Вопрос:
Суммы доставки и вознаграждения включены в таможенную стоимость Декларации на товары, которая выпущена 30.06.2015г. На таможенную стоимость рассчитывается пошлина и НДС. Суммы НДС при ввозе товара учитываются в том квартале, которым выпущена Декларация, т. е я должна в книге покупок отразить НДС во втором квартале 2015 г. А транспортная компания, несмотря на то, что суммы доставки и вознаграждения до границы отражены 30.06.2015 г., т. е. вторым кварталом, Акты нам предоставляет следующим кварталом. Как нам быть, если я должна оприходовать товар, в себестоимость которого включена доставка и вознаграждение до границы 30.06.2015 г., а Исполнитель услуг нам предоставляет Акт следующим кварталом?
Ответ:
Порядок определения стоимости товара для целей бухучета и для расчета таможенного НДС отличается. Таможенная стоимость применяется исключительно для таможенных целей и не может быть использована в качестве стоимости товара для целей бухучета. При этом вычет НДС не зависит от даты составления акта транспортной компанией.
Относительно бухучета
Товары необходимо принимать к бухгалтерскому учету в день перехода права собственности на них к организации, независимо от фактического местонахождения (п. 2, 5 ПБУ 5/01).
Для признания товара принятым на учет для целей бухгалтерского учета его оприходование на складе покупателя не обязательно: принятыми на учет можно считать товары, находящиеся в пути (п. 26 ПБУ 5/01).
При этом оприходованные товары могут отражаться в бухучете по-разному (на балансовых или забалансовых счетах) в зависимости от того, перешло ли к организации, право собственности на них или нет (абз. 3 п. 10 Методических указаний, утв. Приказом Минфина России № 119н от 28 декабря 2001 г.).
Фактической себестоимостью товаров, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством).
При этом к фактическим затратам можно относить:
– суммы, уплачиваемые продавцу в соответствии с договором (стоимость товаров);
– расходы, связанные с приобретением товаров (если это предусмотрено в учетной политике организации).
В зависимости от способа, установленного организацией в учетной политике для целей бухучета, расходы, связанные с приобретением товаров, могут учитываться как в фактической себестоимости товаров, так и отдельно.
Подтверждение: п. 6, 13 ПБУ 5/01, п. 222 Методических указаний, утв. Приказом Минфина РФ № 119н от 28 декабря 2001 г.
При импорте товаров нужно учитывать, что стоимость импортного товара формируется в течение определенного времени. Поэтому для ее корректного формирования можно использовать такие варианты:
– к счету 41 "Товары" открыть отдельный субсчет "Формирование стоимости импортного товара", на котором собирать все затраты, связанные с приобретением данного товара;
– использовать для накопления затрат счет 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей". Окончательная себестоимость партии товара, сформированная на счете 15, списывается в дебет счета 41. Соответственно, на счете 41 должны отражаться только те товары, по которым полностью сформирована фактическая стоимость.
Выбранный способ формирования стоимости приобретения импортного товара необходимо закрепить в учетной политике для целей бухучета (п. 3 ст. 8 Федерального закона № 402-ФЗ от 6 декабря 2011 г. , п. 7 ПБУ 1/2008).
Договорная стоимость товара в иностранной валюте пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ дату принятия товара к учету. Пересчет стоимости актива после принятия его к бухучету в связи с изменением курса иностранной валюты не производится (п. 4-6, 9, 10 ПБУ3/2006).
Кредиторская задолженность в валюте перед поставщиком по оплате импортного товара пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ:
– на дату ее возникновения (на дату принятия товаров к учету);
– на отчетные даты (на последнее число каждого месяца);
– и на дату погашения этой задолженности.
Подтверждение: п. 4-6 ПБУ 3/2006.
В результате такого пересчета кредиторской задолженности в бухучете могут возникать положительные (отрицательные) курсовые разницы. Такие разницы учитываются прочих доходах (расходах), то есть на счете 91.1 "Прочие доходы (счете 91.2 "Прочие расходы") (п. 5-7, 11-13 ПБУ 3/2006).
Также отражение операций по приобретению импортного товара зависит от того, предусмотрено договором перечисление продавцу предоплаты (аванса) или нет.
А) Если перечисление предоплаты контрактом не предусмотрено, то проводки по приобретению импортного товара могут быть следующими:
ДЕБЕТ 41 субсчет "Формирование стоимости импортного товара" КРЕДИТ 60
– получен товар от иностранного продавца (на дату перехода права собственности на товар);
ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 51
– уплачены таможенные пошлины и сборы;
ДЕБЕТ 41 субсчет "Формирование стоимости импортного товара" КРЕДИТ 76
– учтены в стоимости импортного товара таможенные пошлины и сборы (при ввозе товара из страны, не входящей в ЕАЭС);
ДЕБЕТ 41 субсчет "Формирование стоимости импортного товара" КРЕДИТ 76 (60)
– включены в стоимость импортного товара расходы, связанные с его приобретением (на страхование, на перевозку и др.);
ДЕБЕТ 41 субсчет Товары на складе" КРЕДИТ 41 субсчет "Формирование стоимости импортного товара"
– сформирована стоимость импортного товара;
ДЕБЕТ 91.2 КРЕДИТ 60
– отражена отрицательная курсовая разница по расчетам с иностранным контрагентом (на отчетную дату и (или) на дату погашения обязательства);
ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 91.1
– отражена положительная курсовая разница по расчетам с иностранным контрагентом (на отчетную дату и (или) на дату погашения обязательства);
ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 52
– оплачен товар иностранному поставщику (в иностранной валюте с валютного счета).
Подтверждение: Инструкция к Плану счетов.
Б) Если контрактом предусмотрено перечисление предоплаты, то сумма перечисленной поставщику товара предоплаты (аванса) расходом не признается и учитывается в составе дебиторской задолженности (абз. 6-7 п. 3, п. 16 ПБУ 10/99).
Сумма перечисленной предоплаты в валюте принимается к учету в рублевой оценке по курсу ЦБ РФ, действующему на дату перечисления денежных средств. Возникшая при перечислении предоплаты дебиторская задолженность поставщика пересчету в связи с изменением курса валюты не подлежит. Стоимость товара, которая оплачена покупателем в порядке предоплаты, принимается к учету в оценке в рублях по курсу ЦБ РФ, действовавшему на дату перечисления предоплаты, и в последующем не пересчитывается в связи с изменением курса валюты (п. 9, 10 ПБУ 3/2006).
При этом к счету 60 целесообразно открыть отдельный субсчет, например "Расчеты по авансам выданным"
Проводка будет следующей:
ДЕБЕТ 60 субсчет "Расчеты по авансам выданным" КРЕДИТ 52
– перечислена частичная предоплата (аванс) в валюте иностранному продавцу.
Подтверждение: Инструкция к Плану счетов.
После перехода права собственности на импортированный товар нужно сделать в бухучете следующие проводки:
ДЕБЕТ 41 субсчет "Формирование стоимости импортного товара" КРЕДИТ 60
– получен товар от иностранного продавца (на дату перехода права собственности на товар);
ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 51
– уплачены таможенные пошлины и сборы;
ДЕБЕТ 41 субсчет "Формирование стоимости импортного товара" КРЕДИТ 76
– учтены в стоимости импортного товара таможенные пошлины и сборы (при ввозе товара из страны, не входящей в ЕАЭС);
ДЕБЕТ 41 субсчет "Формирование стоимости импортного товара" КРЕДИТ 76 (60)
– включены в стоимость импортного товара расходы, связанные с его приобретением (на страхование, на перевозку и др.);
ДЕБЕТ 41 субсчет Товары на складе" КРЕДИТ 41 субсчет "Формирование стоимости импортного товара"
– сформирована стоимость импортного товара;
ДЕБЕТ 91.2 КРЕДИТ 60
– отражена отрицательная курсовая разница по расчетам с иностранным контрагентом (по неоплаченной части стоимости товара) (на отчетную дату и (или) на дату погашения обязательства);
ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 91.1
– отражена положительная курсовая разница по расчетам с иностранным контрагентом (по неоплаченной части стоимости товара) (на отчетную дату и (или) на дату погашения обязательства);
ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 52
– проведены окончательные расчеты по оплате товара с иностранным поставщиком (перечислена неоплаченная часть стоимости товара (в иностранной валюте с валютного счета).
А затем нужно отразить зачет перечисленного аванса в счет оплаты товара:
ДЕБЕТ 60 субсчет "Расчеты по оплате импортного товара" КРЕДИТ 60 субсчет "Расчеты по авансам выданным"
– зачтена в счет оплаты товара сумма ранее перечисленного аванса.
Подтверждение: Инструкция к Плану счетов.
Расходы, связанные с приобретением товара
В зависимости от принятого в учетной политике варианта учета расходов, связанных с приобретением товаров (например, расходов на их доставку, погрузку), организация может включать их:
а) в фактическую себестоимость приобретенных товаров (п. 6 ПБУ 5/01, п. 68 Методических указаний, утв. Приказом Минфина России № 119н от 28 декабря 2001 г.). В этом случае они будут списываться единой суммой вместе со стоимостью приобретения реализуемых товаров ;
б) в состав расходов на продажу (издержек обращения) (п. 13 ПБУ 5/01, п. 223, 226-228 Методических указаний, утв. Приказом Минфина России № 119н от 28 декабря 2001 г., сч. 44 Инструкции к Плану счетов) и списывать их в предусмотренном для этого порядке. Проводка в этом случае будет следующая:
ДЕБЕТ 44 КРЕДИТ 60 (76)
– отражены расходы, связанные с приобретением товаров в составе расходов на продажу (издержки обращения).
Подтверждение: сч. 44, 60, 76 Инструкции к Плану счетов.
При этом транспортно-заготовительные расходы (ТЗР), входящие в состав расходов, связанных с приобретением товаров, нужно распределять между реализованными и нереализованными товарами (п. 83-89 Методических указаний, утв. Приказом Минфина России № 119н от 28 декабря 2001 г.).
Относительно НДС
НДС на таможне рассчитывается в соответствии с требованиями законодательства и с учетом вида ввозимого товара. Налоговая база по НДС при импорте определяется на основе таможенной стоимости (ст. 78 Таможенного кодекса таможенного союза, ст. 118 Федерального закона № 311 от 27 ноября 2010 г.).
Принять к вычету НДС, уплаченный на таможне, можно в том налоговом периоде (квартале), в котором одновременно выполнены следующие условия:
– товары приобретены для операций, облагаемых НДС, либо для перепродажи;
– товары приняты к учету, что подтверждено документально;
– в наличии есть документы, подтверждающие право на вычет:
– таможенная декларация (ее копия, заверенная руководителем и главным бухгалтером организации (индивидуальным предпринимателем), копия электронного документа (ЭДТ) с соответствующими отметками таможенного органа);
– платежный документ, подтверждающий уплату налога.
Подтверждение: письма Минфина России № 03-07-08/33992 от 11 июня 2015 г., № 03-07-08/10484 от 2 марта 2015 г.;
НДС принимается к вычету, если товар был ввезен без таможенного контроля и таможенного оформления либо если он был ввезен в одном из следующих таможенных режимов:
– выпуск для внутреннего потребления;
– переработка для внутреннего потребления;
– временный ввоз;
– переработка вне таможенной территории.
При этом важно, чтобы товары были признаны принятыми на учет, то есть:
– право собственности на них перешло к покупателю;
– товары поступили на склад, так как товары, которые находятся в пути, нельзя считать принятыми на учет в целях применения вычета (письма Минфина России № 03-07-14/09 от 4 марта 2011 г., № 03-07-11/318 от 26 сентября 2008 г.).
При этом налогоплательщик имеет также право перенести вычет по НДС на любой налоговый период в пределах трех лет после принятия на учет товаров.
Подтверждение: п. 1, 2 ст. 171, п. 1, 1.1 ст. 172 Налогового кодекса РФ, абз. 2 пп. "е", абз. 2 пп. "к" п. 6 Правил ведения книги покупок, утв. Постановлением Правительства РФ № 1137 от 26 декабря 2011 г.
При импорте товаров НДС может уплатить на таможне посредник (агент, поверенный), действующий по поручению и за счет импортера. В этом случае импортер может принять к вычету сумму НДС, уплаченную посредником, в полном объеме (в частности, при условии, что импортер является плательщиком НДС и в наличии есть документы, подтверждающие право на вычет). Если же НДС при ввозе товаров на территорию России был уплачен иностранной организацией или посредником (агентом, комиссионером), действующим по поручению и за счет иностранной организации, то принять к вычету НДС импортер не вправе.
Подтверждение: письмо Минфина России № 03-07-08/188 от 14 июня 2011 г.
Импортер может уплачивать НДС за счет авансовых платежей, ранее перечисленных таможне. Однако заявить налог к вычету по такому авансу в общем порядке импортер не вправе. Это связано с тем, что указанные суммы нельзя рассматривать как уплату НДС до тех пор, пока импортер не совершит действия, свидетельствующие о его намерении использовать аванс для целей уплаты налога. В качестве совершения подобного действия рассматривается, в частности, представление им или от его имени таможенной декларации или распоряжение об уплате налога за счет авансовых платежей. Таким образом, НДС, уплаченный с применением авансовых платежей, принимается к вычету в тот же момент, что и обычный НДС, уплачиваемый при импорте.
Подтверждение: ст. 73 Таможенного кодекса таможенного союза, письма Минфина России № 03-07-14/08 от 5 февраля 2013 г., № 03-07-08/158 от 21 июня 2012 г., № 03-07-08/159 от 30 июня 2008 г. (в части применения положений утратившего силу Таможенного кодекса РФ) – его выводы верны и в отношении норм действующего Таможенного кодекса таможенного союза.
Относительно налогового учета
Торговым организациям независимо от применяемого метода признания доходов и расходов нужно распределять расходы на прямые и косвенные. При этом перечень прямых расходов для них является фиксированным. К прямым расходам относятся следующие.
1. Цена (стоимость) приобретения покупных товаров (в т. ч. импортных), предназначенных для перепродажи.
При этом цена товаров может быть сформирована одним из способов:
– стоимость приобретения товаров включает расходы, непосредственно связанные с этой операцией (в т. ч. расходы на доставку товаров);
– или стоимость приобретения товаров не включает расходы, связанные с этой операцией.
Выбранный вариант нужно закрепить в учетной политике для целей налогообложения организации и применять не менее двух лет.
При оценке покупной стоимости товаров организация может применять один из следующих методов:
– по стоимости первых по времени приобретения (ФИФО);
– по средней стоимости;
– по стоимости единицы товара.
2. Расходы на доставку (транспортные расходы) покупных товаров до склада организации (если эти расходы не включены в цену приобретения товаров).
Все остальные расходы, за исключением внереализационных, являются косвенными. Например, транспортные расходы, связанные с дальнейшим перемещением оприходованных покупных товаров до другого склада организации, расходы по предпродажной подготовке товара, расходы на страхование, вознаграждение посредника.
Прямые расходы нужно признавать в момент реализации (отгрузки) товаров с учетом распределения на остатки нереализованных товаров, косвенные – в момент их возникновения. Если расходы, связанные с приобретением товаров, включены в их стоимость, они признаются в момент ее списания (т.е. в составе прямых расходов).
Подтверждение: пп. 3 п. 1 ст. 268, ст. 320 Налогового кодекса РФ, письма Минфина России № 03-03-06/1/465 от 4 сентября 2012 г., № 03-03-06/1/783 от 29 ноября 2011 г.
При приобретении импортных товаров (при их ввозе из стран, не входящих в ЕАЭС) у импортера-покупателя возникают затраты в виде ввозных таможенных пошлин и таможенных сборов. Как учитывать такие расходы в целях налогообложения прибыли, импортер вправе решить самостоятельно и включить их:
– в стоимость товаров в соответствии с нормами ст. 320 Налогового кодекса РФ (т.е. в состав прямых расходов);
– или в прочие расходы на основании пп. 1 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ (т.е. в косвенные расходы).
Подтверждение: письмо Минфина России № 03-03-06/1/335 от 29 мая 2007 г.
Стоимость импортного товара согласно контракту выражена в иностранной валюте, поэтому ее нужно пересчитать в рубли на дату приобретения товара. Эта дата определяется в зависимости от применяемого организацией метода учета доходов и расходов при расчете налога на прибыль : метода начисления или кассового метода.
Метод начисления: стоимость имущества, выраженная в иностранной валюте, пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ на дату перехода права собственности на это имущество (абз. 2 п. 8 ст. 271 Налогового кодекса РФ). Стоимость товара, оплаченного авансом, для целей налогообложения прибыли определяется по курсу валюты, установленному на дату перечисления аванса (в части аванса) (п. 11 ст. 250, пп. 5 п. 1 ст. 265, п. 10 ст. 272 Налогового кодекса РФ).
При расчетах в иностранной валюте у организации также могут появляться внереализационные доходы (расходы) виде положительных (отрицательных) курсовых разниц, которые возникают при дооценке (уценке) валютного обязательства (задолженности по оплате товара) перед поставщиком в связи с изменением курса иностранной валюты, установленного ЦБ РФ, к рублю (иного курса валюты, установленного законом или соглашением сторон) (п. 11 ч. 2 ст. 250, пп. 5 п. 1 ст. 265 Налогового кодекса РФ).
Момент признания такого дохода (расхода) зависит от метода учета доходов и расходов, который использует организация при расчете налога на прибыль.
Метод начисления: признавать в доходах (расходах) положительную (отрицательную) курсовую разницу, которая возникла от переоценки валютной задолженности, нужно (в зависимости от того, что произошло раньше):
– на последнее число текущего месяца;
– на дату прекращения (исполнения) валютных обязательств и требований.
Подтверждение: п. 8 ст. 271, п. 10 ст. 272 Налогового кодекса РФ.
При этом суммы перечисленных авансов в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю переоценивать не нужно (п. 11 ч. 2 ст. 250, пп. 5 п. 1 ст. 265 Налогового кодекса РФ).
Данный ответ подготовлен на основании информации, содержащейся в вопросе. Если в вопросе имелась в виду другая ситуация, необходимо ее конкретизировать, изложив как можно более подробно. В таком случае ответ может быть получен с большей долей точности.
Актуален на 14.07.2015