Вопрос:
Предприятие закупает лом и реализует на внутренний рынок и на экспорт (большая часть). Дополнительно занимается закупкой и продажей товаров. ОСНО. До 2018г. в составе реализации на экспорт указывали ставку (Без НДС), как и на внутреннем рынке. Вели раздельный учет НДС. И реализацию лома (как на экспорт, так и на внутреннем рынке) относили на необлагаемые НДС операции. И "входной" НДС по прочим расходам включали в состав расходов. С 2018г. реализация на экспорт осуществляется по ставке 0% (?).
Экспортные отгрузки включать в состав доходов, облагаемых НДС?
Отгрузки на внутреннем рынке включать доходов, облагаемых НДС?
Нужно ли, в таком случае, вести раздельный учет?
Можно ли заявить к возмещению "входной" НДС по прочим расходам?
Как осуществлять опрации по закупке лома?
Нужно ли исчислять НДС? Как отражать в книге покупок и книге продаж?
Будем очень признательны за подробный и развернутый ответ.
Ответ:
Если организация в установленном порядке организация не отказалась от применения нулевой ставки НДС при экспорте, то ее нужно применять. Соответственно, счета-фактуры при экспорте выставляются покупателю со ставкой 0 процентов.
Экспортные отгрузки нужно включать в состав доходов, облагаемых НДС по ставке 0 процентов, если собраны документы, подтверждающие нулевую ставку.
Вопрос о том, нужно ли включать отгрузки на внутреннем рынке в состав доходов, облагаемых НДС, зависит от статуса покупателя. Если покупатель – гражданин (не ИП), то расчет налоговой базы и НДС производится продавцом в общем порядке (с отражением операций по реализации в разделах 9 и 3 декларации и книге продаж в общем порядке). Если покупатели на внутреннем рынке – организации и ИП, то НДС исчисляют налоговые агенты – покупатели, при этом организация-продавец не отражает операции по реализации в разделе 3 декларации по НДС, но отражает счет-фактуру на реализацию и полученный аванс (который выставляется с пометкой "НДС исчисляется налоговым агентом") в книге продаж и разделе 9 декларации со новым кодом видов операций.
Поскольку металлолом относится к сырьевым товарам, то при его экспорте нужно вести раздельный учет.
По нашему мнению, НДС по прочим расходам можно заявлять к вычету в общем порядке, но официальных разъяснений пока нет (подробнее об этом было указано в диалоге № 730748). Исключение – вычет, относящийся к экспорту: такой вычет возможен только на момент определения налоговой базы, то есть сбора подтверждающих документов, или при не подтверждении экспорта в установленный срок – в квартале отгрузки.
Исчислять НДС при закупке лома нужно в зависимости от категории продавца. Так если продавец – гражданин (не ИП) либо организация или ИП – неплательщики НДС (например, на УСН или освобождены от исполнения обязанностей плательщика НДС по ст. 145 Налогового кодекса РФ), то НДС не уплачивается (ни продавец, ни покупатель его не исчисляют), счет-фактура не выставляется. Если же продавец организация (ИП) – плательщик НДС, то НДС исчисляет налоговый агент – покупатель. При этом продавец выставляет счет-фактуру с пометкой "НДС исчисляется налоговым агентом". Причем покупатель на ОСНО может сразу же исчисленный НДС поставить к вычету (за исключением экспорта). При этом организация-покупатель не отражает операции по покупке и перечисленному авансу и входной НДС в разделе 3 декларации по НДС, но отражает счет-фактуру на покупку и аванс (который выставляется с пометкой "НДС исчисляется налоговым агентом") в книге покупок и разделе 8 декларации с новым кодом видов операций.
Общая сумма НДС (при наличии) по операциям с ломом за квартал отражается налоговым агентом в строке 060 раздела 2 декларации по НДС (за исключением экспортных операций).
Экспортная выручка, подтвержденная документами, и вычеты входного НДС по экспорту отражаются продавцом в разделе 4 (а также в разделе 8, 9) декларации по НДС. При не подтверждении экспорта в установленный срок операции по экспорту отражаются продавцом в разделе 6 (а также в разделе 8, 9) уточненной декларации за период отгрузки.
Относительно применения ставки 0 процентов по НДС при реализации лома на экспорт и вычетов входного НДС при экспорте
В отношении операций по реализации товаров на экспорт и (или) выполнения работ (оказания услуг), предусмотренных пп. 2.1-2.5 , 2.7 , 2.8 п. 1 ст. 164 Налогового кодека РФ, налогоплательщик вправе отказаться от применения ставки 0 процентов и применять общие ставки (10 или 18 процентов). Для этого необходимо представить в налоговую инспекцию по месту своего учета заявление. Сделать это нужно не позднее 1-го числа налогового периода, с которого налогоплательщик планирует отказаться от ставки 0 процентов. При этом отказаться от нулевой ставки можно на срок не менее 12 месяцев и в отношении всех операций, указанных выше. Применение разных налоговых ставок в зависимости от того, кто является покупателем (приобретателем) соответствующих товаров (работ, услуг), недопустимо.
Подтверждение: п. 7 ст. 164 Налогового кодекса РФ .
Вывод: если организация в установленном порядке организация не отказалась от применения нулевой ставки НДС, то ее нужно применять .
Экспорт – таможенная процедура, при которой товары вывозятся за пределы таможенной территории ЕАЭС (таможенного союза) на территорию третьих стран без обязательства об обратном ввозе ( п. 2 Протокола о мерах нетарифного регулирования в отношении третьих стран , п. 1 ст. 139 Таможенного кодекса ЕАЭС ).
У плательщиков НДС операции по реализации товаров, вывезенных с таможенной территории ЕАЭС (таможенного союза), облагаются НДС по ставке 0 процентов при выполнении следующих условий :
– местом реализации товаров признается Россия;
– товары вывезены в таможенной процедуре экспорта или помещены под таможенную процедуру свободной таможенной зоны;
– в налоговую инспекцию представлен пакет документов, подтверждающих факт экспорта товаров (помещения под таможенную процедуру свободной таможенной зоны).
Подтверждение: пп. 1 п. 1 ст. 164 Налогового кодекса РФ .
По ставке 0 процентов начисляется НДС и при вывозе товаров с территории России (в т. ч. с территории Республики Крым и города федерального значения Севастополя) в другие государства – члены ЕАЭС , то есть при экспорте в страны ЕАЭС, но также при выполнении определенных условий, которые аналогичны приведенным выше (исключение – условие о вывозе в таможенной процедуре экспорта). При этом пакет документов, которые нужно представить для подтверждения факта экспорта, будет иным .
Подтверждение: п. 1 ст. 72 Договора о ЕАЭС от 29 мая 2014 г. (ратифицирован Федеральным законом № 279-ФЗ от 3 октября 2014 г. ), п. 3 , 4 Протокола о порядке взимания косвенных налогов в ЕАЭС, письмо ФНС России № ГД-4-3/3237 от 2 марта 2015 г.
Кроме того, если при вывозе товаров из России в таможенной процедуре экспорта продавец и покупатель являются российскими организациями (индивидуальными предпринимателями), ставка НДС 0 процентов не применяется. Например, это справедливо в отношении реализации товаров российской организацией другой российской организации, в том числе ее филиалу, ведущему деятельность на территории иностранного государства ( письмо Минфина России № 03-07-08/59083 от 15 октября 2015 г. ).
Аналогичные правила применяются и при вывозе товаров в государства – члены ЕАЭС. Это связано с тем, что нормы Протокола о порядке взимания косвенных налогов в ЕАЭС регламентируют экспортные взаимоотношения между налогоплательщиками, состоящими на учете в налоговых инспекциях разных государств – членов ЕАЭС. Поэтому к операциям между российскими налогоплательщиками они не применяются, даже если один из них заказал поставку товара за пределы России. А вот, например, в случае реализации российской организацией товаров на экспорт филиалу другой российской организации ставка 0 процентов может применяться, если филиал состоит на учете в государстве – члене ЕАЭС. То же самое относится к поставке товаров представительству другой российской организации, находящемуся на территории государства – члена ЕАЭС и являющемуся налогоплательщиком данного государства.
Подтверждение: п. 3-4 Протокола о порядке взимания косвенных налогов в ЕАЭС , письма Минфина России № 03-07-07/52528 от 16 августа 2017 г. , № 03-07-13/1/51100 от 4 сентября 2015 г.
Также российский продавец не сможет применять ставку НДС 0 процентов, если он реализует гражданам, находящимся на территории государств – членов ЕАЭС, товары, которые предназначены для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью, то есть в рамках розничной торговли. Это связано с тем, что в данном случае собрать пакет документов, предусмотренный п. 4 Протокола о порядке взимания косвенных налогов в ЕАЭС , экспортер не сможет, а специальных процедур для подтверждения ставки 0 процентов при реализации экспортируемых товаров гражданам для личного использования данным документом не предусмотрено. Поэтому такие операции облагаются в соответствии со ст. 164 Налогового кодекса РФ по ставке 18 (10) процентов либо освобождаются от налогообложения на основании ст. 149 Налогового кодекса РФ .
Подтверждение: письма Минфина России № 03-07-13/1/38236 от 30 июня 2016 г. , № 03-07-13/01-03 от 25 января 2012 г. (в части подтверждения ставки при экспорте в период применения Протокола таможенного союза (ратифицирован Федеральным законом № 98-ФЗ от 19 мая 2010 г. ) – его выводы верны в условиях действия Протокола о порядке взимания косвенных налогов в ЕАЭС ).
Аналогичные выводы можно распространить и на экспорт товаров для реализации гражданам (в рамках розничной торговли) за пределы территории ЕАЭС ( п. 1 ст. 165 Налогового кодекса РФ , письмо Минфина России № 03-07-08/45782 от 7 августа 2015 г. ).
При этом если с иностранным гражданином заключен договор поставки на экспорт товара (как на территорию государства – члена ЕАЭС, так и за его пределы), то применению ставки НДС 0 процентов законодательство не препятствует.
Подтверждение: письма Минфина России № 03-07-08/50684 от 8 августа 2017 г. , № 03-07-08/45782 от 7 августа 2015 г.
Нужно учитывать, что документы, подтверждающие экспорт товаров, следует представить в налоговую инспекцию:
– в установленные сроки ;
– вместе с декларацией по НДС, в которой заполнены соответствующие разделы .
При этом плательщик НДС имеет право в обычном порядке принять к вычету входной НДС (т.е. не дожидаясь подтверждения ставки 0 процентов), относящийся к экспорту (включая экспорт в государства – члены ЕАЭС) товаров, которые не считаются сырьевыми. Такое право возникает в отношении товаров (работ, услуг, имущественных прав), принятых к учету с 1 июля 2016 года ( п. 2 ст. 2 Федерального закона № 150-ФЗ от 30 мая 2016 г. ).
Аналогичный порядок применяется и в случае, когда налогоплательщик отказался от применения ставки 0 процентов .
В отношении экспорта сырьевых товаров право на вычет НДС, относящегося к экспортным поставкам, возникает в момент определения налоговой базы:
– либо на последний день квартала, в котором собран пакет документов, подтверждающих правомерность применения ставки НДС 0 процентов;
– либо на день отгрузки (передачи) товара, если экспорт документально не подтвержден .
В случае, если подтвердить факт экспорта не удастся, начислить НДС при реализации товара нужно в общем порядке по ставке 10 или 18 процентов . В дальнейшем, если право на экспорт будет подтверждено, уплаченные суммы налога налоговая инспекция должна вернуть .
Подтверждение: пп. 1 п. 1 ст. 164 , п. 1 , 9 , 10 ст. 165, абз. 3 п. 3 ст. 172 Налогового кодекса РФ, п. 4 , 5 Протокола о порядке взимания косвенных налогов в ЕАЭС.
К сырьевым товарам относятся :
– минеральные продукты;
– продукция химической промышленности и связанных с ней других отраслей промышленности;
– древесина и изделия из нее;
– древесный уголь;
– жемчуг, драгоценные и полудрагоценные камни;
– драгоценные металлы, недрагоценные металлы и изделия из них .
При этом коды видов данных товаров в соответствии с Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности Евразийского экономического союза (ТН ВЭД) определяются Правительством РФ. До настоящего времени соответствующее постановление Правительства РФ не принято. Поэтому налогоплательщики вынуждены самостоятельно определять, считается конкретный товар сырьевым или нет, опираясь на коды ТН ВЭД . Например, электроэнергии соответствует код 271600000 из группы 27 "Топливо минеральное, нефть и продукты их перегонки; битуминозные вещества; воски минеральные", которая включена в раздел V "Минеральные продукты". А значит, до появления соответствующего постановления Правительства РФ электроэнергию следует относить к сырьевым товарам.
Подтверждение: п. 10 ст. 165 Налогового кодекса РФ , письмо ФНС России № СД-4-3/9082 от 16 мая 2017 г.
Драгоценные и недрагоценные металлы и изделия из них входят в перечень сырьевых товаров, указанный в п. 10 ст. 165 Налогового кодекса РФ . Согласно ТН ВЭД, например, лом и отходы недрагоценных металлов относятся к разделу XV "Недрагоценные металлы и изделия из них". При этом "отходы и лом" - металлические отходы и лом, полученные в процессе производства или механической обработки металлов, а также металлические изделия, окончательно не пригодные для использования в том качестве, для которого они предназначены, вследствие поломки, разрезов, износа или других причин. Соответственно, входной НДС по операциям экспорта металлолома нужно заявлять к вычету в особом порядке, как отношении сырьевых товаров. Поэтому понадобится вести раздельный учет .
Документы, необходимые для подтверждения экспорта (применения ставки 0 процентов)
Состав таких документов различается в зависимости от того, как вывозятся товары с территории России:
– в таможенной процедуре экспорта (за пределы территории ЕАЭС) ;
– в государства – члены ЕАЭС .
При этом в любом случае не нужно представлять в налоговую инспекцию в пакете документов, подтверждающих обоснованность применения ставки НДС 0 процентов:
– выставленные покупателям счета-фактуры (оформляемые вместо них УПД) (письма Минфина России № 03-07-08/11874 от 10 апреля 2013 г. , ФНС России № ЕД-4-15/12070 от 6 июля 2016 г. );
– выписки банка, подтверждающие фактическое поступление выручки от реализации товаров, экспортированных после 1 октября 2011 года ( абз. 2 пп. "а" п. 13 ст. 2 Федерального закона № 245-ФЗ 19 июля 2011 г. , письма Минфина России № 03-07-15/03 от 16 января 2012 г. , № 03-07-13/1-50 от 30 ноября 2011 г. ).
Нужно учитывать, что универсальный передаточный документ (УПД) не может являться транспортным, товаросопроводительным или иным документом, подтверждающим факт вывоза товаров (груза) за пределы России (право на применение ставки 0 процентов) (письма ФНС России № ЕД-4-15/2172 от 7 февраля 2017 г. , № ЕД-4-15/5702 от 4 апреля 2016 г. ).
Экспорт за пределы территории ЕАЭС
В данном случае основными документами, подтверждающими право на применение ставки НДС 0 процентов , являются:
– контракт или выписка из контракта (их копии) организации на поставку товаров за пределы таможенного союза. Если с иностранным покупателем заключен рамочный договор на длительный срок, а отгрузка товаров производится на основании отдельных спецификаций, то необходимо представить этот договор (его копию) с приложением конкретной спецификации, в соответствии с которой осуществлялась отгрузка товаров в периоде, за который представляется налоговая декларация. Эти документы могут быть представлены как на бумаге, так и в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи в виде скан-образа ;
– копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов на вывоз товаров (как автомобильным, так и воздушным транспортом или через морской порт , за исключением товаров, вывозимых в таможенной процедуре экспорта трубопроводным транспортом или по линиям электропередачи ). Вместо указанных копий экспортер вправе представить в налоговую инспекцию реестры таких документов в электронном виде;
– таможенные декларации (их копии или реестры в электронном виде) с отметками российских таможен. Положениями Налогового кодекса РФ не установлен вид представляемой таможенной декларации (временная или полная), за исключением вывоза товаров в таможенной процедуре экспорта трубопроводным транспортом или по линиям электропередачи. В такой ситуации в налоговую инспекцию представляется только полная таможенная декларация.
При этом сведения о количестве фактически вывезенных в таможенной процедуре экспорта товаров и об их получателях отражаются в полной таможенной декларации. То есть для подтверждения ставки НДС 0 процентов целесообразно представлять полную таможенную декларацию, включая дополнительные листы с корректировкой таможенной стоимости товара (формы корректировки), которые являются неотъемлемой частью таможенных деклараций. Однако представление временной таможенной декларации само по себе не является основанием для отказа в применении ставки 0 процентов (за исключением случаев, когда представление полной декларации прямо предусмотрено Налоговым кодексом РФ).
При подаче таможенной декларации в электронном виде в налоговую инспекцию представляется распечатка электронной таможенной декларации с отметками таможенного органа.
Указанные реестры вместо копий документов в целях подтверждения ставки НДС 0 процентов можно использовать за налоговые периоды начиная с 1 октября 2015 года. На сайте ФНС России размещено бесплатное программное обеспечение "Налогоплательщик ЮЛ" , с помощью которого можно заполнить нужный реестр в электронной форме и сформировать файл для передачи в налоговую инспекцию ( Информация ФНС России от 29 января 2016 г. ).
Причем направлять документы в электронном виде нужно в установленном порядке . При этом их отправку следует сопровождать документом по формату , утв. Приказом ФНС России № ММВ-7-6/16 от 18 января 2017 г.
Подтверждение: п. 1 , 15 ст. 165 Налогового кодекса РФ, ч. 4 ст. 3 Федерального закона № 452-ФЗ от 29 декабря 2014 г. , письма Минфина России