Вопрос:
На предприятии на счете 08 числятся с 2012 года объекты ОС, не введенные в эксплуатацию. НДС по этим ОС числится на счете 19. Имеем ли право на применение вычета НДС по не введенным в эксплуатацию ОС,учитывая Письмо Минфина России от 18.11.2016 г. № 03-07-11/67999. Распространяется ли действие этого письма на ОС, находящихся на 08 счете с 2012 года?
Ответ:
В данной ситуации вычет НДС в 2016 году (если право на него возникло в 2012 г.) либо представление уточненной декларации за 2012 г. может повлечь претензии налоговой инспекции.
По общему правилу организация (индивидуальный предприниматель) вправе принять НДС к вычету в том налоговом периоде (квартале), в котором соблюдены все необходимые для этого условия ( п. 2 ст. 171 , п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ).
Вместе с тем по выбору плательщика можно перенести срок принятия НДС к вычету на любой из последующих налоговых периодов, но в пределах трех лет после принятия на учет товаров (работ, услуг, имущественных прав) (за некоторыми исключениями ).
Подтверждение: п. 1.1 ст. 172 Налогового кодекса РФ .
Данное правило применяется в отношении товаров (работ, услуг, имущественных прав), а также основных средств и нематериальных активов , принятых на учет с 1 января 2015 года, так как определяющим условием применения вычета является принятие объекта к учету, а каких-либо переходных положений при введении данной нормы не установлено ( п. 6 ст. 2 , п. 1 ст. 4 Федерального закона № 382-ФЗ от 29 ноября 2014 г., письмо Минфина России № 03-07-11/6141 от 12 февраля 2015 г. ).
До 2015 года единая точка зрения по этому вопросу выработана не была.
Мнение Минфина России и ФНС России: если все условия для применения вычета по НДС выполнены в текущем налоговом периоде, то суммы налога подлежат вычету в полном объеме именно в этом периоде. Возможность для переноса вычета на следующие налоговые периоды или получения его частями в разные периоды не предусмотрена гл. 21 Налогового кодекса РФ .
К примеру, если товары (работы, услуги) приобретены для операций, облагаемых НДС, приняты на учет (что подтверждено документально ) и имеется правильно оформленный счет-фактура , то вычет НДС должен быть применен в текущем квартале, даже если фактически приобретенные товары (результаты выполненных работ, оказанных услуг) начнут использоваться для операций, облагаемых НДС , в следующих налоговых периодах.
При обнаружении, что срок принятия НДС к вычету ранее был пропущен, применить налоговый вычет организация (индивидуальный предприниматель) вправе только за тот налоговый период, в котором возникло право на уменьшение налоговой базы . Сделать это нужно путем подачи уточненной декларации по НДС за данный период (положения абз. 3 п. 1 ст. 54 Налогового кодекса РФ не распространяются на применение налоговых вычетов). Причем представить уточненную декларацию необходимо в пределах срока исковой давности, то есть в течение трех лет после окончания соответствующего налогового периода ( п. 2 ст. 173 Налогового кодекса РФ ).
Например, если право на вычет возникло во II квартале 2010 года, оно сохраняется до II квартала 2013 года включительно. То есть воспользоваться этим правом организация (индивидуальный предприниматель) сможет не позднее II квартала 2013 года, если представит уточненную декларацию по НДС за II квартал 2010 года.
Подтверждение: письма Минфина России № 03-07-10/7374 от 12 марта 2013 г. , № 03-07-11/3784 от 13 февраля 2013 г. , № 03-07-14/02 от 15 января 2013 г. , ФНС России № ММ-6-03/896 от 6 сентября 2006 г. (согласовано с Минфином России (письмо № 03-04-15/159 от 18 августа 2006 г.)).
Мнение ВАС РФ: ст. 172 Налогового кодекса РФ не исключает возможности применения вычета по НДС за пределами того налогового периода, в котором возникло право на него. То обстоятельство, что организация (индивидуальный предприниматель) перенесла сумму налоговых вычетов из декларации за один период в декларацию за другой период, не является основанием для лишения ее права на обоснованную налоговую выгоду. При этом для применения вычета (наряду с возмещением налога) нужно соблюдать трехлетний срок, установленный п. 2 ст. 173 Налогового кодекса РФ . Это правило должно соблюдаться и в случае включения вычетов в уточненную декларацию.
Например, если право на вычет возникло во II квартале 2010 года, оно сохраняется до II квартала 2013 года включительно. Плательщик сможет им воспользоваться, если отразит сумму вычета в декларации за любой из кварталов, которые входят в данный промежуток времени (в т. ч. за II квартал 2013 года).
Подтверждение: п. 27 Постановления Пленума ВАС РФ № 33 от 30 апреля 2014 г. , Постановления Президиума ВАС РФ № 2217/10 от 15 июня 2010 г. , № 692/09 от 30 июня 2009 г. , № 14309/07 от 11 марта 2008 г.
Одним из условий применения вычета по НДС является принятие имущества (товаров, работ, услуг, имущественных прав) на учет ( п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ ). Однако Налоговый кодекс РФ не содержит положений, определяющих, на каких счетах бухучета должны отражаться приобретенные товары (выполненные работы, оказанные услуги), в том числе объекты основных средств.
Счет 08 "Вложения во внеоборотные активы" согласно Инструкции к Плану счетов предназначен для обобщения информации о затратах организации на объекты, которые впоследствии будут приняты к бухучету в качестве основных средств. То есть отражение объекта на этом счете означает, что его первоначальная стоимость еще не сформирована и только по завершении всех вложений в приобретенный объект его стоимость подлежит отражению на счете 01 (счете 03).
Мнение Минфина России и ФНС России: входной налог, предъявленный продавцом при приобретении основного средства (не требующего монтажа), можно принять к вычету, только когда стоимость объекта будет отражена (объект будет принят к учету):
– на счете 01 "Основные средства" (письма Минфина России № 03-07-11/19 от 24 января 2013 г. , № 03-07-11/290 от 28 октября 2011 г. , ФНС России № ММ-6-03/886 от 19 октября 2005 г. );
– либо на счете 03 "Доходные вложения в материальные ценности" (письма Минфина России № 03-05-05-01/03 от 24 февраля 2010 г. , № 03-07-11/323 от 1 октября 2008 г. , ФНС России № ГД-4-3/5961 от 2 апреля 2014 г. , № ММ-6-03/881 от 1 сентября 2006 г. ).
Однако по объектам основных средств, приобретенным с целью их дальнейшей реконструкции (монтажа) и использования в облагаемой НДС деятельности, налог можно принять к вычету после отражения их на счете 08 (письма Минфина России № 03-07-11/38824 от 4 июля 2016 г. , № 03-07-РЗ/67429 от 20 ноября 2015 г. , № 03-07-11/185 от 16 июля 2012 г. ).
Кроме того, есть специальная норма ( абз. 3 п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ ), позволяющая принять к вычету входной НДС при приобретении оборудования (определенного вида), требующего монтажа , в момент отражения его на счете 07 "Оборудование к установке".
Мнение Минфина России в письме № 03-07-11/67999 от 18 ноября 2016 г.: вычет НДС, предъявленного налогоплательщику при приобретении основных средств, производится после принятия на учет на счет 08 "Вложения во внеоборотные активы".
Если организации имеет право на налоговые вычеты, которые ранее не были заявлены в декларациях по НДС, то она вправе подать уточненные декларации за соответствующие периоды ( ст. 81 Налогового кодекса РФ ). Однако необходимо учитывать особенности представления уточненной декларации за период, превышающий три года .
Так срок исковой давности в отношении права подачи уточненной декларации законодательством не установлен. Однако если уточненная декларация представляется при выявлении переплаты по налогам, необходимо учитывать возможность:
– проведения повторной выездной проверки;
– отказа в возврате (зачете) налога.
1. Проведение повторной налоговой проверки по уточненной декларации.
В общем случае налоговая инспекция вправе проверить трехлетний период, который предшествует году вынесения решения о проведении проверки ( абз. 2 п. 4 ст. 89 Налогового кодекса РФ ).
Организация (индивидуальный предприниматель) может представить уточненную налоговую декларацию за любой налоговый период и в любой момент (во время выездной налоговой проверки, до ее проведения, после проведения), а налоговая инспекция вправе провести за этот период выездную проверку. При этом ограничение срока проверки тремя календарными годами в данном случае не применяется.
Подтверждение: п. 4 ст. 89 Налогового кодекса РФ , письма ФНС России № ЕД-4-2/17979 от 26 сентября 2016 г. , № АС-4-2/13622 от 25 июля 2013 г. , № АС-4-2/8792 от 29 мая 2012 г.
Если налогоплательщик представит уточненную декларацию за уже проверенный период, в которой сумма налога корректируется в сторону уменьшения (т.е. у налогоплательщика образуется переплата), то налоговая инспекция вправе провести повторную выездную проверку за период, за который подана уточненная налоговая декларация ( п. 10 ст. 89 Налогового кодекса РФ ).
2. Отказ в возврате (зачете) налога.
Если с момента перечисления переплаты налога, указанной в уточненной налоговой декларации, прошло три года, налоговая инспекция может отказать в возврате (зачете) излишне уплаченного налога .
Это связано с тем, что заявление о зачете или о возврате суммы излишне уплаченного налога, в том числе вследствие перерасчета налога, может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы ( п. 7 ст. 78 Налогового кодекса РФ ).
Подтверждение: письма Минфина России № 03-03-06/1/627 от 5 октября 2010 г. , № 03-03-06/2/139 от 4 августа 2010 г. , ФНС России № ЕД-4-2/17979 от 26 сентября 2016 г.
Мнение Конституционного суда РФ: норма п. 7 ст. 78 Налогового кодекса РФ не препятствует организации (индивидуальному предпринимателю) в случае пропуска указанного срока обратиться с соответствующим иском в суд. При таком обращении начинают действовать общие правила исчисления срока исковой давности – со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права ( п. 1 ст. 200 Гражданского кодекса РФ ).
Подтверждение: Определение № 173-О от 21 июня 2001 г.
Мнение Президиума ВАС РФ: в общем случае моментом, когда налогоплательщик узнал о факте излишней уплаты налога, не может считаться момент представления уточненной декларации. Вопрос определения момента, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать о переплате налога, необходимо разрешать с учетом оценки всех обстоятельств. То есть нужно установить причину, по которой допущена переплата, наличие возможности для правильного расчета налога по данным первоначальной декларации, а также другие обстоятельства, которые могут быть признаны достаточными для признания срока давности непропущенным .
Подтверждение: Постановление № 12882/08 от 25 февраля 2009 г.
Вывод: для корректировки налогового обязательства в сторону уменьшения спустя три года с даты подачи первичной декларации у организации (индивидуального предпринимателя) должна быть уважительная причина для признания срока давности непропущенным, которая может быть признана таковой судом .
В частности, уважительной причиной не является неприменение в первоначальной декларации налоговой льготы, на которую организация (индивидуальный предприниматель) имела право, или ошибочная переплата налога в связи недостаточной компетентностью персонала. В свою очередь, уважительной причиной можно считать изменения законодательства, которые произошли в текущем периоде в отношении предыдущих.
Подтверждение: постановления Президиума ВАС РФ № 18180/10 от 26 июля 2011 г. , № 12882/08 от 25 февраля 2009 г.
Аналогичный порядок действует при исправлении ошибки (которая не привела к неполной уплате налога) в текущем отчетном (налоговом) периоде без представления уточненной декларации в связи с тем, что положения абз. 3 п. 1 ст. 54 и п. 7 ст. 78 Налогового кодекса РФ нужно рассматривать в совокупности ( письмо Минфина России № 03-03-06/1/627 от 5 октября 2010 г. ).
Ответ на данный вопрос содержится в Сервисе, который Вы можете найти по запросу "уточненная декларация" или по ссылке:
https://www.moedelo.org/Pro/View/Questions/111-14802
Возмещение НДС возможно за пределами трехлетнего срока, только если реализации права на вычет налогоплательщика в течение этого срока препятствовали обстоятельства, связанные, в частности, с невыполнением налоговой инспекцией возложенных на нее обязанностей или с невозможностью получить возмещение несмотря на своевременно предпринятые к тому действия со стороны налогоплательщика , и т.п. (Определение Конституционного Суда РФ № 63-О от 22 января 2014 г.).
Соответственно, если организация в течение трех лет с момента появления права на вычет не заявила его, то возможны споры с налоговой инспекцией. При этом велика вероятность того, что суд будет на стороне инспекции .
Например, суд согласился с выводами инспекции о том, что налогоплательщиком пропущен трехлетний срок для вычета и возмещения НДС, указав, что вычеты по НДС по принятому к учету в 4 квартале 2009 года имуществу могли быть заявлены в налоговой декларации, представленной не позднее 31.12.2012 исходя из положений ст. 171, 172, 173 Налогового кодекса РФ, и на ошибочность вывода о праве налогоплательщика на применение вычета после отражения в бухучете имущества в качестве основного средства (счет 01) во 2 квартале 2013 года.
Подтверждение: Определение Верховного Суда РФ № 309-КГ15-11146 от 21 сентября 2015 г. по делу № А76-24834/2014.
Как установлено судом в другом деле, имущество после ввоза на территорию РФ была оприходовано на счет 08 во 2 квартале 2009 г. При этом налоговое законодательство не ставит право на вычет НДС в зависимость от того, на какой конкретно счет бухгалтерского учета приняты основное средство, оборудование, товар или иное имущество. С учетом суд пришел к выводу о нарушении организацией положений п. 2 ст. 173 Налогового кодекса РФ, поскольку трехлетний срок, исчисляемый с даты подачи налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2009 г., истек 20.07.2012, с учетом того, что право на вычет возникло во 2 квартале 2009 г. после постановки на учет оборудования.
Подтверждение: постановление Арбитражного суда Поволжского округа № Ф06-9921/2016 от 14 июля 2016 г. по делу № А55-15932/2015.
В ходе выездной налоговой проверки было установлено, что обществом соблюдены все необходимые условия для получения налогового вычета в 2005 году. Предъявляя суммы НДС к вычету в 2012-2013 гг. по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода, обществом нарушены положения п. 2 ст. 173 Налогового кодекса РФ, в связи с чем, по мнению суда, налоговой инспекцией правомерно произведено доначисление НДС за 2012-2013 гг. В рассматриваемом случае, судами обстоятельств, объективно препятствующих реализации права налогоплательщика на возмещение НДС в установленный законом срок, не установлено.
Подтверждение: постановление Арбитражного суда Поволжского округа № Ф06-8447/2016 от 19 мая 2016 г. по делу № А57-19952/2015.
Суды установили, что общество отразило в декларации по НДС за 3 квартал 2014 г. вычеты по счетам-фактурам, выставленным контрагентами в период со 2 квартала 2009 г. по 2 квартал 2011 г. по строительно-монтажным работам, услугам и приобретенным материалам, использованным для проведения реконструкции комплекса. Данные товары, работы, услуги приняты обществом к учету по счету 08 в период получения счетов-фактур и составления с подрядчиком ежемесячных актов формы КС-2 и КС-3, то есть со 2 квартала 2009 г. по 2 квартал 2011 г. При таких обстоятельствах суд сделал вывод о пропуске обществом трехлетнего срока возмещения НДС по товарам (работам, услугам) при проведении реконструкции объекта и о отказали обществу в удовлетворении заявленного требования.
Подтверждение: постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа № Ф01-912/2016 от 12 апреля 2016 г. по делу № А82-9764/2015.
Данный ответ подготовлен на основании информации, содержащейся в вопросе. Если в вопросе имелась в виду другая ситуация, необходимо ее конкретизировать, изложив как можно более подробно. В таком случае ответ может быть получен с большей долей точности.
Актуально на дату: 09.12.2016