Одним из условий ограничения применения УСН является остаточная стоимость основных средств. Правильный расчёт их стоимости, а также грамотное исчисление амортизации позволят компаниям на законных основаниях применять этот режим налогообложения без риска, что придётся переходить на другую систему.
Учёт ОС при УСН «Доходы минус расходы» характеризуется особенностями, как при поступлении объектов, так и при их продаже. Кроме того, нужно учитывать нюансы начисления амортизации при этой системе налогообложения.
При учёте необходимо обратить внимание, что с 2022 года действует новый стандарт бухучёта по основным средствам — ФСБУ 6/2020, обязательный к применению всеми компаниями.
Что считается основным средством
В соответствии с ФСБУ 6/2020 к основным средствам в целях бухгалтерского учёта относятся объекты, используемые более 12 мес. для получения прибыли и имеющие материально-вещественную форму. При этом по новому стандарту не регламентируется ограничение по стоимости, на основании которой объект признаётся основным средством. Компания определяет этот лимит самостоятельно и закрепляет в учётной политике для целей бухгалтерского учёта.
Внимание! Капитальные вложения не являются основными средствами и учитываются по правилам ФСБУ 26/2020. Учёт предметов договора аренды осуществляется на основании ФСБУ 25/2018.
По п. 4 ст. 346.16 НК в состав ОС входят объекты, признаваемые амортизируемым имуществом на основании гл. 25 НК. Объект определяется основным средством в целях налогового учёта, если он используется для извлечения прибыли, имеет стоимость больше 100 тыс. руб. и срок полезного использования (СПИ) превышает 1 год.
Совет! Поскольку в налоговом учёте лимит стоимости основного средства не изменён, целесообразно в бухучёте установить его такое же значение. В этом случае расхождения между бухгалтерским и налоговым учётом будут минимальными.
При расчёте стоимости ОС учитываются затраты на его поступление. Важно, в какой период ОС поступило и какой у него СПИ. Согласно п. 3 ст. 346.16 НК расходы учитываются так:
- ОС поступило в период УСН — затраты принимаются с ввода объекта в эксплуатацию;
-
ОС поступило до периода УСН — затраты принимаются таким образом:
- ОС, имеющее СПИ до 3-х лет — в первом календарном году действия УСН;
- ОС, имеющее СПИ от 3-х до 15-ти лет — 50% в первом календарном году действия УСН, 30% — во втором году, 20% — в третьем году;
- ОС, имеющее СПИ более 15-ти лет — в первые 10 лет действия УСН одинаковыми частями.
СПИ объекта ОС определяется на основании положений Постановления Правительства от 01.01.2002 № 1, а классификационные группы — согласно ст. 258 НК. Если для какого-то ОС не установлен СПИ, налогоплательщик определяет его самостоятельно с учётом информации, представленной изготовителем.
Стоимость объекта ОС учитывается:
- по первоначальной стоимости, устанавливаемой согласно правилам бухучёта, если УСН применяется налогоплательщиком с момента регистрации в ИФНС;
- по стоимости, устанавливаемой на основании п. 2.1 и п. 4 ст. 346.25 НК, если УСН применяется налогоплательщиком после перехода с иного режима налогообложения.
Расходы на ОС отражаются по пп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК — на последнее число отчётного (налогового) периода. Затраты указываются в размере сумм, уплаченных по факту. В качестве расходов учитываются затраты только по объектам, используемым в бизнесе.
Как определяется первоначальная стоимость ОС для целей бухучёта
ОС поступило при УСН
Для целей бухучёта ОС учитывается по первоначальной стоимости согласно разделу II ФСБУ 6/2020. Первоначальной стоимостью объекта основных средств считается общая сумма связанных с этим объектом капитальных вложений, осуществлённых до признания объекта основных средств в бухучёте. Для учёта капитальных затрат применяется ФСБУ 26/2020.
Под первоначальной стоимостью ОС подразумевается сумма фактических затрат, понесённых хозяйствующим субъектом на покупку или создание объекта, исключая суммы НДС. В фактические затраты включаются расходы на:
- саму покупку (строительство) объекта, а также его транспортировку и доведение до состояния, пригодного к эксплуатации;
- информационные и консультационные услуги;
- таможенные пошлины или сборы;
- госпошлину;
- выплату вознаграждения посреднической компании;
- иные операции.
Важно! В фактические расходы не включаются общехозяйственные и аналогичные затраты, не связанные с приобретением объекта ОС.
Если объект ОС получен по договору, по условиям которого оплата производится неденежными средствами, то его первоначальная стоимость признаётся как стоимость переданного имущества. При этом стоимость определяется на основании цены, устанавливаемой компанией для аналогичного имущества в таких же обстоятельствах.
В случае, когда учётной политикой компании для целей бухучёта установлен упрощённый порядок учёта ОС, их первоначальную стоимость при УСН составляют расходы на покупку и монтаж. Если сторонняя организация оказывает услуги по сооружению объекта, то — расходы по договорам оказания услуг. Иные затраты в первоначальную стоимость не включаются.
ОС поступило при другом режиме, а затем компания перешла на УСН. В этой ситуации нужно ориентироваться на п. 2.1 и 4 ст. 346.25 НК. При переходе на УСН с иного режима первоначальная стоимость ОС устанавливается следующим образом:
| С какого режима осуществлён переход | Первоначальная стоимость при УСН «Доходы минус расходы» |
|---|---|
| ОСНО | Остаточная стоимость ОС на дату перехода по информации налогового учёта |
| УСН «Доходы» | Стоимость не определяется |
| ЕСХН | Остаточная стоимость на дату перехода за вычетом затрат по ОС при ЕСХН на эту же дату |
Первоначальная стоимость ОС при переходе на УСН «Доходы минус расходы»
Внимание! ИП также устанавливают стоимость ОС при переходе на УСН, хотя они вправе не вести бухучёт.
Особый момент — НДС по объекту ОС
Особый момент при учёте ОС при УСН — НДС по нему, уплаченный при приобретении, включается в стоимость ОС, а не отображается отдельным расходом. Он является в этой ситуации невозмещаемым налогом и включается в стоимость на основании п. 2 ст. 170 и п. 3 ст. 346.16 НК.
Законодательство по начислению амортизации
Правила и механизм начисления амортизации в учёте регламентированы:
- ч. III ФСБУ 6/2020 (Приказ Минфина от 17.09.2020 № 204н) — для бухгалтерского учёта;
- ст. 256 — 259.3 НК — для налогового учёта.
При расчёте амортизационных отчислений нужно учитывать такие моменты:
- не все объекты имущества являются амортизируемыми;
- каждый объект ОС относится к конкретной амортизационной группе;
- в бухгалтерском учёте применяется 3 метода начисления амортизации, а в налоговом — только два. При этом по методике расчёта амортизации совпадает только один способ.
Виды методов начисления амортизации
Амортизация представляет собой постепенное списание первоначальной стоимости ОС в течение СПИ. Её исчисление начинается с даты признания объекта в бухучёте. Кроме того, допустимо начинать начисление амортизации с первого числа месяца, идущего за месяцем признания ОС в бухучёте (это нужно прописать в учётной политике компании).
Начисление амортизации в бухгалтерском учёте производится такими методами:
- линейный. Сначала рассчитывается норма амортизации (100% делится на количество лет СПИ), а затем результат умножается на первоначальную стоимость ОС;
- уменьшаемого остатка. Сначала определяется остаточная стоимость на начало отчётного года (первоначальная стоимость минус амортизация). Затем рассчитывается норма амортизации (100% делится на количество лет СПИ), и она умножается на коэффициент ускорения. Далее полученные результаты перемножаются;
- пропорционально объему выпускаемой готовой продукции. Расчет производится на основании натурального показателя объёма продукции и соотношения первоначальной стоимости и предполагаемого объёма продукции за весь СПИ объекта.
Начисление амортизации в налоговом учёте производится такими методами:
- линейный. Амортизация исчисляется аналогично, как и в бухучёте на основании первоначальной стоимости и нормы амортизации;
- нелинейный. Изначально на 1 число налогового года рассчитывается суммарный баланс — суммарная стоимость всех объектов амортизационной группы. Затем определяется суммарный баланс на 1 число месяца, для которого рассчитывается амортизация. После этого суммарный баланс умножается на норму амортизации для конкретной амортизационной группы.
Начисление амортизации осуществляется каждый месяц.
Наиболее часто компании используют линейный метод начисления амортизации, поскольку его можно применять как в бухгалтерском, так и в налоговом учёте. Соответственно, не будет расхождений в информации. Рассмотрим пример начисления амортизации по линейному методу.
Пример
ООО «Импульс» приобрело ОС стоимостью 250 000 руб. Срок его полезного использования составляет 6 лет (или 72 мес.).
Годовая норма амортизации = 100% / 6 лет = 16,67%
Ежемесячная норма амортизации = 16,67% / 12 (или 1 / 72 мес.) = 1,39%
Размер ежемесячной амортизации = 250 000 * 1,39% = 3 475 руб.
Размер ежегодной амортизации = 250 000 * 16,67% = 41 675 руб.
В последний месяц начисления размер амортизации будет немного меньше за счёт округления при расчёте нормы амортизации.
Особенность начисления амортизации при УСН
В перечне расходов согласно ст 346.16 НК, которые учитываются при расчёте налоговой базы по УСН «Доходы минус расходы», не указана амортизация. В этом случае налогоплательщики на данном режиме вправе списывать стоимость приобретённого объекта ОС не в течение срока их полезного использования, а в течение текущего года.
Расходы признаются с момента ввода в эксплуатацию объекта. Соответственно, правильно говорить, что при УСН «Доходы минус расходы» начисление амортизации в налоговом учёте не производится. Но одновременно с этим стоимость объекта всё же списывается в расходы.
Однако это касается случая, если ОС приобретено в период применения УСН. Если же оно поступило в организацию до перехода на УСН, то используется иной порядок признания расходов. В этой ситуации период признания затрат зависит от срока полезного использования объекта.
Бухгалтерский учёт ОС и амортизации при УСН «Доходы минус расходы» ведётся в обычном порядке на основании ФСБУ 6/2020.
Почему упрощенцам важно контролировать учёт ОС
Компаниям на УСН важно контролировать учёт основных средств, поскольку одно из условий применения этой системы налогообложения — остаточная стоимость ОС. Согласно п. 16 ст. 346.12 НК налогоплательщик не вправе применять УСН, если остаточная стоимость основных средств превышает 150 млн. руб.
Внимание! Если остаточная стоимость ОС превысит установленный лимит, компания теряет право применять УСН.
Как вести налоговый учёт расходов на покупку ОС при УСН
Если объект ОС поступил в период до перехода на УСН, то первоначальную стоимость объекта нужно учитывать по правилам, применяемым для прежнего режима налогообложения. Затем нужно перевести стоимость ОС при УСН согласно информации из таблицы, представленной выше.
Если объект ОС поступил в период применения УСН, то первоначальная стоимость объекта представляет собой сумму понесённых расходов согласно ст. 257 НК.
Списание стоимости основного средства производится частями в зависимости от квартала, в котором оно поступило (п. 3 ст. 346.16 НК):
- I кв. — по ¼ стоимости ОС;
- II кв. — по ⅓ стоимости ОС;
- III кв. — по ½ стоимости ОС;
- IV кв. — единовременно вся стоимость ОС.
При приобретении объекта ОС нужно оформить следующую корреспонденцию:
- Дт 08 Кт 60, 76, 10, 70 — покупка (сооружение) ОС (с учётом НДС)
- Дт 07 Кт 60 — услуги по доработке и монтажу ОС (с учётом НДС)
- Дт 08 Кт 07 — передача ОС в монтаж
- Дт 01 Кт 08 — ввод ОС в эксплуатацию
При списании расходов по объекту ОС нужно учесть следующее:
- если объект поступил до применения УСН, то учитывается срок полезного использования. Если он до 3-х лет, списать расходы можно в течение первого года применения УСН. Если от 3-х до 15-ти лет — 50% в первый год применения УСН, 30% — во второй год и 20% — в третий год. Если более 15-ти лет — в первые 10 лет применения УСН. В течение самого года указанные суммы списываются равномерно по кварталам;
- если объект поступил в момент применения УСН, то расходы списываются равными частями каждый квартал. Если при этом ведётся упрощённый бухучёт, разрешено списывать расходы единовременно 31 декабря.
Особенности налогового учёта расходов на ОС в связи с продажей ОС
При продаже основного средства, нужно учесть важный момент. Если срок полезного использования объекта ещё не истёк, то нужно сравнить две величины — расходы по ОС, отраженные при применении УСН, и возможную амортизацию при применении общего режима налогообложения. Если расходы больше амортизации, в некоторых случаях необходимо их пересчитать.
Пересчёт делается, если:
- срок полезного использования объекта до 15-ти лет включительно и период от списания стоимости ОС в расходы при УСН до его продажи меньше 3-х лет;
- срок полезного использования объекта больше 15-ти лет и период списания стоимости ОС в расходы при УСН до его продажи меньше 10-ти лет.
Если нужно сделать пересчёт, тогда выполняются такие действия:
- рассчитывается амортизация согласно гл. 25 НК, результаты оформляются бухгалтерской справкой;
- сравнивается рассчитанная амортизация с суммой расходов по объекту ОС, учтённых в налоговом периоде;
- исключается из налогового учёта сумма превышения расходов над амортизацией;
- сдаётся уточнённая декларация по УСН;
- доплачивается налог УСН в бюджет;
- рассчитывается и уплачивается пени по налогу.
Внимание! Порядок пересчёта действует для всех ОС — приобретенных до применения УСН и во время действия налогового режима.
Как перейти на ФСБУ 6/2020
С 2022 года все организации обязаны применять ФСБУ 6/2020. Если по каким-то причинам компания ещё тогда не перешла на этот стандарт, для перехода на него используются два способа:
- ретроспективный способ — нужно пересчитать по всем объектам, как если бы стандарт применялся с начала деятельности компании;
- перспективный способ — нужно скорректировать только входящие остатки по основным средствам по состоянию на 01.01.2022 года, а дальше учёт ОС и амортизации осуществлять на основании требований ФСБУ 6/2020.
Важно! Амортизация пересчитывается в случаях, если изменён срок полезного использования основного средства или установлена его ликвидационная стоимость.
