ и Правительством Республики Болгария, могут быть применены и в данной ситуации.
Вывод : если срок выполнения работ превышает временной период, установленный соглашением об избежании двойного налогообложения, то такая строительная площадка может считаться постоянным представительством с самого первого дня существования. Соответственно, все положения Налогового кодекса РФ касательно постоянного представительства иностранной организации в РФ применяются с этого момента.
Иностранная организация признается самостоятельным плательщиком налога на прибыль в следующих случаях:
– она действует в России через представительство (т.е. состоит на налоговом учете в России) и (или) получает доход от своей предпринимательской деятельности ( п. 1 ст. 246 , п. 6-8 ст. 307 , п. 2 ст. 310 Налогового кодекса РФ);
– или она признается резидентом для целей расчета налога на прибыль в порядке, предусмотренном ст. 246.2 Налогового кодекса РФ , приравниваясь к российским организациям ( п. 5 ст. 246 Налогового кодекса РФ ).
В иных случаях (в т. ч. когда иностранная организация не состоит в России на налоговом учете или доход от источников в России не связан с ее предпринимательской деятельностью в России) налог удерживают и уплачивают за нее налоговые агенты .
Исключение – получение доходов от продажи товаров, иного имущества (кроме указанного в пп. 5 , 6 п. 1 ст. 309 Налогового кодекса РФ), имущественных прав, выполнения работ, оказания услуг на территории России, которые не приводят к образованию постоянного представительства. При выплате таких доходов налог у агента не удерживается и самостоятельно иностранной организацией не уплачивается ( п. 2 ст. 309 Налогового кодекса РФ ).
Подтверждение: п. 3 ст. 247 , ст. 246 , 309 , 310 Налогового кодекса РФ, письмо Минфина России № 03-03-06/1/302 от 13 июня 2012 г.
Учет доходов
Если договором предусмотрена поэтапная сдача работ , то доходы от выполнения работ, которые относятся к нескольким отчетным (налоговым) периодам (если по условиям договора работы сдаются поэтапно), признавать нужно в момент подписания сторонами (исполнителем и заказчиком) двухстороннего документа, подтверждающего принятие этапа выполненных работ ( как правило, таким документом является акт, оформление которого по ряду договоров является обязательным ).
Если стоимость работ, указанная в поэтапных актах приемки-передачи, ниже суммы оплаты, размер выручки нужно установить по акту. А превышение оплаты над стоимостью выполненных работ необходимо учесть в составе авансов полученных ( п. 8 информационного письма ВАС РФ № 98 от 22 декабря 2005 г. ).
При поэтапной сдаче работ документом, подтверждающим размер полученного дохода, может быть акт ( абз. 6 п. 1 ст. 248 Налогового кодекса РФ , письмо Минфина России № 03-03-04/1/490 от 1 июня 2006 г. ).
Подтверждение: п. 1 , 3 , пп. 3 п. 4 ст. 271 Налогового кодекса РФ, письма Минфина России № 07-02-06/188 от 25 июля 2012 г. , УФНС России по г. Москве № 20-12/083102 от 2 сентября 2009 г. , № 20-12/041989 от 30 апреля 2008 г. (в части определения момента реализации результатов выполненных работ в целях налогообложения прибыли) – их выводы можно распространить и на поэтапную сдачу работ.
Ответ на данный вопрос содержится в Сервисе, который Вы можете найти по запросу "выручка поэтапная сдача работ" или по ссылке:
https://www.moedelo.org/Pro/View/Questions/111-1170
Учет расходов
По общему правилу расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.
К прямым расходам, в частности, относятся материальные расходы, то есть затраты на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями (услуги субподрядных организаций).
Подтверждение: п. 1 ст. 318 Налогового кодекса РФ .
Организации вправе установить свой перечень прямых расходов, закрепив его в учетной политике для целей налогообложения (письма Минфина России № 03-03-06/1/597 от 27 августа 2007 г. , № 03-03-02/117 от 21 октября 2005 г. (доведено до налоговых инспекций письмом ФНС России № ММ-6-02/960 от 18 ноября 2005 г. )).
При этом деление расходов на прямые и косвенные должно быть экономически оправданным. То есть механизм распределения затрат на производство и реализацию должен содержать экономически обоснованные показатели, которые обусловлены технологическим процессом производства. Отнести отдельные затраты, связанные с производством, к косвенным расходам можно только при отсутствии возможности отнести их к прямым, применив экономически обоснованные показатели. Например, нельзя исключить из состава прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ), материальные расходы без какого-либо экономического обоснования.
Подтверждение: письма Минфина России № 03-03-РЗ/23603 от 19 мая 2014 г. , ФНС России № КЕ-4-3/2952 от 24 февраля 2011 г.
Оптимальный вариант
При формировании состава прямых, а соответственно, и косвенных расходов в налоговом учете можно учитывать группировку, применяемую для целей бухгалтерского учета. Например, для формирования перечня общестроительных расходов в строительстве (которые относятся к косвенным) может использоваться Рекомендуемый перечень , утв. Постановлением Госстроя России № 15/1 от 5 марта 2004 г.
Подтверждение: письмо Минфина России № 03-03-06/1/834 от 19 декабря 2011 г.
Если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача работ , то признавать расходы нужно посредством самостоятельного распределения с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов (п.1 ст. 272 Налогового кодекса РФ ).
Если условиями договора предусмотрена поэтапная сдача работ, то п ризнавать расходы нужно по общему правилу в момент подписания сторонами (исполнителем и заказчиком) двухстороннего документа, подтверждающего принятие этапа выполненных работ ( как правило, таким документом является акт, оформление которого по ряду договоров является обязательным ).
Подтверждение: п. 1 , 2 , пп. 3 п. 7 ст. 272 Налогового кодекса РФ, письма Минфина России № 07-02-06/188 от 25 июля 2012 г. , ФНС России № 3-2-09/279 от 29 декабря 2009 г. (в части определения момента реализации результатов выполненных работ в целях налогообложения прибыли) – их выводы можно распространить и на поэтапную сдачу работ.
Косвенные расходы в полной сумме нужно признавать в том периоде, к которому они относятся ( п. 2 ст. 318 Налогового кодекса РФ).
Ответ на данный вопрос содержится в Сервисе, который Вы можете найти по запросу "расходы длящийся характер работ" или по ссылкам:
https://www.moedelo.org/Pro/View/Questions/111-1183
https://www.moedelo.org/Pro/View/Questions/111-12221
https://www.moedelo.org/Pro/View/Questions/111-1179
https://www.moedelo.org/Pro/View/Questions/111-15461
Относительно подписания актов субподрядчика более поздней датой, чем акты генподрядчика
Более ранние даты сдачи работ генподрядчиком заказчику, чем даты сдачи работ подрядчиками генподрядчику, в совокупности с другими доказательствами могут свидетельствовать о том, что фактически спорные работы были произведены силами самого генподрядчика.
Судебная практика
Так, суд не поддержал довод организации о том, что сдача работ заказчику до принятия тех же работ от субподрядчика обусловлена тем, что в случае выявления каких-либо нарушений генподрядчик может предъявить их устранение субподрядчику. Обоснование – данное обстоятельство противоречит не только общепринятому и последовательному поведению сторон в подобных гражданских отношениях, но и требованиям закона, поскольку нормами гражданского законодательства предусмотрена определенная процедура принятия подрядных работ. Следовательно, хронологическое несоответствие сдачи объектов выполненных работ ставит под сомнение сам факт выполнения работ субподрядчиками. При этом допрошенные сотрудники генподрядчика не подтвердили факт привлечения работников субподрядчиков для выполнения работ. Кроме того, из ответов заказчиков следует, что работы выполнялись самим генподрядчиком, о привлечении третьих лиц заказчикам ничего не было известно.
Таким образом, суд пришел к выводу, что все обстоятельства дела в совокупности указывают на то, что реально хозяйственные операции по договорам субподряда не осуществлялись, при этом сам налогоплательщик обладал необходимыми ресурсами и квалификацией. Представленные налогоплательщиком документы содержат недостоверные и противоречивые сведения и дают основания считать, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, явилось получение дохода преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность по договорам с субподрядчиками.
Подтверждение: постановление ФАС Северо-Западного округа по делу № А05-2358/2012 от 29 ноября 2012 г.
В другом деле суд отметил, что доказательств согласования с заказчиком возможности привлечения субподрядчиков организацией не представлено, выполнение работ самостоятельно силами самой организации подтверждено материалами дела, в том числе показаниями работников организации. При этом согласно документам часть работ сдана организацией заказчикам раньше, чем эти работы приняты от субподрядчиков, отличны также объемы принятых и переданных работ. Оценив доказательства в совокупности и взаимной связи, суд пришел к выводу, что расчеты между сторонами сделок направлены на выведение денежных средств из оборота путем перечисления свободных средств для их обналичивания с целью получения необоснованной налоговой выгоды.
Подтверждение: Определение ВАС РФ № ВАС-12903/12 по делу № А60-42311/2011 от 17 октября 2012 г.
В то же время в судебной практике есть примеры решений, в которых суд приходит к выводу, что данный факт сам по себе не опровергает реальность совершенной хозяйственной операции и не может являться причиной исключения понесенных затрат из состава расходов заказчика и отказа в вычете входного НДС. Подобные выводы суды делают, если налоговая инспекция не доказала получение организацией необоснованной налоговой выгоды.
Расхождение в датах подписания или составления актов обосновано тем, что генподрядчик отвечает перед заказчиком за качество и полноту выполнения работ. В связи с этим после фактического окончания работ субподрядчиком их результат сначала сдается генподрядчиком заказчику и только после его приемки заказчиком с субподрядчиком подписывается акт выполненных работ. Указанный порядок сдачи генподрядчиком работ заказчику в случае их выполнения субподрядчиком является общепризнанным обычаем делового оборота в сфере строительства, позволяет минимизировать риски генподрядчика в части ответственности за все работы, выполненные в том числе и субподрядчиком, перед заказчиком. Принятие работ у субподрядчика по акту без возражений, без предварительной сдачи их заказчику может повлечь дополнительные расходы в виде отказа заказчика подписать акт у генподрядчика с необходимостью исправить недостатки самостоятельно, при невозможности переложения этой обязанности на субподрядчика ввиду принятия у него работ. Указанные объяснения приняты судом, в связи с чем им сделан вывод о том, что организацией для целей налогообложения учтены операции в соответствии с их действительным экономическим смыслом, обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Поскольку представленные организацией доказательства, свидетельствующие о реальности совершенных операций, налоговой инспекцией не опровергнуты и не доказано, что спорные операции в действительности не совершались, вывод о документальной неподтвержденности спорных расходов судом не принят.
Подтверждение: постановление ФАС Московского округа № А40-76052/11-107-322 от 4 мая 2012 г.
Аналогичные выводы содержатся в постановлениях ФАС Московского округа по делу № А41-12501/12 от 5 марта 2013 г., ФАС Уральского округа № Ф09-10910/2012 по делу № А60-1124/2012 от 16 ноября 2012 г., № Ф09-12050/12 по делу № А60-15801/2012 от 12 декабря 2012 г. Несогласованность дат в актах приемки у субподрядчика с датами приемки работ у генподрядчика сама по себе не лишает их доказательственной силы для установления факта выполнения субподрядных работ и не является основанием для признания затрат налогоплательщика нереальными (постановление Арбитражного суда Уральского округа № Ф09-7594/14 по делу № А47-5841/2013 от 19 ноября 2014 г.).
Вывод : подписание акта с субподрядчиком позже подписания акта с заказчиком может вызвать претензии со стороны налоговой инспекции. Исходя из имеющейся судебной практики, если налоговая инспекция выявляет совокупность обстоятельств, свидетельствующих о фиктивности субподрядных работ, суд может принять решение в пользу налоговой инспекции. В таком случае подобный порядок сдачи-приемки работ является одним из доказательств в пользу налоговой инспекции.
Относительно применения вычета НДС
Иностранный генподрядчик может заявить вычеты по НДС со стоимости работ, которые предъявил субподрядчик, в полном объеме после постановки на налоговый учет в России. При этом необходимо, чтобы налоговый агент (заказчик) уплатил НДС с работ, реализованных иностранным генподрядчиком (для выполнения которых приобретались указанные услуги субподрядчика).
В общем случае для принятия плательщиком к вычету НДС, предъявленного продавцом (исполнителем) при приобретении имущества (работ, услуг, имущественных прав), должны одновременно соблюдаться следующие условия:
– имущество (работы, услуги, имущественные права) приобретено для операций, признаваемых объектами налогообложения НДС, или для перепродажи ;
– в наличии имеется правильно оформленный счет-фактура , выставленный продавцом (исполнителем);
– имущество (работы, услуги, имущественные права) принято на учет , что подтверждено документально .
Подтверждение: п. 2 ст. 171 , п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ.
Одновременное выполнение последних двух условий можно подтвердить также универсальным передаточным документом (УПД) (в т. ч. по рекомендательной форме со статусом документа "1" ) ( п. 1 письма ФНС России № ЕД-4-15/5702 от 4 апреля 2016 г. ).
Воспользоваться правом на вычет НДС могут организации (индивидуальные предприниматели), которые платят этот налог ( признаются налогоплательщиками ), а также налоговые агенты в определенных случаях .
Иностранные организации, которые ведут деятельность в России, признаются плательщиками НДС независимо от того, состоят они на налоговом учете в России или нет.
При этом иностранные организации, которые состоят на налоговом учете в России, рассчитывают и уплачивают НДС самостоятельно (в т. ч. при оказании гражданам (не ИП) ряда услуг в электронной форме). При наличии у них нескольких обособленных подразделений они вправе представлять декларацию и платить НДС, рассчитанный по всем подразделениям, централизованно (т.е. через одно из таких подразделений по выбору).
Если иностранная организация не состоит в России на налоговом учете, то в случае реализации ею товаров (работ, услуг) на территории России обязанность по уплате НДС в бюджет будет исполнять другая сторона сделки – покупатель товаров (работ, услуг), который состоит на налоговом учете в России , с учетом особенностей , предусмотренных при оказании гражданам (не ИП) ряда услуг в электронной форме.
Подтверждение: абз. 2 п. 2 ст. 11 , ст. 161 , 143 , п. 7 ст. 174 , п. 3 ,
Узнать подробнее про: