Вопрос:
Предприятие на ОСНО. По договору подряда предусмотрена неустойка за просрочку оплаты Заказчиком выполненных работ Подрядчику после подписания КС-2, КС-3 и выставления счета-фактуры. Начисленная неустойка предъявлена заказчику и поставлена на расчеты. Какими налогами облагается неустойка за просрочку оплаты по договору подряда у Подрядчика (прибыль, НДС)?
Ответ:
Относительно НДС
Не должен начислять, если полученная неустойка является мерой ответственности за нарушение договорных обязательств. Если полученные суммы по существу являются элементом ценообразования, предусматривающим оплату фактически поставленных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), то они увеличивают налоговую базу по НДС (за исключением сумм, связанных с расчетами по необлагаемым товарам (работам, услугам)).
В соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 162 Налогового кодекса РФ налоговая база по НДС увеличивается на суммы, полученные за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).
Таким образом, порядок налогообложения неустойки (штрафов, пеней, возмещения убытков) зависит прежде всего от экономического смысла, сущности получаемых сумм: являются они мерой ответственности за нарушение условий договора или элементом ценообразования (увеличением цены при определенных условиях).
В общем случае на покупателя (заказчика) договором возлагаются два обязательства:
– принять в оговоренный срок и в оговоренном месте исполнение по договору – поставленные товары, результаты выполненных работ или оказанных услуг;
– оплатить в оговоренный срок товары (работы, услуги).
Соответственно, неустойки (штрафы, пени), полученные за нарушение этих обязательств, не связаны напрямую с оплатой поставляемых товаров (выполняемых работ, оказываемых услуг) – с количеством (объемом) реально поставленных товаров (работ, услуг). Такие неустойки (штрафы, пени) в налоговую базу по НДС включаться не должны.
Другие неустойки (штрафы, пени), размер которых зависит от количества (объема) реально поставленных товаров (работ, услуг), срочности, иных условий поставки, могут фактически являться одним из элементов цены и, таким образом, напрямую быть связанными с оплатой товаров (работ, услуг) по смыслу ст. 162 Налогового кодекса РФ . По сути такие неустойки являются надбавками к цене, компенсирующими продавцу потерю доходов в результате поставки товаров (работ, услуг) на иных условиях, чем согласовано договором (например, в меньшем объеме) или обычно практикуется продавцом (исполнителем). На такие неустойки (штрафы, пени) продавец (исполнитель) должен начислять НДС.
Неустойка (штраф, пени, возмещение убытков) как мера ответственности
Если неустойка является мерой ответственности за нарушение договорных обязательств покупателя (заказчика) по приему и оплате товаров (работ, услуг), то она не связана с оплатой товаров (работ, услуг) по смыслу ст. 162 Налогового кодекса РФ и начислять с нее НДС не нужно.
К примеру, не нужно начислять НДС со следующих сумм:
– с суммы возмещения убытков, сформировавшихся из-за отказа покупателя (заказчика) принимать и оплачивать товары ( письмо Минфина России № 03-07-11/315 от 28 июля 2010 г. ). В данном случае вообще отсутствует факт реализации товаров как объект налогообложения НДС;
– с суммы отступных, полученных продавцом (исполнителем) при расторжении договора (например, в случае отказа арендатора от исполнения договора, т.е. от аренды объекта договора) ( письмо Минфина России № 03-07-11/41194 от 18 августа 2014 г. );
– с суммы неустойки за просрочку оплаты товаров (письма Минфина России № 03-07-11/57924 от 5 октября 2016 г. , № 03-03-06/1/54946 от 30 октября 2014 г. , № 03-07-15/6333 от 4 марта 2013 г. (доведено до налоговых инспекций письмом ФНС России № ЕД-4-3/5875 от 3 апреля 2013 г. ), Постановление Президиума ВАС РФ № 11144/07 от 5 февраля 2008 г. ). В данном случае получаемые продавцом (исполнителем) суммы связаны не с оплатой в смысле ст. 162 Налогового кодекса РФ , а с нарушением обязательства по своевременной оплате;
– с суммы штрафных санкций за непотребление установленного объема энергоносителей ( письмо Минфина России № 03-07-11/43854 от 27 июля 2016 г. );
– с суммы компенсации при досрочном расторжении договора или одностороннем отказе от его исполнения (письма Минфина России № 03-07-08/6476 от 7 февраля 2017 г. , № 03-07-11/60859 от 19 октября 2016 г. ).
Не нужно начислять и удерживать НДС при выплате таких неустоек (штрафов, пеней) иностранным покупателям (в т. ч. из государств – членов ЕАЭС). В данном случае выплата таких сумм не приводит к возникновению объекта налогообложения со стороны покупателя, который никаких услуг продавцу не оказывает ( письмо Минфина России № 03-07-08/45369 от 10 сентября 2014 г. ).
Неустойка (штраф, пени, возмещение убытков) как элемент ценообразования
Если полученные продавцами (исполнителями) от покупателей (заказчиков) суммы по существу являются не неустойкой (штрафом, пенями), а элементом ценообразования, предусматривающим оплату фактически поставленных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), то они увеличивают налоговую базу по НДС (по аналогии с возмещением дополнительных расходов по договору ).
При этом НДС нужно начислять только на фактически полученные от покупателей (заказчиков) суммы ( пп. 2 п. 1 ст. 162 Налогового кодекса РФ , письма Минфина России № 03-07-11/356 от 16 августа 2010 г. , № 03-04-11/259 от 3 октября 2005 г. ).
В частности, может рассматриваться как элемент ценообразования штраф за простой (сверхнормативную погрузку или разгрузку) транспортного средства по договору перевозки грузов (оказания транспортно-экспедиторских услуг) (письма Минфина России № 03-07-11/64436 от 9 ноября 2015 г. , № 03-08-05/14440 от 1 апреля 2014 г. ). В данном случае штраф представляет собой оплату реально оказанных услуг – предоставление транспортного средства в распоряжение заказчика (под погрузку или разгрузку).
Оптимальный вариант
Сторонам сделки следует формулировать в хозяйственных договорах условия о выплате неустойки таким образом, чтобы не было неопределенности в том, что неустойка является мерой ответственности обязательств покупателя (заказчика) по приему товаров (работ, услуг) и по их своевременной оплате.
Исключения – неустойка (штраф, пени), полученная продавцами товаров (работ, услуг) по необлагаемым операциям:
– не являющимся объектом налогообложения НДС;
– местом реализации которых не является Россия;
– не подлежащим налогообложению (освобожденным от него).
Подтверждение: п. 2 ст. 162 Налогового кодекса РФ , письмо Минфина России № 03-07-11/01 от 11 января 2011 г.
Например, не облагаются НДС санкции за нарушение договорных обязательств:
– по операциям купли-продажи ценных бумаг ( пп. 12 п. 2 ст. 149 Налогового кодекса РФ , письма Минфина России № 03-03-06/2/44 от 16 марта 2009 г. , № 03-07-05/49 от 2 декабря 2008 г. );
– по операциям займа в денежной форме ( пп. 15 п. 3 ст. 149 Налогового кодекса РФ , письмо Минфина России № 03-07-07/34 от 7 июня 2010 г. ).
Ответ на данный вопрос содержится в Сервисе, который Вы можете найти по запросу "неустойка":
https://www.moedelo.org/Pro/View/Questions/111-40275
Относительно прибыли
Учитывать нужно в составе внереализационных доходов , если неустойка признана (возмещена) виновным лицом или присуждена по решению суда.
Доходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств при расчете налога на прибыль признаются внереализационными на основании п. 3 ч. 2 ст. 250 Налогового кодекса РФ .
Момент их признания в составе доходов зависит от метода учета доходов и расходов , который организация применяет при расчете налога на прибыль: метода начисления или кассового метода .
Метод начисления : признавать такие доходы нужно в один из следующих моментов:
а) добровольное признание должником сумм соответствующих санкций. При этом необходимо наличие документа, свидетельствующего о признании должником задолженности по уплате конкретной суммы неустойки (штрафа, пеней). Такими документами могут быть, например, подписанное сторонами соглашения о расторжении договора и выплате неустойки, акт сверки расчетов (см. Акт сверки расчетов по гражданско-правовому договору между организациями ), письма должника. Полная или частичная фактическая уплата соответствующих сумм, проведение зачета также подтверждают признание должником обязанности по уплате санкций (в размере фактически уплаченных сумм). При этом даже письменное обращение контрагента с просьбой об уменьшении размера суммы неустойки (без согласия с самой ее суммой или возражения против нее) является косвенным подтверждением факта признания должником обязанности по уплате неустойки за нарушение договорных обязательств;
б) вступление в силу решения суда:
– о взыскании с контрагента соответствующих сумм – если должник отказывается признавать свою задолженность и организация обращается за ее взысканием в суд;
– о включении задолженности в реестр требований кредиторов – если должник признан банкротом.
В этом случае фактическое поступление сумм штрафных санкций значения не имеет ( п. 1 ст. 271 Налогового кодекса РФ ). К примеру, если должник уклоняется от уплаты присужденного штрафа, организация все равно обязана включить его в доходы на дату вступления в силу решения суда ( письмо Минфина России № 03-03-06/1/433 от 29 июля 2011 г. ).
Подтверждение: пп. 4 п. 4 ст. 271 Налогового кодекса РФ , письма Минфина России № 03-03-06/1/9336 от 19 февраля 2016 г. , № 03-03-06/1/42838 от 24 июля 2015 г. , № 03-03-10/55534 от 17 декабря 2013 г. (доведено до налоговых инспекций письмом ФНС России № ГД-4-3/108 от 10 января 2014 г. ).
Кассовый метод : признавать такие доходы нужно в момент получения оплаты (частичной оплаты), то есть фактического возмещения неустойки виновным лицом. Под оплатой (получением) понимается день:
– поступления средств на банковский счет (в кассу) организации;
– поступления иного имущества (работ, услуг, имущественных прав);
– погашения задолженности перед организацией другим способом (например, списанием числящейся дебиторской задолженности по истечении срока исковой давности).
Подтверждение: п. 2 ст. 273 Налогового кодекса РФ .
Ответ на данный вопрос содержится в Сервисе, который Вы можете найти по запросу "неустойка":
https://www.moedelo.org/Pro/View/Questions/111-499
Данный ответ подготовлен на основании информации, содержащейся в вопросе. Если в вопросе имелась в виду другая ситуация, необходимо ее конкретизировать, изложив как можно более подробно. В таком случае ответ может быть получен с большей долей точности .
Актуально на дату: 08.11.2017