Вопрос:
ООО "Б" (применение ОСНО) арендовало нежилое здание для сдачи в субаренду у собственника (имущество числится на физлице, который также имеет статус ИП 6%). Арендатор по согласованию с собственником решил провести утепление здания и сделать навесные фасады (с привлечением подрядной фирмы, которая находится на ОСНО). Сумма всех работ (по смете) приведет фирму в текущем периоде к убытку (входящий НДС будет равен исходящему), но позволит привести здание нормам по теплосбережению, а также придаст "товарный вид". Может ли фирма "Б" в полном объеме принять НДС к вычету в текущем периоде, не приведет ли это к увеличению стоимости основных средств у собственника?
Ответ:
Может в полном объёме принять НДС к вычету в текущем периоде (при соблюдении всех необходимых для этого условий). Стоимость арендованного здания при его улучшении, как правило, увеличивается.
Под ремонтом следует понимать работы по поддержанию имущества в рабочем состоянии. При ремонте могут изменяться отдельные эксплуатационные свойства объекта (например, при капитальном ремонте поставили более долговечные перекрытия в здании), но не изменяются его функциональные свойства.
Чтобы определить, относятся ли проводимые восстановительные работы к ремонту, можно руководствоваться, в частности, Положением , утв. Постановлением Госстроя СССР № 279 от 29 декабря 1973 г. (письма Минфина России № 03-03-06/1/87 от 25 февраля 2009 г. , № 03-03-04/1/794 от 23 ноября 2006 г. ).
После работ по улучшению арендованного имущества у него появляются новые функциональные свойства и качества, улучшаются технические характеристики, появляются новые возможности по увеличению рабочих нагрузок. В результате снижается моральное устаревание объекта и, как правило, увеличивается его рыночная стоимость .
В качестве примеров улучшений можно назвать пристройку крыльца к зданию, достройку еще одного этажа, замену станков в арендуемом цеху на более производительные, установку охранно-пожарной сигнализации и системы видеонаблюдения и т.д.
Подтверждение: ст. 616 , 623 Гражданского кодекса РФ, п. 14 , 14.2 ст. 1 Градостроительного кодекса РФ, ст. 11 , п. 2 ст. 257 Налогового кодекса РФ.
При этом отделимые улучшения – это такие улучшения, которые физически можно отделить (демонтировать, обособить, изъять) от арендованного имущества без причинения вреда такому имуществу. Напротив, неотделимые улучшения физически невозможно отделить (демонтировать, обособить, изъять) от арендованного имущества без причинения вреда такому имуществу. Как правило, неотделимыми улучшениями являются результаты работ по достройке, дооборудованию, модернизации, реконструкции, техническому перевооружению .
Например, демонтаж стационарных систем отопления и вентиляции невозможен без ущерба для стен и перекрытий арендованного здания. То же можно сказать про дополнительно сделанные в арендованных помещениях стены и дверные проемы. Демонтаж лифтового оборудования делает невозможной безопасную эксплуатацию здания.
Беспроблемный вариант
Стороны договора аренды могут для себя уточнить в договоре, что можно считать отделимыми улучшениями, а что – неотделимыми. Однако проверяющие все равно будут ориентироваться в основном на фактический характер произведенных работ. Например, навес над входом в здание может быть капитально пристроен к стене здания, а может быть просто приставлен к нему (например, в виде металлоконструкции).
Подтверждение: п. 2 ст. 623 Гражданского кодекса РФ , письмо Минэкономразвития России № Д05-880 от 30 марта 2010 г.
НДС по неотделимым улучшениям
Может в полном объёме принять НДС к вычету в текущем периоде (при соблюдении всех необходимых для этого условий).
НДС облагается , в частности, передача на территории России результата выполненных работ одним лицом другому лицу как на возмездной, так и на безвозмездной основе ( п. 1 ст. 39 , пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ). То есть передача арендатором (который признается плательщиком НДС ) арендодателю результатов работ по неотделимому улучшению арендованного имущества облагается НДС независимо от того:
– возмещает арендодатель стоимость неотделимых улучшений или нет;
– было ли изначально согласие арендодателя на производство неотделимых улучшений;
– учтены неотделимые улучшения арендатором как объект основных средств (на счете 01), или как капитальные вложения (на счете 08), или как иные активы (например, на счете 20 "Основное производство" или счете 97 "Расходы будущих периодов").
Подтверждение: письма Минфина России № 03-07-11/43792 от 27 июля 2016 г. , № 03-07-11/25386 от 29 апреля 2016 г. , № 03-07-05/5259 от 25 февраля 2013 г. , ФНС России № КЕ-37-3/19032 от 30 декабря 2010 г.
При этом арендатор в общем порядке вправе заявить к вычету входной НДС , предъявленный ему продавцами материалов и подрядчиками при выполнении работ по проведению капитальных вложений в объект аренды ( п. 2 ст. 171 , п. 1 , 5 ст. 172 Налогового кодекса РФ, письма Минфина России № 03-07-11/43792 от 27 июля 2016 г. , № 03-07-11/74085 от 17 декабря 2015 г. , ФНС России № КЕ-37-3/19032 от 30 декабря 2010 г. ).
По общему правилу организация (индивидуальный предприниматель) вправе принять НДС к вычету в том налоговом периоде (квартале), в котором соблюдены все необходимые для этого условия ( п. 2 ст. 171 , п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ).
Вместе с тем по выбору плательщика можно:
– принять налог к вычету в более раннем периоде (периоде принятия товаров (работ, услуг, имущественных прав) на учет) – в случае получения счета-фактуры в следующем за периодом принятия к учету месяце;
– перенести срок принятия НДС к вычету на любой из последующих налоговых периодов, но в пределах трех лет после принятия на учет товаров (работ, услуг, имущественных прав) (за некоторыми исключениями ).
Подтверждение: п. 1.1 ст. 172 Налогового кодекса РФ .
Воспользоваться правом на вычет НДС могут организации (индивидуальные предприниматели), которые платят этот налог ( признаются налогоплательщиками ), а также налоговые агенты в определенных случаях .
В общем случае для принятия плательщиком к вычету НДС, предъявленного продавцом (исполнителем) при приобретении имущества (работ, услуг, имущественных прав), должны одновременно соблюдаться следующие условия:
– имущество (работы, услуги, имущественные права) приобретено для операций, признаваемых объектами налогообложения НДС, или для перепродажи ;
– в наличии имеется правильно оформленный счет-фактура , выставленный продавцом (исполнителем);
– имущество (работы, услуги, имущественные права) принято на учет , что подтверждено документально .
Подтверждение: п. 2 ст. 171 , п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ.
Одновременное выполнение последних двух условий можно подтвердить также универсальным передаточным документом (УПД) (в т. ч. по рекомендательной форме со статусом документа "1" ) ( п. 1 письма ФНС России № ЕД-4-15/5702 от 4 апреля 2016 г. ).
В некоторых особых случаях общие условия для вычета НДС могут не применяться или могут быть дополнены специальными условиями. Например, вычет НДС, уплаченного на таможне при импорте товаров , возможен при выполнении таких условий:
– товары приобретены для операций, облагаемых НДС, либо для перепродажи;
– товары приняты к учету, что подтверждено документально;
– НДС уплачен на таможне ;
– в наличии имеются таможенные декларации или заявления о ввозе товаров и об уплате косвенных налогов (их надлежащим образом заверенные копии – руководителем организации и главным бухгалтером, индивидуальным предпринимателем), платежные и иные документы, подтверждающие уплату налога.
Подтверждение: п. 2 ст. 171 , п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ, абз. 4 п. 15 Правил ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур , пп. "е" п. 6 Правил ведения книги покупок , утв. Постановлением Правительства РФ № 1137 от 26 декабря 2011 г.
При возврате объекта аренды с безвозмездной передачей неотделимых улучшений арендатор не обязан восстанавливать ранее принятый к вычету НДС , поскольку эти неотделимые улучшения используются в итоге в облагаемой НДС операции ( п. 3 ст. 170 , п. 6 ст. 171 Налогового кодекса РФ, письма Минфина России № 03-07-11/43792 от 27 июля 2016 г. , № 03-07-11/25386 от 29 апреля 2016 г. ).
Если арендатор – плательщик НДС при прекращении договора аренды ликвидирует неотделимые улучшения в связи с их непринятием арендодателем, то у него может появиться обязанность восстановить входной НДС остаточной (балансовой) стоимости неотделимых улучшений без учета переоценки и отразить данные суммы в бухучете . Ведь ликвидация не является облагаемой НДС операцией, в отличие от передачи результатов работ арендодателю. Причем восстановление является беспроблемным, но не единственным возможным вариантом .
Если арендатор – плательщик НДС при производстве неотделимых улучшений арендованного имущества выполняет строительно-монтажные работы для собственного потребления , он должен включать стоимость таких работ в налоговую базу по НДС в последний день каждого квартала, в котором они были выполнены ( пп. 3 п. 1 ст. 146 , п. 10 ст. 167 Налогового кодекса РФ).
В тот же день арендатор может принять начисленный НДС к вычету при соблюдении общих условий принятия к вычету и следующих дополнительных условий :
– имущество, в отношении которого производились строительно-монтажные работы, предназначено для осуществления операций, облагаемых НДС;
– стоимость имущества, в отношении которого производились строительно-монтажные работы, будет увеличивать расходы (в т. ч. через амортизацию) при расчете налога на прибыль.
Подтверждение: абз. 1 , 3 п. 6 ст. 171, абз. 2 п. 5 ст. 172 Налогового кодекса РФ.
Ответ на данный вопрос и дополнительная информация по нему содержатся в Сервисе по следующим ссылкам:
https://www.moedelo.org/Pro/View/Questions/111-17111 ;
https://www.moedelo.org/Pro/View/Questions/111-40608 ;
https://www.moedelo.org/Pro/View/Questions/111-18973 .
Данный ответ подготовлен на основании информации, содержащейся в вопросе. Если в вопросе имелась в виду другая ситуация, необходимо её конкретизировать, изложив как можно более подробно. В таком случае ответ может быть получен с большей долей точности.
Актуален на 30.11.2016